"Бухгалтер и закон", 2007, N 5

ОТДЕЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ КВАЛИФИКАЦИИ ОПЕРАЦИЙ,

НЕ ПОДЛЕЖАЩИХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЮ

(ОСВОБОЖДАЕМЫХ ОТ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ)

Статьей 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) предусмотрен перечень операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения). В данной публикации на примерах из арбитражной практики за второе полугодие 2006 г. рассматривается ряд актуальных вопросов порядка правоприменения данной статьи.

Аренда помещений иностранными гражданами

и организациями (п. 1 ст. 149 НК РФ)

В соответствии с п. 1 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) предоставление арендодателем в аренду на территории Российской Федерации помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации.

Обращаем внимание, что данное положение применяется в случаях, если законодательством соответствующего иностранного государства установлен подобный порядок в отношении граждан Российской Федерации и российских организаций, аккредитованных в этом иностранном государстве, либо если такая норма предусмотрена международным договором (соглашением) Российской Федерации.

Перечень иностранных государств, в отношении граждан и (или) организаций которых применяются нормы настоящего пункта, определяется федеральным органом исполнительной власти в сфере международных отношений совместно с Минфином России.

Перечень иностранных государств, в отношении которых применяется освобождение от налога на добавленную стоимость при реализации услуг по сдаче в аренду служебных и жилых помещений иностранным гражданам и организациям, аккредитованным в Российской Федерации, утвержден Приказом МИД России и МНС России от 13.11.2000 N 13747/БГ-306/386.

Пример.

Суть дела. Налогоплательщик оспаривает решение, принятое налоговым органом по результатам камеральной проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость.

Данным решением налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, а также ему предложено уплатить сумму штрафа, налог на добавленную стоимость и пени.

Основанием для привлечения к налоговой ответственности, доначисления налога и пеней налоговый орган указал неполную уплату налога в результате занижения налоговой базы на сумму арендной платы, полученной от представительства иностранной организации за представление в аренду нежилого помещения, так как данные операции не подлежат освобождению от налогообложения на основании п. 1 ст. 149 НК РФ.

Позиция суда. Согласно п. 1 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) предоставление арендодателем в аренду на территории Российской Федерации помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации.

Положения абз. 1 указанного пункта применяются в случаях, если законодательством соответствующего иностранного государства установлен подобный порядок в отношении граждан Российской Федерации и российских организаций, аккредитованных в этом иностранном государстве, либо если такая норма предусмотрена международным договором (соглашением) Российской Федерации. Перечень иностранных государств, в отношении граждан и (или) организаций которых применяются нормы настоящего пункта, определяется федеральным органом исполнительной власти в сфере международных отношений совместно с Минфином России.

Перечень иностранных государств, в отношении которых применяется освобождение от налога на добавленную стоимость при реализации услуг по сдаче в аренду служебных и жилых помещений иностранным гражданам и организациям, аккредитованным в Российской Федерации, утвержден Приказом МИД России и МНС России от 13.11.2000 N 13747/БГ-306/386 (далее - Перечень иностранных государств). С учетом Письма МНС России от 24.01.2001 N ВГ-6-06/804 и Письма Госналогслужбы России от 13.07.1994 N ЮУ-6-06/80н Испания включена в данный Перечень иностранных государств с оговоркой о предоставлении освобождения от налога на добавленную стоимость на условиях взаимности в случаях аренды помещений, используемых в качестве жилья.

При рассмотрении дела суд установил, что налогоплательщиком с московским представительством испанского акционерного общества 01.11.2004 заключен договор аренды жилого помещения.

Аккредитация данного представительства иностранной организации на территории Российской Федерации подтверждается свидетельством о внесении в сводный государственный реестр аккредитованных на территории Российской Федерации представительств иностранных компаний.

Довод налогового органа о том, что в соответствии с техническим паспортом указанное помещение является нежилым, был проверен судом и отклонен, так как, согласно выписке из технического паспорта по состоянию на 30.07.2004, спорное здание имеет общую площадь 3132,7 кв. м, в том числе 280,1 кв. м жилой площади.

