"Главная книга", 2007, N 10

РАБОТЫ ИЛИ УСЛУГИ? ДЕЛИМ ПРЯМЫЕ РАСХОДЫ

(Как правильно в налоговом учете распределять

прямые расходы при выполнении работ и оказании услуг)

Бухгалтерам организаций, оказывающих услуги, можно сказать, повезло. Они могут не распределять прямые расходы между незавершенным производством (НЗП) и реализованными услугами. Все расходы - как прямые, так и косвенные - можно сразу списать на расходы текущего периода и учесть их при расчете налога на прибыль <1>.

Более того, таким организациям Минфин разрешил при заполнении декларации по налогу на прибыль вообще не делить расходы на прямые и косвенные <2>.

Таким образом, те, кто оказывает услуги, в налоговом учете могут не распределять прямые расходы на остатки НЗП (а точнее - на остатки не принятых заказчиками услуг). Но в бухучете так делать нельзя, и, воспользовавшись упрощенным списанием прямых расходов в налоговом учете, организации придется считать разницы по ПБУ 18/02 <3>. Это не всем нравится. Однако существенное облегчение расчета налога на прибыль весьма заманчиво, и многие все-таки решают списывать все прямые расходы сразу.

 Примечание

 Кстати, можно и отказаться от упрощенного порядка списания прямых расходов. Ведь его применение - право, а не обязанность. Выбранный порядок списания прямых расходов (без распределения на остатки НЗП или с распределением) надо закрепить в учетной политике для целей налогообложения  < 4 > . Заметьте: самостоятельно изменить применяемый порядок учета прямых расходов можно только с начала нового года  < 5 > .

Те, кто решил списывать все прямые расходы сразу, должны соблюдать основное условие - действительно оказывать услуги. За этой простой фразой скрывается целая проблема. Минфин вовсе не склонен разрешать всем организациям, которые сами считают, что они оказывают услуги, пользоваться привилегией упрощенного списания прямых расходов. Нужно еще, чтобы с точки зрения НК РФ выходило, что организация занимается именно оказанием услуг, а не чем-то другим.

Дело в том, что в Налоговом кодексе есть четкое определение, что для целей налогообложения может быть названо услугой. В учредительных документах, в договорах, заключенных с клиентами, и во внутренних документах может быть написано, что организация оказывает услуги. Однако это не означает, что для целей налогообложения такая деятельность тоже будет названа оказанием услуг. Вполне возможно, что с точки зрения НК РФ это будет выполнением работ, а не оказанием услуг.

 Примечание

 До внесения в 2005 г. изменений в  ст. 318  НК РФ  < 6 >  для целей налогообложения не было особой необходимости четко определять, относится деятельность к выполнению работ или к оказанию услуг. Более важным было разделение:

 1) на производство и реализацию товаров

 или

 2) на выполнение работ и оказание услуг.

 Кроме того, для целей налогообложения ЕНВД (чтобы определиться, подпадает вид деятельности под ЕНВД или нет), достаточно воспользоваться  Классификатором  услуг населению (ОКУН). При этом учитывать положения  ст. 38  НК РФ не нужно  < 7 > .

 Все это привело к тому, что большинство налогоплательщиков стали воспринимать понятия "работа" и "услуга" как синонимы.

Сейчас пришло время расставить все точки над "i" и определиться, что же такое услуга и чем она отличается от работы.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Пункт 2 ст. 318 НК РФ.

<2> Письмо Минфина России от 13.07.2006 N 03-03-04/2/174.

<3> Пункт 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

<4> Статья 313 НК РФ.

<5> Абзац 6 ст. 313 НК РФ.

<6> Пункт 41 ст. 1 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ.

<7> Статья 346.27 НК РФ; Письмо Минфина России от 11.12.2006 N 03-11-02/274.

У

слуги и работы: находим отличия

Итак, для целей налогообложения услуга - это деятельность, результат которой не имеет материального выражения. Услуга оказывается и потребляется одновременно <8>. Если же создается нечто материальное, то это уже не услуга, а работа <9>.

