"Налоговые споры: теория и практика", 2007, N 6

МЕЖДУНАРОДНОЕ НАЛОГОВОЕ СУДОПРОИЗВОДСТВО

(Окончание. Начало см. "Налоговые споры: теория и практика", 2007, N 5)

Толкование международных налогово-правовых норм

Экономическим Судом СНГ

Из предыдущего изложения следует, что функционирование межгосударственных объединений зачастую сопровождается созданием неких надгосударственных судебных институтов. Применительно к деятельности СНГ в подобном качестве выступает Экономический Суд СНГ (далее - ЭС СНГ). Его международно-правовой статус определяется Соглашением стран СНГ от 06.07.1992 "О статусе Экономического Суда Содружества Независимых Государств", которое наряду с Россией <1> подписано Арменией, Белоруссией, Казахстаном, Киргизией, Молдавией, Таджикистаном, Узбекистаном.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Соглашение ратифицировано Постановлением Верховного Совета РФ от 23.10.1992 N 3707-1.

В соответствии с п. 1 Положения об Экономическом Суде Содружества Независимых Государств (далее - Положение), утвержденного указанным Соглашением, ЭС СНГ создан в целях обеспечения единообразного применения соглашений государств - участников СНГ и основанных на них экономических обязательств и договоров путем разрешения споров, вытекающих из экономических отношений.

В соответствии с п. 3 Положения непосредственно к ведению ЭС СНГ относится разрешение межгосударственных экономических споров:

- возникающих при исполнении экономических обязательств, предусмотренных соглашениями, решениями Совета глав государств, Совета глав правительств Содружества (акты Содружества) и других его институтов;

- о соответствии нормативных и других актов государств - участников Содружества, принятых по экономическим вопросам, соглашениям и иным актам Содружества.

Соглашениями государств - участников Содружества к ведению ЭС СНГ могут быть отнесены и иные споры, связанные с исполнением соглашений и принятых на их основе иных актов Содружества.

Споры рассматриваются ЭС СНГ по заявлению заинтересованных государств в лице их полномочных органов и институтов Содружества, из чего следует, что правом обращения к нему наделены исключительно субъекты публичного права, а также лица, имеющие межгосударственный статус.

По результатам рассмотрения спора ЭС СНГ принимает решение, в котором устанавливается факт нарушения государством - участником соглашений, других актов Содружества и его институтов и определяются меры, которые рекомендуется принять соответствующему государству в целях устранения нарушения и его последствий. Государство, в отношении которого принято решение суда, обеспечивает его исполнение. Решение ЭС СНГ должно соответствовать положениям соглашений и иным актам СНГ, а также применимым нормативным актам. Кроме того, в соответствии с п. 5 Положения ЭС СНГ осуществляет толкование:

- применения положений соглашений, других актов Содружества и его институтов;

- актов законодательства бывшего Союза ССР на период взаимосогласованного их применения, в том числе о допустимости применения этих актов как не противоречащих соглашениям и принятым на их основе иным актам Содружества.

Толкование осуществляется при принятии решений по конкретным делам, а также по запросам высших органов власти и управления государств, институтов Содружества, высших хозяйственных, арбитражных судов и иных высших органов, разрешающих в государствах экономические споры.

Процедура разрешения споров устанавливается Регламентом Экономического Суда Содружества Независимых Государств, утвержденным Пленумом ЭС СНГ 10.07.1997.

В свое время достаточную известность получило рассмотрение ЭС СНГ обращения Правительства Республики Казахстан с запросом о толковании применения абз. 7 п. 1 ст. 7 и абз. 6 п. 2 ст. 12 Соглашения между Республикой Казахстан и Российской Федерацией о статусе г. Байконур, порядке формирования и статусе его органов исполнительной власти от 23.12.1995 <2>.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Решение Экономического Суда СНГ от 11.03.2004 N 01-1/6-03.

Поводом к запросу послужило различное понимание компетентными органами сторон отдельных положений международного договора. В частности, разногласия касались права главы администрации г. Байконура предоставлять предприятиям, зарегистрированным на территории города, льготы по федеральным налогам и сборам, зачисляемым в городской бюджет. В своем запросе Правительство Республики Казахстан просило разъяснить, предполагает ли такое право норма абз. 7 п. 1 ст. 7 Соглашения, регулирующая полномочия главы администрации г. Байконура по предоставлению налоговых льгот, с учетом того, что в силу абз. 6 п. 2 ст. 12 Соглашения бюджет города формируется за счет налогов, включая НДС, налог на прибыль, акцизы, государственную пошлину, и других поступлений на его территории. Кроме того, был поставлен вопрос о правомерности ограничения полномочий главы администрации по предоставлению налоговых льгот, установленных международно-правовым договором <3>.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> См. Постановление Правительства РФ от 25.10.2001 N 747.