При этом суд на основании поэтажного плана, являющегося приложением к договору аренды, и описания помещений, содержащихся в выписке из технического паспорта, установил соответствие переданного налогоплательщиком представительству иностранной организации в аренду жилого помещения указанному в техническом паспорте.

При таких обстоятельствах суд признал, что налогоплательщик правомерно применил льготу, предусмотренную п. 1 ст. 149 НК РФ, в отношении услуг по предоставлению в аренду представительству иностранной организации жилого помещения.

(Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.07.2006 N А19-45999/05-24-Ф02-3780/06-С1).

Услуги по содержанию детей в дошкольных

учреждениях, проведению занятий

с несовершеннолетними детьми в кружках,

секциях (включая спортивные) и студиях

(пп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ)

Пример.

Суть дела . Решением налогового органа по результатам акта выездной налоговой проверки налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ и ему предложено уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость, пени.

Основанием для принятия налоговым органом решения явилось непредставление налогоплательщиком доказательств оказания платных услуг по проведению занятий в кружках с несовершеннолетними детьми, следовательно, выручка за платные услуги по проведению занятий в кружках подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

Налогоплательщик с указанным решением не согласился и обжаловал его в суде.

Позиция суда. В соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях.

Суд указал, что данная льгота может использоваться согласно положениям пп. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ лишь при наличии оснований, наличие которых у заявителя подтверждается имеющимися в материалах дела доказательствами, которые налоговым органом не опровергнуты.

В данном случае НК РФ не содержит требования о представлении налогоплательщиком свидетельств о рождении несовершеннолетних детей при использовании льготы по налогу на добавленную стоимость, налогоплательщик представил в суд списки лиц, занимающихся в кружках современных танцев, спортивном, кройки и шитья, из которых видно, что в указанных кружках занимаются дети, следовательно, льгота применена правомерно.

(Постановление ФАС Поволжского округа от 20.10.2006 N А57-6976/06-7).

Реализация продуктов питания,

непосредственно произведенных

студенческими и школьными столовыми,

столовыми других учебных заведений,

столовыми медицинских организаций,

детских дошкольных учреждений

и реализуемых ими в указанных учреждениях,

а также продуктов питания, непосредственно

произведенных организациями общественного

питания и реализуемых ими указанным

столовым или указанным учреждениям

(пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ)

Обращаем внимание, что положения пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ применяются в отношении студенческих и школьных столовых, столовых других учебных заведений, столовых медицинских организаций только в случае полного или частичного финансирования этих учреждений из бюджета или из средств фонда обязательного медицинского страхования.

Проблема состоит в том, что в правоприменительной практике зачастую возникают споры по вопросу допустимости применения положений пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ индивидуальными предпринимателями.

Пример.

Суть дела. Налогоплательщик (индивидуальный предприниматель) представил в налоговый орган налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость, в которых указал на отсутствие причитающегося к уплате налога. В ходе камеральной проверки названных деклараций налоговый орган установил, в частности, занижение налогоплательщиком налоговой базы ввиду необоснованного применения льготы, предусмотренной в пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Налоговый орган принял решение в том числе о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ и предложил в срок, указанный в требовании, уплатить сумму налоговой санкции, налог на добавленную стоимость, а также пени.

По мнению налогового органа, налогоплательщик незаконно применил предусмотренную в пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ льготу, поскольку она предоставляется только налогоплательщикам - юридическим лицам.

В установленный срок налогоплательщик не погасил задолженности по налогу, пеням и штрафу, поэтому налоговый орган обратился за ее взысканием в арбитражный суд.

Позиция суда. В соответствии с пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории Российской Федерации продуктов питания, непосредственно произведенных студенческими и школьными столовыми, столовыми других учебных заведений, столовыми медицинских организаций, детских дошкольных учреждений и реализуемых ими в указанных учреждениях, а также продуктов питания, непосредственно произведенных организациями общественного питания и реализуемых ими указанным столовым или указанным учреждениям.

