"Финансовая газета", 2007, N 11

ЗАПОЛНЕНИЕ РЕКВИЗИТОВ СЧЕТОВ-ФАКТУР

Несмотря на то что бухгалтер ежедневно заполняет счета-фактуры, нельзя назвать редкими вопросы о правильности заполнения их реквизитов.

Состав показателей счета-фактуры представлен в п. п. 5, 6 ст. 169 НК РФ и Приложении N 1 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (с изм. от 11.05.2006) (далее - Правила). Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5, 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Однако ст. 169 НК РФ не запрещает указание в счете-фактуре дополнительных реквизитов, поэтому их указание не является нарушением требований данной статьи НК РФ.

Рассмотрим, как заполняются реквизиты счета-фактуры в соответствии с требованиями п. п. 5, 6 ст. 169 НК РФ и согласно Приложению N 1 к Правилам.

Строка 1 - порядковый номер и дата выписки счета-фактуры.

Счета-фактуры должны быть пронумерованы, однако НК РФ и Правила не предъявляют каких-либо особых требований к нумерации, и налогоплательщик вправе самостоятельно устанавливать порядок нумерации выдаваемых счетов-фактур, при этом номера должны следовать один за другим без пропусков. Если организация имеет структурные подразделения, то нумерация счетов-фактур производится в порядке возрастания номеров в целом по организации. При этом возможно резервирование номеров по мере их выборки и присвоение составных номеров с индексом обособленного подразделения. Порядок оформления счетов-фактур должен быть отражен в учетной политике организации для целей налогообложения.

Указывая дату выписки счета-фактуры, следует учесть, что согласно п. 3 ст. 168 НК РФ счета-фактуры выставляются на позднее пяти дней со дня отгрузки товара (выполнения работы, оказания услуги) или со дня передачи имущественных прав. Если операция по отгрузке оформлена разными документами, датированными разными днями, то отсчет ведут от даты первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя или перевозчика.

Строка 2 - полное или сокращенное наименование продавца в соответствии с учредительными документами.

Строка 2а - место нахождения продавца в соответствии с учредительными документами.

В соответствии с Приложением N 1 к Правилам в счетах-фактурах указываются места нахождения продавца и покупателя в соответствии с учредительными документами. Согласно п. 2 ст. 52 Кодекса в учредительных документах юридического лица должно определяться место его нахождения. В соответствии с п. 4 ст. 84 НК РФ, если налогоплательщик изменил место нахождения, он должен сообщить об этом в налоговый орган по месту учета. Таким образом, при заполнении соответствующих строк счета-фактуры должны указываться юридические адреса продавца и покупателя. В то же время следует отметить, что если в учредительных документах указаны юридический и фактический адреса, то указание в счете-фактуре обоих адресов не противоречит правилам заполнения счетов-фактур (Письмо Минфина России от 07.08.2006 N 03-04-09/15).

На практике нередки вопросы при составлении счета-фактуры структурным подразделением, в этих случаях следует руководствоваться ст. 143 НК РФ, согласно которой налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации. Согласно п. 3 ст. 169 НК РФ обязанность составлять счета-фактуры, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж возложена на налогоплательщиков НДС. Структурные подразделения организаций налогоплательщиками НДС не являются, поэтому если организации реализуют товары (работы, услуги) через свои подразделения, не являющиеся юридическими лицами, то счета-фактуры по отгруженным товарам (выполненным работам, оказанным услугам) выписываются покупателям этими подразделениями от имени организации. При этом при составлении счетов-фактур структурными подразделениями в строке 2 указывается полное или сокращенное наименование налогоплательщика-продавца в соответствии с учредительными документами, в строке 2а - место нахождения налогоплательщика-продавца в соответствии с учредительными документами (т.е. наименование и адрес организации-продавца), в строке 2б - идентификационный номер налогоплательщика-продавца и КПП соответствующего обособленного подразделения, в строке 3 - полное или сокращенное наименование и почтовый адрес грузоотправителя - структурного подразделения (в случае выполнения работ, оказания услуг в данной строке ставится прочерк) - Письмо Минфина России от 04.05.2006 N 03-04-09/08.