Таким образом, списывать сразу все прямые расходы организации могут только по той деятельности, в результате которой не создается ничего материального <10>.

Посмотрим, какие виды деятельности можно отнести к услугам для того, чтобы воспользоваться упрощенным списанием прямых расходов.

" Внимание!  Чтобы четко определить, что для целей налогообложения организация оказывает услуги, нужно быть уверенным в том, что в результате такой деятельности не создается ничего материального.

Возьмем для примера такой вид услуг населению, как бытовые услуги (код 01 по ОКУН) <11>. Под этим названием скрываются, например, ремонт и пошив обуви, швейных и других изделий; ремонт аппаратуры и бытовых приборов; изготовление мебели и даже строительство жилья. Все названные виды деятельности для целей ст. 38 и ст. 318 НК РФ надо называть не услугами, а работами. Ведь у их результата есть материальное выражение, например построенный дом или пошитая обувь. В то же время услуги проката (которые также относятся к бытовым услугам) можно считать услугами и для целей ст. 318 НК РФ. Это значит, что для целей налогообложения прямые расходы по услугам проката можно списать сразу, а вот по иным услугам, которые для целей налогообложения называются работами, прямые расходы надо распределять.

 Для справки

" Услуги населению в соответствии с " ОКУН" :

 - бытовые услуги;

 - транспортные услуги;

 - услуги связи;

 - жилищно-коммунальные услуги;

 - услуги учреждений культуры;

 - туристические услуги и услуги средств размещения для временного проживания туристов;

 - услуги физической культуры и спорта;

 - медицинские услуги, санаторно-оздоровительные услуги, ветеринарные услуги;

 - услуги правового характера;

 - услуги банков;

 - услуги в системе образования;

 - услуги торговли и общественного питания, услуги рынков;

 - прочие.

Как видно, есть виды деятельности, которые называются в обычной жизни услугами, а для целей налогообложения это не услуги, а работы <9>. Но есть услуги, которые можно без сомнений отнести к услугам как в документообороте организации, так и в налоговом учете. Приведем примеры таких услуг:

- транспортные услуги (точнее - услуги по перевозке);

- услуги по хранению;

- экспедиторские услуги;

- образовательные услуги;

- сдача помещений или иного имущества в аренду <12>;

- предоставление за плату объектов интеллектуальной собственности <13>;

- услуги телефонной связи (кроме ремонта аппаратуры);

- услуги автостоянок;

- туристические услуги и услуги по организации праздников;

- информационные и консультационные услуги (если они оказываются в текущем режиме - например, консультации по телефону).

А вот консультационные и информационные услуги, связанные с каким-то определенным проектом клиента, налоговая служба относит уже не к услугам, а к работам.

Не относится к услугам для целей налогообложения деятельность по выполнению научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ. Кстати, именно по этим видам деятельности у организаций возникает больше всего сомнений: работы это или услуги. Получается, что все это именно работы - как для целей налогообложения, так и с точки зрения гражданского законодательства. Ведь они относятся к договору подряда на выполнение проектных и изыскательских работ <14>. Материальный результат проектных работ - проектная документация. И прямые расходы придется распределять на остатки НЗП (точнее, остатки незавершенных работ) <15>.

Как видно, граница между работами и услугами может быть достаточно тонкой. Точно так же нет и однозначного ответа на вопрос, что представляет собой материальный результат выполненных работ. Не исключено, что работники налоговых органов будут настаивать на том, что к материальному результату нужно относить, например, аудиторское заключение, отчет об оценке или маркетинговое исследование, то есть любую бумажку, выдаваемую заказчику по итогам выполнения договора.

При возникновении сомнений в классификации "работа или услуга" лучше отказаться от упрощенного порядка списания прямых расходов и распределять их на остатки не сданных заказчикам услуг - так же, как и при выполнении работ. Посмотрим, как это можно сделать в налоговом учете.

