"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 11

ПОРЧА ТОВАРОВ ПРИ ТРАНСПОРТИРОВКЕ

Причины порчи товаров при транспортировке могут быть как объективные, связанные с форс-мажорными обстоятельствами (сильные морозы, аварии, пожары, подтопления и т.п.), так и субъективные (некачественная упаковка, недостаточная квалификация персонала и т.п.) Рассмотрим отражение потерь от порчи МПЗ при их транспортировке в бухгалтерском и налоговом учете.

В соответствии с п. 3 ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм - на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации.

Подпунктом 2 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам налогоплательщика приравнены потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Постановлением Правительства Российской Федерации от 12.11.2002 N 814. Нормы естественной убыли, применяемые для определения допустимой величины безвозвратных потерь от недостачи и (или) порчи товарно-материальных ценностей, разрабатываются с учетом технологических условий их хранения и транспортировки, климатического и сезонного факторов, влияющих на их естественную убыль, и пересматриваются по мере необходимости, но не реже одного раза в 5 лет.

Разработку и утверждение норм естественной убыли в различных отраслях осуществляют соответствующие федеральные органы исполнительной власти, причем при перевозках железнодорожным транспортом - совместно с МПС России; при перевозках морским, речным, воздушным и автомобильным транспортом - совместно с Минтрансом России. Нормы естественной убыли утверждаются по согласованию с Минэкономразвития России и определяют предельные размеры отнесения сумм естественной убыли к расходам, признаваемым в целях налогообложения прибыли. Приведем некоторые из них:

Нормы естественной убыли при хранении химической продукции (Приказ Минпромнауки России от 31.01.2004 N 22);

Нормы естественной убыли зерна, продуктов его переработки и семян масличных культур при хранении (Приказ Минсельхоза России от 23.01.2004 N 55);

Нормы естественной убыли массы грузов металлургической промышленности при перевозках железнодорожным транспортом (Приказ Минпромнауки России от 25.02.2004 N 55);

Нормы естественной убыли при хранении столовых корнеплодов, картофеля, плодовых и зеленых овощных культур разных сроков созревания (Приказ Минсельхоза России от 28.08.2006 N 268);

Нормы естественной убыли при хранении сливочного масла, упакованного монолитами в пергамент и пакеты-вкладыши из полимерных материалов (Приказ Минсельхоза России от 28.08.2006 N 266);

Нормы естественной убыли при хранении сыров и творога (Приказ Минсельхоза России от 28.08.2006 N 267);

Нормы естественной убыли при производстве и обороте (за исключением розничной продажи) этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции (Приказ Минсельхоза России от 16.08.2006 N 235).

Напоминаем, что в соответствии со ст. 7 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" впредь до утверждения норм естественной убыли в порядке, установленном пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ, применяются нормы естественной убыли, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти. Закон N 58-ФЗ вступил в силу с 1 января 2006 г. Однако положения ст. 7 Закона распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г.

Приемка товаров

При приемке ценностей, поступивших от поставщиков, покупателем выявляются недостача или порча, произошедшие в процессе транспортировки. Данные о выявленных расхождениях по количеству и качеству товаров фиксируются в акте об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей (форма N ТОРГ-2, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132). Порядок заполнения акта разъяснен в Указаниях по применению и заполнению форм первичной документации по учету торговых операций. В акте о приемке товаров по количеству указывается соответствие фактического наличия товаров данным, содержащимся в транспортных, сопроводительных или расчетных документах, при приемке их по качеству и комплектности акт составляется согласно требованиям, предусмотренным в договоре или контракте. Акты заполняются по результатам приемки членами комиссии и экспертом организации, на которую возложено проведение экспертизы, с участием представителей организаций поставщика и получателя или представителем организации-получателя с участием компетентного представителя незаинтересованной организации.

Транспортировка грузов, пассажиров и багажа осуществляется на основании договора перевозки (п. 1 ст. 784 ГК РФ) По договору перевозки перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату (п. 1 ст. 785 ГК РФ)

Общие условия перевозки определяются транспортными уставами и кодексами, иными законами и издаваемыми в соответствии с ними правилами. Условия перевозки грузов, пассажиров и багажа отдельными видами транспорта, а также ответственность сторон по этим перевозкам определяются соглашением сторон, если ГК РФ, транспортными уставами и кодексами, иными законами и издаваемыми в соответствии с ними правилами не установлено иное (п. 2 ст. 784 ГК РФ). Условия перевозки грузов железнодорожным транспортом регламентированы Уставом железнодорожного транспорта Российской Федерации (далее - Устав).