Согласно ст. 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения. В необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.

В ст. 143 НК РФ определен перечень плательщиков налога на добавленную стоимость: организации; индивидуальные предприниматели; лица, признаваемые налогоплательщиками налога в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации (далее - ТК РФ).

Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 23 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) к предпринимательской деятельности граждан, осуществляемой без образования юридического лица, применяются правила ГК РФ, которые регулируют деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов или существа правоотношения. При этом согласно п. 2 ст. 3 НК РФ налоги и сборы не могут иметь дискриминационного характера и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев. Не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала.

Условиями предоставления оспариваемой налоговой льготы являются: осуществление деятельности по организации общественного питания, самостоятельное производство продуктов питания и реализация произведенных продуктов питания указанным столовым или учреждениям.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации (далее - КС РФ) от 09.07.2004 N 242-О изложена правовая позиция о косвенном характере налога на добавленную стоимость, который включается налогоплательщиками в цену реализованных товаров (работ, услуг) и фактически уплачивается в бюджет за счет средств покупателей.

Таким образом, целью предоставления указанной налоговой льготы является поддержка социально важных программ государства - обеспечения доступного питания для наиболее социально незащищенных слоев населения: школьников, студентов, больных, персонала соответствующих учреждений образования и здравоохранения и иных лиц, имеющих непосредственное отношение к функционированию указанных учреждений, только в случае полного или частичного финансирования из бюджета или из средств Фонда обязательного медицинского страхования.

Так, Постановлением Правительства РФ от 10.08.1998 N 917 одобрена Концепция государственной политики в области здорового питания населения Российской Федерации на период до 2005 г. (далее - Концепция) и утвержден План мероприятий реализации Концепции (дополнен Постановлением Правительства РФ от 05.10.1999 N 1119).

Согласно п. 2 и пп. "г" п. 3 Концепции основной задачей государственной политики в области здорового питания является создание экономической, законодательной и материальной базы, обеспечивающей доступность пищевых продуктов для всех слоев населения. Государственная политика в области здорового питания населения основывается, в частности, и на принципе рационального питания детей. Мероприятия реализации Концепции предусматривают: совершенствование нормативной базы в сфере производства и реализации пищевых продуктов; формирование системы адресной помощи малоимущим слоям населения; стабилизирование производства и потребления основных видов пищевых продуктов, витаминов и биологически активных добавок на основе укрепления экономики страны, повышения покупательной способности и культуры питания населения и т.д.

Постановлением Правительства РФ от 15.08.1997 N 1036 утверждены Правила оказания услуг общественного питания (в ред. Постановления Правительства РФ от 21.05.2001 N 389), которые разработаны в соответствии с Законом РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" и регулируют отношения между потребителями и исполнителями в сфере оказания услуг общественного питания (п. 1 Правил), где под исполнителем понимаются организация независимо от организационно-правовой формы, а также индивидуальный предприниматель, оказывающие потребителю услуги общественного питания по возмездному договору (абз. 2 п. 2 Правил).

Таким образом, в пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ не установлен запрет на применение спорной льготы и индивидуальными предпринимателями при выполнении ими всех прочих условий, установленных в названной норме. Иное означало бы нарушение принципа равенства налогообложения.

Суд установил, и налоговый орган не отрицает, что налогоплательщик получал бюджетное финансирование за реализованные в школьной столовой муниципального образовательного учреждения продукты питания собственного производства.

При таких обстоятельствах суд сделал вывод о соблюдении налогоплательщиком всех условий, необходимых для применения спорной льготы, поэтому отказал налоговому органу в удовлетворении заявленных требований.

(Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18.10.2006 N А17-1417/5-2006).

Подобные выводы отражены в Постановлениях ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.06.2005 N А19-29073/04-52-Ф02-2454/05-С1; от 22.12.2004 N А19-9252/04-24-Ф02-5298/04-С1 и Постановлении ФАС Московского округа от 02.06.2004 N КА-А41/4239-04.