" Внимание!  Проектные и научно-исследовательские работы для целей налогообложения к услугам не относятся. По ним прямые расходы нельзя списывать сразу - нужно распределять их на остатки работ, не принятых заказчиками, и выполненные работы.

     
   ————————————————————————————————
   

<8> Пункт 5 ст. 38 НК РФ.

<9> Пункт 4 ст. 38 НК РФ.

<10> Письмо Минфина России от 22.02.2007 N 03-03-06/1/114.

<11> Общероссийский классификатор услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утв. Постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163.

<12> Решение ВС РФ от 24.02.1999 N ГКПИ98-808.

<13> Постановление ВАС РФ от 02.08.2005 N 2617/05.

<14> Статьи 758, 769 ГК РФ.

<15> Письмо Минфина России от 22.02.2007 N 03-03-06/1/114 (см. рубрику "Советник" на с. 50).

Р

аспределение прямых расходов по работам

Прямые расходы по выполняемым работам должны распределяться между незавершенными заказами и заказами, которые полностью выполнены и приняты заказчиком.

В незавершенное производство включаются также полностью законченные, но не принятые заказчиком работы <16>. Определять сумму прямых расходов, приходящуюся на остатки незавершенных работ, надо каждый месяц <17>.

Однако прежде чем что-то распределять, нужно сначала определиться, какие именно расходы можно (или нужно) отнести к прямым.

Перечень прямых расходов открытый <18>. Каждая организация должна утвердить свой перечень таких расходов в учетной политике для целей налогообложения <19>. Однако не спешите полностью отказываться от прямых расходов или существенно сужать их перечень.

Помните, что поправки, которые сделали перечень прямых расходов открытым, были направлены на сближение налогового и бухгалтерского учета. Поэтому Минфин рекомендует относить к прямым расходам в налоговом учете те же расходы, которые относятся к прямым в бухгалтерском учете <20>.

 Примечание

 Как минимум в прямые расходы должны быть включены расходы, отнесенные к прямым в  п. 1 ст. 318  НК РФ:

 - сырье, материалы и комплектующие изделия  < 21 > ;

 - расходы на оплату труда персонала, участвующего в выполнении работ, а также начисленный на эту оплату ЕСН;

 - амортизация по основным средствам, используемым при производстве товаров, выполнении работ или оказании услуг.

В бухучете к прямым затратам относятся те, которые непосредственно связаны с производством работ. Они списываются в дебет счета 20 "Основное производство" с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и др. <22>. Как правило, при выполнении работ это будут в первую очередь затраты на оплату труда, на оплату услуг подрядчиков, стоимость используемых материалов, суммы амортизации основных средств и т.д.

 Примечание

 Косвенные расходы в бухучете учитываются чаще всего на счетах 26 "Общехозяйственные расходы" и 44 "Расходы на продажу". При этом все коммерческие и управленческие расходы по окончании месяца можно сразу списывать на счет 90-2 "Себестоимость продаж"  < 23 >  - без распределения таких расходов по видам продукции, работ, услуг (без их отнесения на счет 20 "Основное производство").

К прямым расходам (как в бухгалтерском, так и в налоговом учете) могут относиться не только расходы, которые четко можно отнести к выполнению конкретного договора или заказа. Поэтому работники налоговых органов в своих устных разъяснениях настаивают на том, чтобы организации распределяли расходы на прямые и косвенные не только исходя из тех соображений, относится расход к конкретному заказу или нет, но и исходя из их общей связи с производственным процессом. Такие же разъяснения были и в отмененных сейчас Методических рекомендациях по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" <24>.

На примере посмотрим, в какую категорию расходов нужно отнести оплату труда разработчиков или инженеров, непосредственно занятых выполнением проектных работ.