При исполнении договоров поручения, комиссии или агентского договора при выставлении счетов-фактур также нередки вопросы по заполнению реквизитов. В данном случае необходимо учитывать, что посредник (комиссионер, поверенный, агент) действует во взаимоотношениях с третьим лицом от своего имени или от имени доверителя, принципала.

1. При реализации товаров (работ, услуг) по договору поручения счет-фактура от имени доверителя выставляется на имя покупателя.

2. При реализации посредником, выступающим от своего имени, товаров (работ, услуг) комитента, принципала счет-фактура выставляется посредником в 2-х экземплярах от своего имени. Номер указанному счету-фактуре присваивается посредником в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур. Один экземпляр передается покупателю, второй - подшивается в журнал учета выставленных счетов-фактур без регистрации его в книге продаж. Комитент (принципал) выставляет счет- фактуру на имя посредника с нумерацией в соответствии с хронологией выставляемых комитентом (принципалом) счетов-фактур. В книге покупок посредника этот счет-фактура не регистрируется.

Показатели счета-фактуры, выставленного посредником покупателю, отражаются в счете-фактуре, выставляемом комитентом (принципалом) посреднику и регистрируемом в книге продаж у комитента (принципала).

Таким образом, при передаче товаров комиссионеру для реализации обязанность выставить счет-фактуру появляется у комитента уже после фактической отгрузки товара комиссионером покупателю и, соответственно, после оформления комиссионером счета-фактуры для покупателя. Следовательно, информация по таким реквизитам счета-фактуры, как "Страна происхождения товара" и "Номер таможенной декларации", должна быть заблаговременно доведена комитентом до комиссионера не с помощью счета-фактуры, а любым другим документальным способом, позволяющим комиссионеру своевременно и достоверно заполнить счет-фактуру для покупателя.

3. Посредник выставляет доверителю, комитенту, принципалу отдельный счет-фактуру на сумму своего вознаграждения по договору поручения, комиссии, агентскому договору. Этот счет-фактура регистрируется в установленном порядке у поверенного, комиссионера, агента в книге продаж, а у доверителя, комитента, принципала - в книге покупок.

4. При приобретении товаров (работ, услуг) через поверенного (агента) основанием у доверителя (принципала) для вычета НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) является счет-фактура, выставляемый продавцом на имя доверителя (принципала).

5. Если счет-фактура выставлен продавцом на имя комиссионера (агента), то основанием у комитента (принципала) для принятия налога на добавленную стоимость к вычету является счет-фактура, полученный от посредника. Счет-фактура выставляется посредником комитенту, принципалу с отражением показателей из счета-фактуры, выставленного продавцом посреднику. Оба счета-фактуры у посредника в книге покупок и книге продаж не регистрируются.

Комиссионер и агент могут указать сумму посреднического вознаграждения в одном счете-фактуре со стоимостью товаров (работ, услуг) отдельными строками с указанием соответствующих сумм НДС.

При реализации посредником от своего имени одному покупателю товаров (работ, услуг) комитента, принципала одновременно с реализацией собственных товаров (работ, услуг) данному покупателю посредник может выставить единый счет-фактуру на указанные товары (работы, услуги) - Письмо МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404.

Строка 2б - идентификационный номер и код причины постановки на учет налогоплательщика-продавца.

Необходимо отметить, что в п. 5 ст. 169 НК РФ сказано только об идентификационном номере налогоплательщика, однако налоговые органы настаивают на указании кода причины постановки на учет налогоплательщика.

Строка 3 - полное или сокращенное наименование грузоотправителя в соответствии с учредительными документами. Если продавец и грузоотправитель одно и то же лицо, то в этой строке пишется "Он же". Если продавец и грузоотправитель не являются одним и тем же лицом, то указывается почтовый адрес грузоотправителя.

Строка 4 - полное или сокращенное наименование грузополучателя в соответствии с учредительными документами и его почтовый адрес.