Услуги по перевозке пассажиров: городским

пассажирским транспортом общего

пользования (за исключением такси, в том

числе маршрутного), морским, речным,

железнодорожным или автомобильным

транспортом (за исключением такси, в том

числе маршрутного) в пригородном сообщении

при условии осуществления перевозок

пассажиров по единым тарифам с

предоставлением всех льгот на проезд,

утвержденных в установленном порядке

(пп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ)

Обращаем внимание, что в целях освобождения от налогообложения к услугам по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования относятся услуги по перевозке пассажиров по единым условиям перевозок пассажиров по единым тарифам за проезд, установленным органами местного самоуправления, в том числе с предоставлением всех льгот на проезд, утвержденных в установленном порядке.

Пример.

Суть дела. Налогоплательщик представил в налоговый орган декларацию по налогу на добавленную стоимость, в которой заявил налоговую льготу, предусмотренную пп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ, указав не подлежащую налогообложению выручку от реализации услуг по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования и в пригородном сообщении.

Налоговый орган провел камеральную налоговую проверку и установил неполную уплату налогоплательщиком налога на добавленную стоимость в результате необоснованного применения льготы по налогу, предусмотренной в пп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ, ввиду отсутствия утвержденных тарифов для пассажирских перевозок данным налогоплательщиком.

По результатам проверки налоговый орган принял решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной в п. 1 ст. 122 НК РФ.

В связи с неуплатой налогоплательщиком штрафа налоговый орган обратился за его взысканием в арбитражный суд.

Позиция суда. В соответствии с пп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования (за исключением такси, в том числе маршрутного).

В целях указанной статьи к услугам по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования относятся услуги по перевозке пассажиров по единым условиям перевозок пассажиров по единым тарифам за проезд, установленным органами местного самоуправления, в том числе с предоставлением всех льгот на проезд, утвержденных в установленном порядке; морским, речным, железнодорожным или автомобильным транспортом (за исключением такси, в том числе маршрутного) в пригородном сообщении при условии осуществления перевозок пассажиров по единым тарифам с предоставлением всех льгот на проезд, утвержденных в установленном порядке.

Из смысла и содержания приведенной нормы следует, что основным критерием для освобождения от обложения налогом на добавленную стоимость является осуществление определенного вида деятельности, а именно услуг по перевозке пассажиров с соблюдением перевозчиком единых условий перевозки и использованием единого тарифа за проезд, утвержденного уполномоченным органом и с предоставлением всех льгот за проезд.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, в проверяемый период налогоплательщик осуществлял услуги по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования и в пригородном сообщении с применением тарифов, утвержденных главой города для муниципального городского транспорта с предоставлением всех установленных льгот. Данные обстоятельства также подтверждены налоговым органом в судебном заседании и им не оспариваются.

Таким образом, налогоплательщиком соблюдены все условия для освобождения от обложения налогом на добавленную стоимость, предусмотренного в пп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Исходя из изложенного, у налогового органа не имелось правовых оснований для взыскания с налогоплательщика налоговых санкций.

(Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.07.2006 N А17-6165/5-2005).

Подобные выводы отражены в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 19.07.2006 N А17-469/5-2006.

Услуги по предоставлению в пользование

жилых помещений в жилищном фонде всех

форм собственности

(пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ)

Проблема состоит в том, что в правоприменительной практике зачастую возникают споры по вопросу включения в налоговую базу по НДС услуг, оказываемых собственником жилья, сданного в наем, по эксплуатации дома, в котором находится это жилье.

В Письме ФНС России от 17.05.2005 N ММ-6-03/404@ разъяснено: "...В том случае если по условиям договора аренды предусмотрено, что в стоимость арендной платы помимо платы за наем жилья (платы за предоставление жилого помещения) включена стоимость коммунальных или иных услуг, то в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость не включается только плата за наем жилья (плата за предоставление жилого помещения)...".

В то же время арбитражная практика в данном вопросе складывается преимущественно в пользу налогоплательщика.