При разрешении запроса ЭС СНГ исходил из того, что в соответствии с Соглашением г. Байконур является административной единицей Республики Казахстан, функционирующей в условиях аренды. На период аренды комплекса г. Байконур в отношениях с РФ наделяется статусом, соответствующим городу федерального значения РФ, с особым режимом безопасного функционирования объектов, предприятий и организаций, а также проживания граждан (абз. 3 п. 1 ст. 1 Соглашения). В ст. 7 Соглашения закреплены полномочия главы городской администрации по вопросам управления г. Байконура, в том числе по предоставлению налоговых льгот (налоговые правоотношения). В абз. 7 п. 1 ст. 7 установлено, что глава городской администрации в соответствии с законодательством РФ предоставляет налоговые и иные льготы предприятиям с учетом значения их деятельности для населения города в пределах сумм налогов и иных платежей, зачисляемых в доход городского бюджета. В ст. 12 Соглашения урегулированы бюджетные отношения, в частности определены финансовые средства г. Байконура, источники формирования бюджета, особенности его исполнения и контроля.

Проведенный ЭС СНГ анализ налогового законодательства РФ, к которому отсылает абз. 7 п. 1 ст. 7 Соглашения, позволил сделать вывод, что глава администрации г. Байконура, наделенного статусом, соответствующим городу федерального значения РФ, обладает правами по установлению налоговых льгот наравне с представительными органами местного самоуправления только в части местных налогов и не имеет прав на установление льгот по федеральным налогам и сборам. При этом ЭС СНГ посчитал, что особенности функционирования г. Байконура позволяют рассмотреть порядок налогообложения на его территории с учетом положений ст. 18 НК РФ, а также Закона РФ от 14.07.1992 N 3297-1 "О закрытом административно-территориальном образовании".

Вышеизложенное дало ЭС СНГ основание сделать вывод, что ни налоговое, ни бюджетное законодательство РФ не предусматривает полномочий местных органов власти, в том числе местных органов управления закрытого административно-территориального образования, а также г. Байконура по предоставлению льгот по федеральным налогам и сборам.

Анализ налогового законодательства РФ, в соответствии с которым в Соглашении определен порядок предоставления налоговых льгот главой городской администрации, показал, что принятые Постановлением Правительства РФ от 25.10.2001 N 747 Правила предоставления налоговых льгот предприятиям и индивидуальным предпринимателям, зарегистрированным на территории г. Байконура не изменяют и не дополняют законодательство о налогах и сборах РФ, не содержат обстоятельств, указывающих на несоответствие НК РФ, а следовательно, соответствуют абз. 7 п. 1 ст. 7 Соглашения.

Примером обращения в ЭС СНГ лица, имеющего межгосударственный статус, может служить запрос межгосударственной телерадиокомпании "Мир" о толковании положения п. 1 ст. 6 Соглашения о международно-правовых гарантиях беспрепятственного и независимого осуществления деятельности МТРК "Мир" от 24.12.1993, касающегося освобождения указанной компании от уплаты сборов любого характера, и в частности обязательных платежей во внебюджетные фонды <4> (далее - Соглашение от 24.12.1993).

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Решение Экономического Суда СНГ от 15.09.1998 N 01-1/3-98.

При рассмотрении данного запроса ЭС СНГ установил, что в соответствии с ч. 1 ст. 6 Соглашения от 24.12.1993 компания, ее имущество освобождаются от прямых налогов и сборов любого характера, кроме платежей за коммунальные и другие подобные услуги. Анализ действующего национального законодательства государств - участников Соглашения от 24.12.1993, международно-правовых норм и принципов позволил ЭС СНГ сделать вывод, что понятие сбора как обязательного платежа соответствует по своему содержанию понятию налога и включается в определение налога как его разновидность.

Особенностью сбора как обязательного платежа является целевой характер использования, аккумуляция в специально создаваемых с этой целью бюджетных и внебюджетных фондах, передача специально уполномоченным органам функций по сбору, контролю и распоряжению этими платежами; уплата сбора в определенных случаях является одним из условий совершения в интересах плательщика юридически значимых действий со стороны государственных органов, органов местного самоуправления, соответствующих должностных лиц. Понятие сбора используется и для характеристики налоговых платежей, устанавливаемых на общегосударственном и региональных (местных) уровнях.

