"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 19

НОРМАТИВНЫЙ УЧЕТ И СИСТЕМА "СТАНДАРТ-КОСТ"

Метод нормативного учета затрат возник в 10 - 20-х гг. ХХ века в США, когда появились первые стандарты времени выполнения работ.

В нашей стране толчком к внедрению нормативного учета в практику работы предприятий стало опубликование в 1933 г. книги Д.Ч. Гаррисона "Стандарт-кост. Система нормативного учета себестоимости". Так, система "стандарт-кост" стала прообразом отечественной системы нормативного учета затрат. В течение долгого времени внедрение нормативного учета в практику работы хозяйствующих субъектов осуществлялось на государственном уровне. Были созданы целевые научно-исследовательские институты по проблемам нормирования, в организациях - специальные службы.

Технически обоснованные нормы -

неотъемлемая часть технологического процесса

В настоящее время нормативный учет затрат и калькулирование себестоимости продукции представляют собой систему разработки норм и нормативов на используемые в производстве ресурсы, составления на их основе плановых нормативных калькуляций, отражения фактических издержек с подразделением их на затраты по нормам и отклонениям от них, оперативного и последующего анализа отклонений с выделением не только размеров отклонений, но и мест их возникновения, причин и виновников. Данные нормативных калькуляций используют при составлении бюджетов организации, а соответственно и оценке деятельности отдельных структурных подразделений и хозяйствующего субъекта в целом.

Нормативную себестоимость можно охарактеризовать как предварительно определенный критерий того, во что должно обойтись организации производство конкретного вида продукции. Сопоставление фактических затрат с нормативными и анализ отклонений по каждой из выделенных категорий позволяют определять области, на которые должно быть обращено приоритетное внимание менеджеров.

В западном учете "стандарты" заменяют понятие "нормативы".

"Стандарт" - это количество необходимых для производства единицы продукции материальных и трудовых затрат или заранее исчисленные материальные и трудовые затраты на производство продукции, работ, услуг.

"Кост" - это денежное выражение производственных затрат на изготовление единицы продукции.

В основу нормативного калькулирования заложены следующие принципы:

разработка норм и нормативов затрат и составление плановых нормативных калькуляций себестоимости на выпускаемые изделия;

корректировка норм в течение отчетного периода под воздействием изменившихся условий производства либо цен на ресурсы;

учет фактических производственных затрат с подразделением их на расходы по нормам и отклонениям от них;

текущий и итоговый анализ причин и факторов, вызвавших отклонения фактических затрат от нормативных;

определение фактической себестоимости продукции через суммирование нормативных затрат, отклонений и изменений норм.

Использование нормативного учета затрат дает организациям ряд преимуществ:

разработанные нормы служат основой для планирования деятельности организации на краткосрочную и среднесрочную перспективы;

с помощью нормирования затрат устанавливается контроль за издержками и минимизируются возможные потери за счет неэффективного использования ресурсов;

величина нормативных затрат на единицу объекта калькулирования служит ориентиром при установлении цен на продукт;

анализ отклонений фактических затрат от нормативных позволяет выявлять "узкие" места в деятельности организации и принимать обоснованные управленческие решения;

сокращение числа учетных записей снижает трудоемкость и упрощает учет.

В целом нормы и нормативы выполняют регулирующую, стимулирующую, распределительную, оценочную и контрольную функции управления.

Нормативное калькулирование, как правило, используется в организациях массового или крупносерийного производства с большим числом часто повторяющихся во времени операций. С другой стороны, нормативный метод учета затрат можно применять в организациях с единичным и индивидуальным производством продукции, если при изготовлении разных продуктов имеют место общие операции, и, таким образом, нормативные затраты на производство продукции будут определяться путем суммирования издержек на отдельные операции. Данное требование связано с тем, что сама по себе разработка нормативов требует значительных трудозатрат, и постоянный их пересмотр лишает целесообразности применение нормативного учета.

Необходимой предпосылкой применения нормативного метода является наличие соответствующей нормативной базы, под которой понимается комплекс всех заданий, нормативов, норм и смет, используемых для планирования, организации и контроля производственного процесса.

Систему норм, используемых в нормативном учете, можно разделить на две группы: технические и экономические. К техническим относятся нормы, характеризующие технологическую сторону производства, расход материалов, времени, затрат труда работников, использование оборудования и машин. Экономические нормы отражают конечные результаты деятельности организации по реализации продукции: объем выпущенной продукции, себестоимость, прибыль и рентабельность. Система норм разрабатывается и регламентируется в установленном в организации порядке.

В рамках нормативного учета связь между затратами и производственными процессами находит свое выражение в разработке производственной технологии, проекта производства работ, технологических карт, в предварительном исчислении нормативной себестоимости продуктов на основе технически обоснованных норм затрат; в системном учете изменений норм; в исчислении фактической себестоимости объектов калькулирования как алгебраической суммы затрат по нормам, отклонений от норм и изменения норм.

Таким образом, технически обоснованные нормы становятся неотъемлемой частью технологического процесса.