Пример.

Суть дела. По результатам камеральной налоговой проверки, представленной налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, налоговым органом вынесено решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ.

Налогоплательщику также предложено доплатить налог на добавленную стоимость и соответствующие пени.

Решение налогового органа мотивировано тем, что налогоплательщиком неправомерно заявлена льгота по содержанию жилья, услугам по вывозу мусора, по капитальному и текущему ремонту.

Налогоплательщик с решением налогового органа не согласился и обжаловал его в арбитражном суде.

Позиция суда. Согласно пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению реализация на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности.

Законодательство о налогах и сборах не содержит определения понятия "услуги по предоставлению в пользование жилых помещений", в связи с чем в соответствии с нормами ст. 11 НК РФ указанное понятие применяется в том значении, в каком оно используется в гражданской и жилищной отраслях законодательства Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 671, п. 2 ст. 676, ст. 678 ГК РФ собственник жилого помещения или уполномоченное им лицо (наймодатель) предоставляет жилые помещения в пользование, обеспечивая при этом осуществление надлежащей эксплуатации жилого дома, в котором находится сданное в наем жилое помещение, и ремонт общего имущества многоквартирного дома. Наниматель обязан своевременно вносить плату за жилое помещение и коммунальные платежи. Перечень коммунальных услуг указан в п. 4 ст. 154 Жилищного кодекса Российской Федерации (далее - ЖК РФ).

Как следует из содержания п. 2 ст. 676 ГК РФ, расходы по эксплуатации жилого дома, а также по ремонту общего имущества многоквартирного дома наймодатель несет за счет платы за жилье.

Согласно ранее указанным нормам права, выручкой от реализации услуг по предоставлению жилого помещения в пользование является внесенная нанимателем плата за жилое помещение.

При таких обстоятельствах налогоплательщик правомерно воспользовался спорной льготой.

(Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.12.2006 N Ф04-7966/2006).

Подобные выводы содержатся в Постановлении ФАС Московского округа от 19.12.2005 N КА-А41/11214-05.

Услуги, оказываемые учреждениями культуры

и искусства в сфере культуры и искусства

(пп. 20 п. 2 ст. 149 НК РФ)

В целях пп. 20 п. 2 ст. 149 НК РФ к услугам в сфере культуры и искусства относятся:

- услуги по предоставлению напрокат аудио-, видеоносителей из фондов указанных учреждений, звукотехнического оборудования, музыкальных инструментов, сценических постановочных средств, костюмов, обуви, театрального реквизита, бутафории, постижерских принадлежностей, культинвентаря, животных, экспонатов и книг; услуги по изготовлению копий в учебных целях и учебных пособий, фотокопированию, репродуцированию, ксерокопированию, микрокопированию с печатной продукции, музейных экспонатов и документов из фондов указанных учреждений; услуги по звукозаписи театрально-зрелищных, культурно-просветительных и зрелищно-развлекательных мероприятий, по изготовлению копий звукозаписей из фонотек указанных учреждений; услуги по доставке читателям и приему у читателей печатной продукции из фондов библиотек; услуги по составлению списков, справок и каталогов экспонатов, материалов и других предметов и коллекций, составляющих фонд указанных учреждений; услуги по предоставлению в аренду сценических и концертных площадок другим бюджетным учреждениям культуры и искусства;

- реализация входных билетов и абонементов на посещение театрально-зрелищных, культурно-просветительных и зрелищно-развлекательных мероприятий, аттракционов в зоопарках и парках культуры и отдыха, экскурсионных билетов и экскурсионных путевок, форма которых утверждена в установленном порядке как бланк строгой отчетности, а также услуг по распространению указанных билетов;

- реализация программ на спектакли и концерты, каталогов и буклетов.