Принимая решение, ЭС СНГ исходил из того, что ст. 6 Соглашения от 24.12.1993 предусматривает освобождение компании "Мир" и ее имущества от "прямых налогов и сборов любого характера", однако какая конкретно группа платежей входит в это понятие, Соглашением не установлено. Национальное же законодательство государств - участников Соглашения от 24.12.1993 по-разному трактует понятие "прямые налоги" либо вообще не использует этот термин для классификации платежей. Согласно бюджетной классификации, рекомендуемой Международным валютным фондом, к категории прямых налогов относятся налоги, непосредственно уменьшающие доходы физических или юридических лиц, поскольку ими облагаются доходы (прибыль, капитал, заработная плата). При этом налоги взимаются с фактического или предполагаемого чистого дохода отдельных физических лиц и с прибыли (дохода) юридических лиц в результате осуществления экономической (хозяйственной) деятельности, включая предприятия с иностранными инвестициями и иностранные юридические лица, филиалы, представительства.

В соответствии с международной практикой к прямым относятся также налоги на прирост рыночной стоимости личного капитала и капитала предприятий, полученных за счет продажи земли или других активов.

Кроме того, ЭС СНГ принято во внимание, что в международной практике разработаны типовые конвенции, являющиеся образцом для заключаемых международных соглашений, затрагивающих вопросы налогообложения.

Типовая конвенция об устранении двойного налогообложения прибыли и доходов Организации экономического сотрудничества и развития (далее - ОЭСР) 1977 г. определяет налоги, охватываемые ею, как налоги на доходы и капитал и не содержит термина "прямые налоги", имеющего неодинаковое содержание с точки зрения разных налоговых систем. Налоги же на доходы означают любые налоги на доходы или элементы дохода и включают, как указано в Комментарии к Типовой конвенции ОЭСР, "налоги на прибыль и доходы от отчуждения движимой и недвижимой собственности, а также налоги на прирост капитала и налоги на фонд заработной платы, уплачиваемые предпринимателями".

На основе этого ЭС СНГ сделал вывод, что при толковании ст. 6 Соглашения от 24.12.1993 следует руководствоваться указанным выше единым подходом к определению налогового платежа прямого действия.

Практика заключения международных договоров, касающихся налогообложения, показывает, что при функционировании целевых фондов пенсионные взносы расцениваются как налоговые отчисления (п. 11 Комментария к Типовой конвенции ОЭСР).

Перераспределение налоговой нагрузки между бюджетом и внебюджетными фондами является национальной особенностью государственных финансов различных стран, которая не должна доминировать в решении вопросов, связанных с налоговым регулированием, вытекающим из международных соглашений. Налоги и отчисления, взимаемые с фонда заработной платы, являются дополнительными расходами плательщика, уменьшающими его доходы. Эти платежи имеют все признаки налогов: обязательность, безвозмездность, невозвратность и аккумулирование в бюджете или внебюджетных фондах, распоряжающихся государственными финансами, с целью финансирования отдельных мероприятий. Целевой характер не изменяет содержания этих платежей, что позволяет классифицировать группу налогов с фонда оплаты труда и социальные отчисления как налоги прямого действия в широком смысле. В связи с этим данные налоги и отчисления подпадают под толкование "прямых налогов и сборов любого характера", предусмотренных ст. 6 Соглашения от 24.12.1993.

Компетенция Международного коммерческого арбитража

по рассмотрению споров о налогах

Рассмотрение в Международном коммерческом арбитраже споров, связанных с осуществлением внешнеэкономической деятельности, получило широкое распространение в мировой практике. Выбор субъектами внешнеторговых сделок именно этого способа рассмотрения споров объясняется наличием целого ряда выгод и преимуществ по сравнению с тем способом, который предусмотрен для государственных судов. В частности, рассмотрение спора в Международном коммерческом арбитраже предоставляет возможность приведения в исполнение его решения на территории всех государств, которые признают подобное производство; ограничивает вмешательство государственных судов в процедуры арбитражного рассмотрения споров и оспаривания вынесенных арбитражных решений, возможность отказа в признании и приведении в исполнение иностранных арбитражных решений; предполагает достаточно быстрый срок вынесения решения, простой и неформальный характер арбитражного разбирательства, упрощенный (по сравнению с процедурами, предусмотренными в государственных судах) порядок сбора доказательств и представления документов и др.

Международно-правовую основу рассматриваемого процесса составляет Конвенция ООН от 10.06.1958 "О признании и приведении в исполнение иностранных арбитражных решений", к которой присоединились многие государства мира <5>.

     
   ————————————————————————————————
   

<5> Ратифицирована Президиумом Верховного Совета СССР 10.08.1960, вступила в силу с 22.11.1960.