Если в организации сдельная система оплаты труда, то вопросов не возникает - каждому работнику оплачивается работа по конкретному заказу (договору). И такие расходы несомненно прямые - как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

А вот если работники "сидят на окладе", то распределить зарплату по разным заказам сложнее. Не будет же каждый работник считать, сколько минут он потратил на один заказ, а сколько - на другой. Составлять табель учета рабочего времени с разбивкой на заказы - занятие утомительное. К тому же, может оказаться так, что какое-то время работник не был загружен работой. Поэтому у бухгалтера нет возможности четко распределить зарплату работников на конкретные заказы исходя из натуральных показателей. Однако это вовсе не означает, что расходы на оплату труда инженеров или проектировщиков можно отнести к косвенным расходам. Они все равно должны быть учтены как прямые.

Такая же ситуация и с амортизацией техники, используемой в производстве. Наиболее часто встречается ситуация, когда четко определить, к какому договору (заказу) относится тот или иной расход, можно только в отношении материальных расходов. Именно сырье и материалы часто выступают основой для распределения других производственных расходов. Наравне с этим можно использовать и другие показатели для распределения расходов, которые нельзя отнести к конкретному заказу. Выбранный порядок распределения прямых расходов надо закрепить в учетной политике организации (как для целей бухучета, так и для целей налогообложения).

" Внимание!  Зарплату основных рабочих и амортизацию оборудования, используемого непосредственно в основной деятельности, нельзя отнести к косвенным расходам.

По рекомендациям налоговой службы, критерием для распределения прямых расходов, которые нельзя прямо отнести к конкретному заказу, могут быть:

- стоимость заказов (договорная стоимость, или сметная стоимость без учета нормы прибыли, или же стоимость, формируемая на основании прямых расходов, относящихся непосредственно к каждому заказу);

- натуральные показатели, если работы могут быть измерены в подобных показателях и эти показатели сопоставимы по различным заказам.

Хотелось бы особо отметить, что сейчас в налоговом учете нет жестких критериев для распределения прямых расходов между выполненными и незавершенными заказами.

Бухгалтеру легче ориентироваться на стоимостные показатели. Если не налажен количественный учет, наиболее универсальным является распределение расходов пропорционально договорной стоимости.

Если в качестве показателя распределения выбрана договорная стоимость заказов, то при расчете суммы прямых расходов, уменьшающих доходы соответствующего месяца, нужны следующие показатели:

1) общая стоимость заказов (в договорных ценах), которые организация выполняла в отчетном месяце. Заключенные договоры, по которым в течение месяца работы не велись, не должны участвовать в расчете;

2) сумма прямых расходов, приходящихся на остатки незавершенных работ на начало месяца;

3) сумма прямых расходов текущего месяца;

4) стоимость заказов, выполненных и принятых заказчиком в течение месяца (по договорным ценам);

5) стоимость незавершенных (несданных) заказов (в договорных ценах), по которым велись работы в течение отчетного месяца;

6) сумма прямых расходов, приходящихся на остатки незавершенных работ на конец месяца:

     
       ——————————————¬   ——                                     —¬
       | Сумма прямых|   |————————————————————————¬   ——————————¬|
       |  расходов,  |   || Сумма прямых расходов,|   |  Сумма  ||
       | приходящихся|   ||приходящихся на остатки|   |  прямых ||
       |  на остатки | = ||  незавершенных работ  | + | расходов|| x
       |незавершенных|   ||на начало месяца (п. 2)|   | текущего||
       |   работ на  |   ||                       |   |  месяца ||
       | конец месяца|   ||                       |   |  (п. 3) ||
       |             |   |L————————————————————————   L——————————|
       L——————————————   L—                                     ——
   

     
     ————————————————————————————————————————————¬
     |Стоимость незавершенных (несданных) заказов|
     |  (в договорных ценах), по которым велись  |
     |  работы в течение отчетного месяца (п. 5) |
     L————————————————————————————————————————————
   

x ------------------------------------------- ———— --------------------------------------------¬ ¦ Общая стоимость заказов (в договорных ¦ ¦ ценах), которые организация выполняла ¦ ¦ в отчетном месяце (п. 1) ¦ L------------------------------------------ ————