К учреждениям культуры и искусства в целях настоящей главы относятся театры, кинотеатры, концертные организации и коллективы, театральные и концертные кассы, цирки, библиотеки, музеи, выставки, дома и дворцы культуры, клубы, дома (в частности, кино, литератора, композитора), планетарии, парки культуры и отдыха, лектории и народные университеты, экскурсионные бюро (за исключением туристических экскурсионных бюро), заповедники, ботанические сады и зоопарки, национальные парки, природные парки и ландшафтные парки.

Пример.

Суть дела. Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика (администрация округа) по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах.

В ходе проверки выявлено получение налогоплательщиком доходов от продажи билетов от проведения дискотек и танцевальных вечеров в сельских клубах и домах культуры, находящихся в оперативном управлении налогоплательщика. С полученных доходов НДС не исчислялся и не уплачивался.

Налоговый орган посчитал полученные налогоплательщиком доходы как доходы от предпринимательской деятельности, которые подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.

Выявленные нарушения нашли отражение в акте налоговой проверки, по результатам рассмотрения которого налоговый орган принял решение. Этим решением налогоплательщику доначислены НДС, соответствующие пени и взыскан штраф.

Считая решение незаконным, налогоплательщик оспорил их в судебном порядке.

Позиция суда. В соответствии с Основами законодательства Российской Федерации о культуре (далее - Основы N 3612-1), утвержденными Верховным Советом РФ от 09.10.1992 N 3612-1, государственные и муниципальные организации культуры вправе вести предпринимательскую деятельность, предусмотренную их уставом.

Деятельность некоммерческих организаций по реализации предусмотренных уставом производимой продукции, работ, услуг считается предпринимательской, если получаемый от этой деятельности доход расходуется на цели иные, чем предусмотрено уставом или положением данной некоммерческой организации.

Как следует из материалов дела, установлено судом и не оспаривается налоговым органом, доходы, полученные от продаж билетов от проведения дискотек и танцевальных вечеров в сельских клубах и домах культуры, расходовались на выдачу заработной платы организаторам дискотек, покупку аппаратуры, хозяйственные нужды.

Суд исходил из того, что полученные налогоплательщиком от реализации входных билетов на посещение домов культуры доходы не подлежат налогообложению в силу пп. 20 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Таким образом, имеющимися в деле доказательствами подтверждается то обстоятельство, что предпринимательская деятельность заявителем не осуществлялась. Суд пришел к выводу о том, что доначисление налога на добавленную стоимость произведено налоговым органом неправомерно.

(Постановление ФАС Московского округа от 22.08.2006, 25.08.2006 N КА-А41/7148-06).

Операции по предоставлению займов

в денежной форме, а также оказание

финансовых услуг по предоставлению займов

в денежной форме

(пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ)

Пример.

Суть дела. Решениями, принятыми налоговым органом по результатам камеральной налоговой проверки представленных налогоплательщиком (ломбардом) деклараций по НДС, налогоплательщик привлечен к ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ, также ему доначислен НДС за проверяемый период в связи с невключением в налогооблагаемую базу по НДС доходов в виде выручки от реализации предметов залога движимого имущества граждан, предназначенного для их личного потребления, предоставлявшегося гражданами в обеспечение кредитов, выданных ломбардом.

Налогоплательщик оспорил указанные решения в суде.

Позиция суда. Подпункт 1 п. 1 ст. 146 НК РФ в качестве объекта обложения НДС признает операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе по реализации и предметов залога.

В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

В силу ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Согласно ст. 358 ГК РФ ломбард в обеспечение краткосрочных кредитов принимает от граждан в залог движимое имущество, предназначенное для личного потребления, которым не вправе пользоваться и распоряжаться.

В случае невозвращения в установленный срок суммы кредита, обеспеченного залогом, ломбард вправе на основании исполнительной надписи нотариуса по истечении льготного месячного срока продать это имущество с публичных торгов в порядке, установленном ст. 350 ГК РФ. При этом необходимо учитывать, что целью реализации заложенного имущества на торгах является не получение ломбардом дохода, а погашение требований ломбарда к залогодателю. Если сумма, вырученная при реализации заложенного имущества, превышает размер обеспеченного залогом требования залогодержателя, разница возвращается залогодателю в силу п. 6 ст. 350 ГК РФ.

