"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 19

ОБ ОТДЕЛЬНЫХ ВОПРОСАХ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ НДФЛ

(Продолжение. Начало см. "Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 18)

Ситуация 4. Передача прав на ноу-хау, его описания и соответствующих документов не является продажей имущества для целей налогообложения, поэтому с выплат, произведенных физическим лицам по договорам передачи ноу-хау и по договорам купли-продажи документации, организации следовало исчислить и удержать НДФЛ (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.01.2006 N Ф04-5803/2005(18708-А27-35).

СУТЬ ДЕЛА

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка организации по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления НДФЛ за 2001 - 2003 гг., по итогам которой принято решение о взыскании с организации штрафа по ст. 123 НК РФ за неперечисление НДФЛ; организации предложено удержать и перечислить НДФЛ, уплатить пени за его несвоевременную уплату.

Основанием для принятия такого решения послужило неправомерное, по мнению налогового органа, неудержание с доходов физических лиц за 2001 - 2003 гг. НДФЛ и неперечисление налога в результате занижения налоговой базы в связи с невключением в состав доходов для целей налогообложения сумм выплат по договорам передачи ноу-хау и купли-продажи документации.

Налоговый орган указал, что произведенные по договорам выплаты физическим лицам являются выплатами вознаграждения за передачу имущественных прав, которые согласно п. 2 ст. 38 НК РФ не относятся к понятию имущества.

Организация обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании решения налогового органа недействительным.

ПОЗИЦИЯ СУДА

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражный суд исходил из следующего.

Согласно ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется или прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 38 НК РФ объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.

Согласно ст. 128 ГК РФ к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага. Как следует из п. 2 ст. 38 НК РФ, под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ. Таким образом, имущественные права в целях налогообложения исключены из состава имущества.

Материалами дела подтверждается, что между организацией и физическими лицами, состоящими с ней в трудовых отношениях, заключены следующие договоры:

договор передачи ноу-хау, предметом которого является предоставление в бессрочное использование и за вознаграждение схемы увеличения пропускной способности базовой станции и улучшения качества связи за счет модернизации оборудования с передачей полного описания ноу-хау и соответствующей документации;

договор передачи ноу-хау, предметом которого является предоставление конфиденциальной информации, раскрывающей сущность ноу-хау "Автоматическое зарядное устройство";

договор купли-продажи документации (оригинала единственного экземпляра машинописного текста на бумажном носителе) автоматического зарядного устройства.

В соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты соответствующие налоги.

Для целей гл. 23 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся согласно пп. 10 п. 1 ст. 208 НК РФ иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.

Как следует из п. 1 ст. 226 НК РФ, российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Пункт 2 указанной статьи предусматривает, что исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Из пп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ следует, что исчисление и уплату налога в соответствии с настоящей статьей производят в том числе физические лица исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности.

Из изложенного следует, что с доходов, полученных налогоплательщиком от налогового агента и связанных с передачей налоговому агенту имущественных прав, налоговый агент обязан исчислить, удержать из средств, выплачиваемых налогоплательщику, и перечислить в бюджет НДФЛ.

Согласно ст. 151 Основ гражданского законодательства Союза ССР и республик от 31.05.1991 N 2211-1 ноу-хау есть техническая, организационная или коммерческая информация, составляющая секрет производства. В ст. 2 Федерального закона от 20.02.1995 N 24-ФЗ "Об информации, информатизации и защите информации" определены понятия "информация" и "документированная информация": информацией являются сведения о лицах, предметах, фактах, событиях, явлениях и процессах независимо от формы их представления; документированная информация (документ) - зафиксированная на материальном носителе информация с реквизитами, позволяющими ее идентифицировать.

Таким образом, предметом спорных договоров является не передача материальных носителей (имущества), которые без зафиксированной на них информации имеют другую ценность, нежели с информацией, а передача имущественных прав на ноу-хау, т.е. документированной информации, поскольку реализация права пользования ноу-хау без его описания невозможна.

Передача прав на ноу-хау без передачи его описания, способов и методов его применения не имеет практического смысла и не влечет юридических последствий, в связи с чем налоговым органом обоснованно сделан вывод о том, что передача прав на ноу-хау, его описания и соответствующих документов не является продажей имущества, а с доходов, полученных по договорам, следовало исчислить и удержать НДФЛ.

Ситуация 5. С налогового агента может быть взыскана только удержанная и не перечисленная в бюджет сумма НДФЛ (Постановление ФАС Центрального округа от 31.05.2006 N А09-2180/05-12).

СУТЬ ДЕЛА

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что индивидуальным предпринимателем как налоговым агентом не удержан и не перечислен в бюджет НДФЛ с сумм, выплаченных физическим лицам по трудовым соглашениям. По результатам проверки принято решение о доначислении предпринимателю к уплате НДФЛ соответствующих пени, применении налоговых санкций по ст. 123 НК РФ за неисполнение обязанности налогового агента.

Предприниматель оспорил решение налогового органа в арбитражном суде.

Налоговый орган обратился в арбитражный суд со встречным требованием о взыскании с предпринимателя начисленных оспариваемым решением налога, пеней и налоговых санкций.

ПОЗИЦИЯ СУДА

Арбитражный суд удовлетворил заявление предпринимателя и отказал в удовлетворении требований налогового органа по следующим основаниям.

Согласно п. 1 ст. 45 НК РФ налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. В соответствии с п. 2 ст. 45 НК РФ, если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом. Следовательно, в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, т.е. именно он является должником перед бюджетом. Налоговый же агент становится должником перед бюджетом только в одном случае - если он удержал налог из дохода налогоплательщика и не перечислил его в бюджет в установленные законодательством сроки.

Таким образом, до момента удержания налоговым агентом суммы НДФЛ или если НДФЛ не был удержан налоговым агентом при выплате дохода налогоплательщику - физическому лицу, именно налогоплательщик является должником перед бюджетом.

Согласно п. 1 ст. 75 НК РФ пеней признается установленная названной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством сроки. Следовательно, основанием для начисления пеней прежде всего выступает факт неуплаты налога в установленные законодательством сроки.

Однако необходимо учесть, что обязанность по перечислению налога в бюджет у налогового агента возникает только после удержания суммы налога у налогоплательщика, поскольку до такого удержания суммой, подлежащей перечислению в бюджет, вправе распоряжаться только сам налогоплательщик. Поэтому основанием для начисления пени на сумму налога в данном случае будет прежде всего удержание соответствующих сумм из доходов налогоплательщика и последующее неперечисление налога в бюджет.

Кроме того, п. 9 ст. 226 НК РФ прямо запрещает уплату налога за счет средств налогового агента. Соответственно с налогового агента может быть взыскана только удержанная с налогоплательщика - физического лица, но неправомерно не перечисленная в бюджет сумма НДФЛ. Если налог не был удержан, он взыскивается не с налогового агента, а с налогоплательщика согласно п. 4 ст. 45 НК РФ.

С учетом изложенного взыскание с предпринимателя НДФЛ и соответствующей пени как с налогового агента является неправомерным.

(Окончание см. "Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 20)

Ю.Лермонтов

Консультант

Минфина России

Подписано в печать

07.05.2007

————