7) сумма прямых расходов, уменьшающих доходы текущего месяца, определяется по следующей формуле:

     
       ————————————¬   ——————————————¬   —————————¬   ——————————————¬
       |   Сумма   |   | Сумма прямых|   |  Сумма |   | Сумма прямых|
       |   прямых  |   |  расходов,  |   | прямых |   |  расходов,  |
       | расходов, |   | приходящихся|   |расходов|   | приходящихся|
       |уменьшающих| = |  на остатки | + |текущего| — |  на остатки |
       |   доходы  |   |незавершенных|   | месяца |   |незавершенных|
       |  текущего |   |    работ    |   | (п. 3) |   |    работ    |
       |   месяца  |   |  на начало  |   |        |   |   на конец  |
       |           |   |месяца (п. 2)|   |        |   |месяца (п. 6)|
       L————————————   L——————————————   L—————————   L——————————————
   

Пример.

Распределение прямых расходов при выполнении работ

Условие

Организация ООО "Кульман" выполняет проектные работы.

В течение апреля 2007 г. в организации выполнялись работы по 18 договорам, их договорная стоимость без учета НДС - 500 000 руб.

Договорная стоимость 6 не завершенных на конец апреля договоров (по которым уже велись работы) - 90 000 руб.

В течение апреля заказчиками приняты выполненные работы по 12 договорам, общая договорная стоимость которых составляет 410 000 руб. Работы оплачены заказчиками в апреле, после их принятия.

В соответствии с учетной политикой ООО "Кульман" бухучет затрат на выполнение работ ведется в организации котловым методом.

Стоимость прямых расходов, приходящихся на остатки незавершенных работ на начало месяца (для примера возьмем, что она одинакова в налоговом и в бухгалтерском учете), - 50 000 руб.

Прямые расходы за отчетный месяц (виды прямых расходов в налоговом учете совпадают с прямыми бухгалтерскими расходами):

- материалы, используемые при проектировании, - 5000 руб.;

- работы сторонних организаций (субподрядчиков) - 8620 руб.;

- арендная плата за помещение, используемое для выполнения работ, - 70 000 руб.;

- амортизация основных средств (компьютеров, прочей офисной техники) - 10 000 руб.;

- зарплата инженеров-проектировщиков - 190 000 руб.;

- сумма ЕСН и отчислений на обязательное пенсионное страхование, начисленная на зарплату проектировщиков, - 49 400 руб.;

- сумма страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (по тарифу I класса - 0,2%) - 380 руб.

Общая сумма прямых расходов - 333 400 руб. Эта сумма одинакова для целей бухучета и для целей налогообложения прибыли.

В бухгалтерском и налоговом учете организация распределяет прямые расходы в зависимости от договорной стоимости выполненных заказов.

Сначала определим сумму прямых расходов, приходящихся на остатки незавершенных работ на конец месяца. Она составит 69 012 руб.:

(50 000 руб. + 333 400 руб.) x 90 000 руб. / 500 000 руб. = 69 012 руб.

Сумма прямых расходов, уменьшающих доходы апреля (как в бухгалтерском, так и в налоговом учете), составит 314 388 руб.:

50 000 руб. + 333 400 руб. - 69 012 руб. = 314 388 руб.

Решение

В бухучете определение суммы прямых расходов, приходящихся на выполненные заказы, отражается следующими проводками.