Основное содержание этого международного правового акта сводится к принятию на себя подписавшими его государствами обязанности признавать и приводить в исполнение арбитражные решения, вынесенные "на территории государства иного, чем то государство, где испрашивается признание и приведение в исполнение таких решений, по спорам, сторонами в которых могут быть как физические, так и юридические лица". Кроме того, его положения применяются также "к арбитражным решениям, которые не считаются внутренними решениями в том государстве, где испрашивается их признание и приведение в исполнение". Из этого следует, что фактически страны - участницы Конвенции от 10.06.1958 добровольно согласились с возможностью существенного ограничения полномочий своих национальных судебных органов по рассмотрению части внешнеэкономических споров в пользу Международного коммерческого арбитража.

К международным правовым актам, регламентирующим деятельность Международного коммерческого арбитража, относится также Европейская конвенция от 21.04.1961 "О внешнеторговом арбитраже", которая заключена в г. Женеве с участием ряда государств Европы <6>. Ее подписание связывалось с необходимостью "содействия развитию европейской торговли путем устранения, по мере возможности, некоторых затруднений в функционировании внешнеторгового арбитража в отношениях между физическими и юридическими лицами различных стран".

     
   ————————————————————————————————
   

<6> Конвенция ратифицирована Указом Президиума Верховного Совета СССР от 14.05.1962 N 67-VI, вступила в силу с 07.01.1964.

Основные положения этого документа во многом согласуются с нормами Конвенции от 10.06.1958. Так, в соответствии со ст. 1 Европейской конвенции от 21.04.1961 для ее применения:

- термин "арбитражное соглашение" обозначает арбитражную оговорку в письменной сделке или отдельное арбитражное соглашение, подписанное сторонами или содержащееся в обмене письмами, телеграммами или в сообщениях по телетайпу, а в отношениях между государствами, в которых ни один из законов не требует письменной формы для арбитражного соглашения, - всякое соглашение, заключенное в форме, разрешенной законами;

- под термином "арбитраж" понимается разбирательство споров как арбитрами, назначенными по каждому отдельному делу (арбитраж ad hoc), так и постоянными арбитражными органами;

- термин "местонахождение юридического лица" обозначает место, где находится контора юридического лица, заключившего арбитражное соглашение.

Кроме того, в связи с деятельностью Международного коммерческого арбитража должен приниматься во внимание рекомендованный к принятию национальными правовыми системами Типовой закон ЮНСИТРАЛ от 21.06.1985 "О Международном торговом арбитраже" <7>. В ст. 1 Закона определено, что он применяется к Международному торговому арбитражу при условии соблюдения любого соглашения, действующего между данным государством и любым другим государством или государствами. При этом термин "торговый" следует трактовать широко, чтобы он охватывал вопросы, вытекающие из всех отношений торгового характера, как договорных, так и недоговорных. В частности, отношения торгового характера включают следующие сделки: "любые торговые сделки о поставке товаров или услуг или обмене товарами или услугами; соглашения о распределении, торговое представительство; факторные операции; лизинг; инжиниринг; строительство промышленных объектов; предоставление консультативных услуг; купля-продажа лицензий; инвестирование; финансирование; банковские услуги; страхование; соглашения об эксплуатации или концессии; совместные предприятия и другие формы промышленного или предпринимательского сотрудничества; перевозка товаров и пассажиров по воздуху, морем, по железным и автомобильным дорогам".

     
   ————————————————————————————————
   

<7> Доклад Комиссии ООН по праву международной торговли о работе ее восемнадцатой сессии 21 - 31 июня 1985 г. // Генеральная Ассамблея. Официальные отчеты. Сорок девятая сессия. Дополнение N 17 (A/49/17). Нью-Йорк: ООН, 1994. С. 81 - 92.

В соответствии с преамбулой Закона РФ от 07.07.1993 N 5338-1 "О Международном коммерческом арбитраже" Россия исходит из признания полезности арбитража (третейского суда) как широко применяемого метода разрешения споров, возникающих в сфере международной торговли, и необходимости комплексного урегулирования деятельности Международного коммерческого арбитража в законодательном порядке. В частности, Россией принимаются во внимание положения о таком арбитраже, содержащиеся в международных договорах РФ, а также Типовом законе ЮНСИТРАЛ от 21.06.1985, одобренном Генеральной Ассамблеей ООН для возможного использования государствами в своем законодательстве.