В данном случае объект налогообложения НДС при реализации заложенного имущества возникает у залогодателя (при условии, что он является плательщиком этого налога), а не у залогодержателя, реализующего его имущество.

Ломбард оказывает финансовые услуги по предоставлению займа в денежной форме, которые в соответствии с пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежат обложению НДС.

При таких обстоятельствах суды сделали правильный вывод об отсутствии у налогоплательщика обязанности по уплате НДС при реализации предметов залога, а значит, привлечение налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, доначисление НДС являются неправомерными.

(Постановление ФАС Уральского округа от 02.11.2006 N Ф09-9697/06-С2).

Подобные выводы отражены в Постановлении ФАС Московского округа от 02.11.2006, 07.11.2006 N КА-А40/10746-06: "...ломбард не является собственником заложенного имущества и целью реализации заложенного имущества на торгах является не получение ломбардом дохода, а погашение требований ломбарда к залогодателю. Объекта налогообложения по налогу на добавленную стоимость при реализации заложенного имущества ломбардом не возникает, поскольку ломбард не имеет право собственности на заложенное имущество...", а также в Постановлениях ФАС Московского округа от 07.09.2006, 14.09.2006 N КА-А40/8482-06; от 01.09.2006, 06.09.2006 N КА-А40/8020-06.

Услуги санаторно-курортных,

оздоровительных организаций и организаций

отдыха, организаций отдыха и оздоровления

детей, в том числе детских оздоровительных

лагерей, расположенных на территории

Российской Федерации, оформленные

путевками или курсовками, являющимися

бланками строгой отчетности

(пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ)

Пример.

Суть дела. Налоговый орган провел выездную налоговую проверку налогоплательщика (ГУП) по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах и установил ряд нарушений, в том числе неуплату налога на добавленную стоимость вследствие занижения налоговой базы по названному налогу на стоимость переданных сторонней организации товаров, работ услуг.

Результаты проверки отражены в акте, на основании которого налоговый орган вынес решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, в частности за указанное правонарушение по п. 1 ст. 122 НК РФ. В решении налогоплательщику также предложено перечислить в бюджет доначисленные суммы налога и пеней.

Налогоплательщик не согласился с решением налогового органа и обратился в арбитражный суд с заявлением о признании данного акта недействительным.

Позиция суда. Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, организаций отдыха и оздоровления детей, в том числе детских оздоровительных лагерей, расположенных на территории Российской Федерации, оформленные путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности.

Суд, исследовав представленные в дело доказательства, установил, что основанием для доначисления налогоплательщику налога на добавленную стоимость в спорной сумме послужил факт отражения в платежных документах в графе "назначение платежа" слов "за проживание детей". Между тем налогоплательщик реализовывал путевки в детский оздоровительный лагерь на третью смену, которые по форме и содержанию соответствовали требованиям, предъявляемым к бланкам строгой отчетности Приказом Минфина России от 10.12.1999 N 90н "Об утверждении бланков строгой отчетности" (далее - Приказ N 90н). Доказательств обратного налоговый орган в суд не представил.

Доводы заявителя жалобы о том, что путевки изготавливались на цветном принтере, а не типографским способом и это, по мнению налогового органа, противоречит Приказу N 90н, во внимание не принимаются, поскольку названный Приказ такого требования не содержит.

Кроме того, предметом рассмотрения по настоящему делу является законность решения налогового органа, в котором изготовление путевок нетипографским способом в качестве основания для доначисления спорной суммы налога на добавленную стоимость не указано.

При таких обстоятельствах суд признал решение налогового органа в части доначисления налогоплательщику налога на добавленную стоимость в спорной сумме, начисления сумм пеней и штрафа за его неуплату необоснованным и удовлетворил заявленное налогоплательщиком требование в обжалуемой части.

(Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12.09.2006 N А79-2046/2006).

Ю.М.Лермонтов

Консультант Минфина России

Подписано в печать

02.05.2007

————