     
   ————————————————————T——————T——————T———————T——————————————————————¬
   |Содержание операции|Дт    |Кт    |Сумма  |Пояснения             |
   +———————————————————+——————+——————+———————+——————————————————————+
   |В течение апреля 2007 г. — по мере осуществления прямых расходов|
   +———————————————————T——————T——————T———————T——————————————————————+
   |Материалы отпущены |20    |10    |  5 000|В организации ведется |
   |для выполнения     |      |      |       |котловой учет, поэтому|
   |работ              |      |      |       |распределять материалы|
   |                   |      |      |       |по отдельным видам    |
   |                   |      |      |       |выполняемых работ нет |
   |                   |      |      |       |необходимости         |
   +———————————————————+——————+——————+———————+——————————————————————+
   |Приняты работы,    |20    |60    |  8 620|Работы, выполняемые   |
   |выполненные        |      |      |       |субподрядными         |
   |субподрядчиками    |      |      |       |организациями, должны |
   |                   |      |      |       |участвовать в         |
   |                   |      |      |       |формировании          |
   |                   |      |      |       |бухгалтерской         |
   |                   |      |      |       |себестоимости         |
   |                   |      |      |       |продукции. В налоговом|
   |                   |      |      |       |учете они должны      |
   |                   |      |      |       |включаться в перечень |
   |                   |      |      |       |прямых расходов       |
   +———————————————————+——————+——————+———————+——————————————————————+
   |Начислена арендная |20    |60    | 70 000|                      |
   |плата за помещение,|      |      |       |                      |
   |используемое для   |      |      |       |                      |
   |выполнения работ   |      |      |       |                      |
   +———————————————————+——————+——————+———————+——————————————————————+
   |Начислена зарплата |20    |70    |190 000|Выплачивать зарплату  |
   |за апрель          |      |      |       |нужно как минимум два |
   |инженерам—         |      |      |       |раза в месяц: первая  |
   |проектировщикам    |      |      |       |часть выплачивается в |
   |                   |      |      |       |качестве аванса, а    |
   |                   |      |      |       |вторая — как          |
   |                   |      |      |       |окончательный расчет  |
   |                   |      |      |       |за отработанный месяц.|
   |                   |      |      |       |(В примере дана       |
   |                   |      |      |       |упрощенная запись по  |
   |                   |      |      |       |начислению зарплаты.) |
   +———————————————————+——————+——————+———————+——————————————————————+
   |Начислен ЕСН       |20    |69—1—1| 49 400|К счету 69 "Расчеты по|
   |на зарплату        |      |69—2—1|       |социальному           |
   |проектировщиков    |      |69—3—1|       |страхованию и         |
   |(190 000 x 26%)    |      |69—3—2|       |обеспечению"          |
   |                   |      |      |       |организация открыла   |
   |                   |      |      |       |субсчета:             |
   +———————————————————+——————+——————+———————+— 69—1—1 "ЕСН в части,|
   |Начислены страховые|69—2—1|69—2—2| 26 600|зачисляемой в Фонд    |
   |взносы на          |      |69—2—3|       |социального           |
   |финансирование     |      |      |       |страхования РФ";      |
   |трудовой пенсии    |      |      |       |— 69—1—2 "Страховые   |
   |(190 000 x 14%)    |      |      |       |взносы на обязательное|
   |                   |      |      |       |социальное страхование|
   |                   |      |      |       |от несчастных случаев |
   |                   |      |      |       |на производстве и     |
   |                   |      |      |       |профессиональных      |
   |                   |      |      |       |заболеваний";         |
   +———————————————————+——————+——————+———————+— 69—2—1 "ЕСН в части,|
   |Начислены страховые|20    |69—1—2|    380|зачисляемой в         |
   |взносы на          |      |      |       |федеральный бюджет";  |
   |обязательное       |      |      |       |— 69—2—2 "Страховые   |
   |социальное         |      |      |       |взносы на обязательное|
   |страхование        |      |      |       |пенсионное страхование|
   |от несчастных      |      |      |       |на финансирование     |
   |случаев на         |      |      |       |страховой части       |
   |производстве и     |      |      |       |трудовой пенсии";     |
   |профессиональных   |      |      |       |— 69—2—3 "Страховые   |
   |заболеваний        |      |      |       |взносы на обязательное|
   |(190 000 x 0,2%)   |      |      |       |пенсионное страхование|