Организация нормативного учета

Организация нормативного учета предполагает два этапа. На первом этапе разрабатываются единичные и укрупненные нормы и нормативы затрат с использованием методов технического нормирования. При этом необходимо, чтобы данные нормы и нормативы были максимально приближены к реальным производственным условиям. На втором этапе разработанная нормативная база используется для исчисления нормативной себестоимости продукции и подготовки производства.

Несмотря на то что уровни формирования и использования нормативной базы, разработки нормативных документов, которые составляют основу нормативного хозяйства, различны, формирование нормативной себестоимости продукции должно отвечать следующим основным принципам.

1. Единство норм при одновременной подвижности нормативной базы, позволяющее длительное время использовать одни нормы для различных видов продукции, работ, услуг, обеспечить сопоставимость натуральных показателей в затратах на разных уровнях управления (в различных центрах ответственности).

2. Непрерывное калькулирование себестоимости по мере производства продукции.

3. Охват нормативным калькулированием всех переменных и условно-переменных статей затрат.

4. Возможность использования единых норм всеми службами организации, занимающимися планированием, а также снабжением, производством, финансированием.

Нормы и нормативы являются исходными величинами, применяемыми при планировании и оценке хозяйственной деятельности организации.

Методы разработки норм

Существуют три основных метода разработки норм и нормативов.

Первый метод основан на расчленении выполняемых работ и расходуемых ресурсов на составные элементы, анализе условий и состава работ и ресурсов, проектировании рациональных вариантов использования предметов труда, средств производства и рабочей силы и расчете потребности соответствующих ресурсов для конкретных условий организации. Его принято называть аналитически-расчетным. Кроме того, может быть использован метод научного обоснования, который позволяет при разработке норм и нормативов учитывать комплекс технических, организационных, экономических, социальных и других факторов. В результате он позволяет находить оптимальное значение той или иной нормы при различных вариантах комбинирования используемых ресурсов. Отчетно-статистический метод заключается в установлении норм затрат на основе отчетных или статистических данных за прошедшие периоды, т.е. по фактически сложившимся показателям расхода ресурсов.

На основе выбранного метода разработки норм и нормативов затрат составляется плановая калькуляция себестоимости каждого вида продукции, работ, услуг.

Разработанные нормативы должны отвечать следующим требованиям:

охватывать все стадии производственного цикла;

использоваться на всех организационных уровнях управления производством;

охватывать все потребляемые в производстве ресурсы;

иметь научно-техническое обоснование;

соответствовать отраслевой принадлежности организации и особенностям ее развития, а также возможным изменениям условий в течение планового периода;

сочетать в достаточной степени динамичность (поддаваться пересмотру и корректировке) и устойчивость;

быть удобными для практического применения.

Действующие нормы могут пересматриваться с течением времени под влиянием внешних и внутренних факторов, если происходят изменения в уровне цен на рынке ресурсов, в технологии производства продукции, в ассортименте выпускаемой продукции и т.д.

Нормы затрат

В зависимости от предъявляемых требований все нормы подразделяют на три группы: основные; идеальные; текущие.

Основные нормы используются предприятиями продолжительный период времени и являются базой для сравнения фактических затрат при определенных условиях и объеме производства.

Идеальные нормы являются, как правило, недостижимым эталоном затрат. Они возможны только при абсолютно рациональном производстве, исключающем любые сбои и остановки. На практике идеальные нормы обычно не применяются и служат, скорее, ориентиром.

Текущие нормы определяют издержки, которые должны возникнуть при эффективном производстве. Они разрабатываются с учетом возможных незначительных отклонений от нормальных условий производства, в то же время не предусматривают нерациональное использование ресурсов. Текущие нормы могут различаться в зависимости от их реальной достижимости: легко достижимые, трудно достижимые, либо очень жесткие.

На практике чаще всего используются текущие нормы затрат со средним процентом достижения.

Элементы нормативных затрат

Нормативные затраты на производство продукции включают шесть основных элементов:

нормативное количество основных материалов;

нормативная цена основных материалов;

нормативное рабочее время;

нормативная ставка оплаты труда;

нормативный коэффициент переменных общепроизводственных расходов;

нормативный коэффициент постоянных общепроизводственных расходов.

Нормативное количество или норма расходов основных материалов устанавливается исходя из специфики конкретного продукта и показывает, какое количество материалов необходимо для изготовления единицы продукции при заданной производственной технологии. Рассчитывается количество материалов, необходимых для выполнения каждой отдельной операции. Разработкой данных норм занимается производственно-технологический или планово-производственный отдел.

Нормативные цены на материалы устанавливаются отделом закупок на основе изучения ситуации на рынке с учетом возможных изменений в уровне цен. При этом должны быть учтены территориальная удаленность поставщика, условия доставки, предоставляемые скидки, гарантии качества и др.

(Окончание см. "Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 20)

Н.Адамов

Д. э. н.,

профессор,

заведующий кафедрой

финансового менеджмента

и налогового консалтинга

Российского университета кооперации

Г.Адамова

К. э. н.,

старший преподаватель

ГУУ

Подписано в печать

07.05.2007

————