Перевозчик несет ответственность за несохранность груза после принятия его для перевозки и хранения и до выдачи его грузополучателю (получателю), если не докажет, что недостача груза произошла вследствие обстоятельств, которые перевозчик не мог предотвратить или устранить по не зависящим от него причинам, в частности вследствие особых естественных свойств перевозимого груза. Перевозчик освобождается от ответственности за недостачу принятого для перевозки груза (при повагонной отправке) в случае, если недостача груза не превышает норму естественной убыли и значение предельного расхождения в результатах определения массы нетто груза (ст. ст. 95, 118 Устава, п. 1 ст. 796 ГК РФ).

В соответствии с п. 58 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее - Методические указания), недостача и порча, выявленные при приемке поступивших в организацию МПЗ, учитываются в следующем порядке:

а) сумма недостачи и порчи в пределах норм естественной убыли определяется путем умножения количества недостающих и (или) испорченных материалов на договорную (продажную) цену поставщика. Другие суммы, в том числе транспортные расходы и НДС, относящиеся к ним, не учитываются.

Если испорченные материалы (или товары) могут быть использованы в организации или проданы (с уценкой), они приходуются по ценам возможной продажи. Одновременно на эту сумму уменьшается сумма потерь от порчи;

б) недостачи и порча материалов сверх норм естественной убыли учитываются по фактической себестоимости.

В фактическую себестоимость включаются:

стоимость недостающих и испорченных материалов, определяемая путем умножения их количества на договорную (продажную) цену поставщика (без НДС). По подакцизным товарам в договорную (продажную) цену включаются акцизы. Если испорченные материалы могут быть использованы в организации или проданы (с уценкой), они приходуются по ценам возможной продажи с уменьшением на эту сумму потерь от порчи материалов;

сумма транспортно-заготовительных расходов, подлежащая оплате покупателем, в доле, относящейся к недостающим и испорченным материалам. Эта доля определяется путем умножения стоимости недостающих и испорченных материалов на процентное отношение транспортных расходов, сложившееся на момент списания, к общей стоимости материалов (по продажным ценам поставщика) по данной поставке (без НДС);

сумма НДС, относящаяся к основной стоимости недостающих и испорченных материалов и к транспортным расходам, связанным с их приобретением.

Бухгалтерский и налоговый учет

В бухгалтерском учете выявленная недостача ТМЗ отражается следующим образом:

Д-т 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", К-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - на общую сумму стоимости недостающих товаров или товаров, испорченных в пути;

Д-т 16 "Отклонение в стоимости материалов" (44 "Расходы на продажу"), К-т 94 - на сумму недостачи или порчи в пределах норм естественной убыли;

Д-т 94, К-т 16 - на сумму отклонений в стоимости товаров в части, относящейся к стоимости недостающих или испорченных товаров, при превышении фактической себестоимости над учетной ценой;

Д-т 94, К-т 19, субсчет "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" - на сумму НДС, относящуюся к недостающим или испорченным товарам.

Методическими указаниями предусмотрено использование счета 16, однако если в рабочем плане счетов организации он не указан, то недостача и порча товаров в пределах норм естественной убыли в последующем могут быть списаны на счета учета производственных затрат (20, 26) - в организациях сферы материального производства или на счета учета расходов на продажу (44) - в организациях торговли или общественного питания.

Списание убытка в пределах норм естественной убыли на увеличение расходов покупателя возможно только в том случае, если по условиям договора купли-продажи (поставки) риск случайной гибели (порчи) груза возложен на него - с момента отгрузки товаров со склада продавца.

При оприходовании поступивших от поставщиков недостающих материалов, подлежащих оплате покупателем, соответственно уменьшается стоимость материалов, транспортно-заготовительных расходов и НДС, включенных в фактическую себестоимость недостачи и порчи.

Аналогично учитываются претензии к поставщикам на суммы излишней оплаты, произведенные в связи с несоответствием цен, указанных в расчетных документах, ценам, предусмотренным в договоре (завышение цен), арифметических ошибок, допущенных в расчетных документах поставщика, и по другим подобным причинам.

Если к моменту обнаружения недостачи, порчи, завышения цен, других ошибок в расчетных документах поставщика расчеты не были произведены, то оплата производится за вычетом стоимости недостающих и испорченных по вине поставщика материалов, других завышений сумм расчетного документа, о чем покупатель письменно сообщает поставщику. В этом случае неоплаченные суммы на счете учета расчетов по претензиям не отражаются.

(Окончание см. "Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 12)

М.Назаренко

Аудитор-консультант

Аудиторская компания "Финстатус"

Подписано в печать

14.03.2007

————