   |                   |      |      |       |на финансирование     |
   |                   |      |      |       |накопительной части   |
   |                   |      |      |       |трудовой пенсии";     |
   |                   |      |      |       |— 69—3—1 "ЕСН в части,|
   |                   |      |      |       |зачисляемой в         |
   |                   |      |      |       |Федеральный фонд      |
   |                   |      |      |       |обязательного         |
   |                   |      |      |       |медицинского          |
   |                   |      |      |       |страхования";         |
   |                   |      |      |       |— 69—3—2 "ЕСН в части,|
   |                   |      |      |       |зачисляемой в         |
   |                   |      |      |       |территориальный фонд  |
   |                   |      |      |       |обязательного         |
   |                   |      |      |       |медицинского          |
   |                   |      |      |       |страхования"          |
   +———————————————————+——————+——————+———————+——————————————————————+
   |Начисление         |20    |02    | 10 000|                      |
   |амортизации        |      |      |       |                      |
   |основных средств   |      |      |       |                      |
   |(компьютеров и     |      |      |       |                      |
   |прочей офисной     |      |      |       |                      |
   |техники),          |      |      |       |                      |
   |используемых при   |      |      |       |                      |
   |выполнении работ   |      |      |       |                      |
   +———————————————————+——————+——————+———————+——————————————————————+
   |       В течение апреля 2007 г. — по мере выполнения работ      |
   |                     и их оплаты заказчиками                    |
   +———————————————————T——————T——————T———————T——————————————————————+
   |Отражена выручка от|62    |90—1  |483 800|Для упрощения примера |
   |выполнения работ,  |      |      |       |приведены общие       |
   |принятых           |      |      |       |проводки на все 12    |
   |заказчиками        |      |      |       |заказов, работы по    |
   |(410 000 + 73 800  |      |      |       |которым выполнены в   |
   |(НДС))             |      |      |       |течение месяца        |
   +———————————————————+——————+——————+———————+                      |
   |Начислен НДС со    |90—3  |68—НДС| 73 800|                      |
   |стоимости          |      |      |       |                      |
   |выполненных заказов|      |      |       |                      |
   +———————————————————+——————+——————+———————+                      |
   |Выполненные работы |51    |62    |483 800|                      |
   |оплачены           |      |      |       |                      |
   |заказчиками        |      |      |       |                      |
   +———————————————————+——————+——————+———————+——————————————————————+
   |        Заключительными записями апреля — при определении       |
   |                 себестоимости выполненных работ                |
   +———————————————————T——————T——————T———————T——————————————————————+
   |Списана            |90—2  |20    |314 388|Стоимость НЗП в       |
   |себестоимость      |      |      |       |бухучете на конец     |
   |работ, выполненных |      |      |       |месяца составила      |
   |и принятых         |      |      |       |69 012 руб. В         |
   |заказчиками в      |      |      |       |налоговом учете сумма |
   |апреле             |      |      |       |прямых расходов,      |
   |                   |      |      |       |приходящихся на       |
   |                   |      |      |       |остатки НЗП, такая же,|
   |                   |      |      |       |как и сумма прямых    |
   |                   |      |      |       |расходов, приходящихся|
   |                   |      |      |       |на выполненные заказы,|
   |                   |      |      |       |в бухучете            |
   L———————————————————+——————+——————+———————+———————————————————————
   

В случае если организация занималась бы оказанием услуг, на расходы текущего месяца (апреля) можно было бы отнести всю сумму прямых расходов (333 400 руб.).

     
   ————————————————————————————————
   

<16> Пункт 1 ст. 319 НК РФ. <17> Статья 319 НК РФ. <18> Пункт 1 ст. 318 НК РФ. <19> Статья 313 НК РФ. <20> Письмо Минфина России от 02.03.2006 N 03-03-04/1/176. <21> Подпункты 1, 4 п. 1 ст. 254 НК РФ. <22> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н. <23> Пункт 9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н. <24> Пункт 6.3.3 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй НК РФ, утв. Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729 (отменены Приказом ФНС России от 21.04.2005 N САЭ-3-02/173@). Л.А.Елина Экономист-бухгалтер Подписано в печать 11.05.2007 ————