Согласно ст. 2 Закона РФ от 07.07.1993 N 5338-1 для целей его применения "арбитраж" означает любой арбитраж (третейский суд) независимо от того, образуется ли он специально для рассмотрения отдельного дела или осуществляется постоянно действующим арбитражным учреждением, в частности Международным коммерческим арбитражным судом или Морской арбитражной комиссией при Торгово-промышленной палате РФ.

Страны мира по-разному подходят к определению в своем национальном законодательстве категорий споров, которые могут передаваться на рассмотрение в Международный коммерческий арбитраж. К примеру, по российскому законодательству в него могут, по соглашению сторон, передаваться споры, вытекающие из договорных и других гражданско-правовых отношений, возникающие при осуществлении внешнеторговых и иных видов международных экономических связей, если коммерческое предприятие хотя бы одной из сторон находится за границей, а также споры предприятий с иностранными инвестициями и международных объединений и организаций, созданных на территории РФ, между собой, споры между их участниками, а равно их споры с другими субъектами права РФ.

Тем не менее практически все государства исходят из необходимости отнесения к исключительной компетенции своих судебных органов споров, связанных с лицензированием, использованием патентов и товарных знаков, применением антимонопольного законодательства, законодательства о банкротстве, ценных бумагах, валютном регулировании. По общему правилу к числу не подлежащих рассмотрению в Международном коммерческом арбитраже относятся споры, связанные с налогообложением, как вытекающие из административных правоотношений.

Согласно п. 2 ст. 248 АПК РФ дела с участием иностранных лиц, возникающие из административных и иных публичных правоотношений, находятся в исключительной компетенции арбитражных судов в РФ. Соответственно, в вопросе о компетенции Международного коммерческого арбитража относительно возможности рассмотрения им споров о налогах применительно к РФ следует исходить из правовой природы последних.

Если спор о налогах вытекает из гражданско-правовых отношений, то он может быть рассмотрен Международным коммерческим арбитражем, а его решение принято к исполнению. Например, в свое время признано и приведено в исполнение на территории РФ Решение Арбитражного института Торговой палаты г. Стокгольма от 15.06.1999, вынесенное в пользу фирмы "Кваттроджемини" против российского ЗАО "Нева Чупа-Чупс" по делу, в котором истец требовал взыскания с ответчика сумм, не доплаченных ему по договору под тем предлогом, что эти суммы были уплачены в виде налогов. Верховный Суд РФ согласился с доводами истца, что предметом спора были гражданско-правовые, а не налоговые отношения, и разрешил принудительное исполнение данного решения на территории РФ <8>.

     
   ————————————————————————————————
   

<8> См. подробнее: Карабельников Б.Р. Исполнение международных коммерческих арбитражей. Комментарий к Нью-Йоркской конвенции 1958 г. и главам 30 и 31 АПК РФ 2000 г. М., 2003.

Имеются и иные примеры рассмотрения споров, вытекающих из гражданско-правовых отношений, в основе которых лежал в том числе вопрос о налогах. Так, Международный коммерческий арбитражный суд при Торгово-промышленной палате РФ при разрешении спора между польской фирмой и российской организацией отклонил ходатайство ответчика, отметив, что он не привел обоснованных доказательств, позволяющих сложить договорную неустойку или уменьшить ее размер на основании ст. 484 Гражданского кодекса Республики Польша. Согласно этой статье снижение договорной неустойки по требованию должника предусмотрено лишь для случаев, когда обязательство было в значительной части исполнено.

При рассмотрении дела одним из вопросов, требующих разрешения, являлось определение суммы, с которой следовало начислять проценты, поскольку цена, выраженная в иностранной валюте или условных денежных единицах, включала НДС. Международный коммерческий арбитраж в своем решении руководствовался тем, что при начислении процентов годовых стоимость товара, выраженная в иностранной валюте, должна быть уменьшена на сумму НДС, поскольку этот налог включен в цену товара в соответствии с условиями контракта <9>.

     
   ————————————————————————————————
   

<9> Розенберг М. Из практики Международного коммерческого арбитражного суда при ТПП РФ // Хозяйство и право. 2002. N 1. С. 41. В случае если спор о налогах носит сугубо административно-правовой характер, он по определению является неарбитрабельным. Таким образом, Международный коммерческий арбитраж существенно ограничен в праве рассмотрения экономических споров с участием "иностранного элемента", предметом которых являются споры о налогах. Фактически его компетенция ограничена исключительно спорами, вытекающими из гражданско-правовых отношений, при рассмотрении которых требуется разрешение лишь отдельных вопросов о налогах. И.И.Кучеров Д. ю. н., профессор, заслуженный юрист Российской Федерации Подписано в печать 24.05.2007 ————