Если покупатель является одновременно грузополучателем, то нередко в счете-фактуре пишется "Он же", однако это неверно. В этом случае в строке 4 счета-фактуры при реализации товаров продавцом указываются полное или сокращенное наименование грузополучателя в соответствии с учредительными документами и его почтовый адрес (Письмо МНС России от 26.02.2004 N 03-1-08/525/18). Если счет-фактура выставляется при реализации выполненных работ, оказанных услуг или при продаже недвижимости, то строки 3 и 4 не заполняются по причине отсутствия необходимой информации, а в незаполненных строках ставятся прочерки (Письмо МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404).

При заполнении счетов-фактур по товарам (работам, услугам), отгруженным (выполненным, оказанным) структурным подразделениям, в строке 4 указываются наименование и почтовый адрес грузополучателя (в случае выполнения работ, оказания услуг в данной строке ставится прочерк).

Строка 5 - реквизиты (номер и дата составления) платежно-расчетного документа или кассового чека (при расчете с помощью платежно-расчетных документов или кассовых чеков, к которым прилагается счет-фактура).

В соответствии с пп. 4 п. 5 ст. 169 НК РФ одним из требований при заполнении счетов-фактур является наличие номера платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг). Номер платежного документа указывается дважды:

при получении авансовых и иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) в счете-фактуре, выписываемом в одном экземпляре, по строке 5 указываются реквизиты расчетных документов, на основании которых осуществляются операции по перечислению денежных средств на счет поставщика;

при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет ранее полученных авансовых платежей в счете-фактуре также следует указывать номер платежно-расчетного документа, на основании которого был получен платеж. В иных случаях эта строка не заполняется и ставится прочерк.

Строка 6 - полное или сокращенное наименование покупателя в соответствии с учредительными документами.

Строка 6а - место нахождения покупателя в соответствии с учредительными документами.

Строка 6б - идентификационный номер и код причины поставки на учет налогоплательщика-покупателя.

При заполнении счетов-фактур по товарам (работам, услугам), отгруженным (выполненным, оказанным) структурным подразделениям, в строках 6 и 6а указывают реквизиты организации-покупателя, в строке 6б - КПП соответствующего структурного подразделения организации-покупателя (Письмо Минфина России от 09.08.2004 N 03-04-11/127).

В графах 1 - 11 указываются следующие сведения о реализованном товаре (работе, услуге), переданном имущественном праве:

графа 1 - наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав;

графа 2 - единица измерения (при возможности ее указания);

графа 3 - количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав исходя из принятых единиц измерения (при возможности их указания).

Таким образом, графа 1 "Наименование" заполняется во всех случаях, а графы "Единица измерения" и "Количество" - только при возможности указания (так, если выполняются работы или оказываются услуги и какую-либо графу заполнить невозможно, в этом случае соответствующая графа не заполняется и в ней ставится прочерк);

графа 4 - цена (тариф) товара (выполненной работы, оказанной услуги), переданного имущественного права за единицу измерения (при возможности ее указания) по договору (контракту) без учета налога на добавленную стоимость, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя налог на добавленную стоимость, - с учетом суммы налога.

Данная графа также заполняется, если имеется возможность определить единицу измерения и, соответственно, ее цену; если это невозможно, то графа не заполняется и в ней ставится прочерк;

графа 5 - стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав без налога;

графа 6 - сумма акциза по подакцизным товарам.

Данная графа заполняется только плательщиками акцизов при реализации подакцизных товаров, в остальных случаях графа не подлежит заполнению;

графа 7 - налоговая ставка.

При заполнении этой графы указываются налоговые ставки, установленные соответствующими пунктами ст. 164 НК РФ. При реализации товаров, работ, услуг в случае указания в счете-фактуре налоговой ставки, не соответствующей размеру налоговой ставки, установленной ст. 164 НК РФ, данный счет-фактура является не соответствующим требованиям пп. 10 и 11 п. 5 ст. 169 НК РФ и, следовательно, не может являться основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету (Письмо ФНС России от 02.06.2005 N 03-4-03/925/28);

графа 8 - сумма налога на добавленную стоимость, предъявляемая покупателю товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок.

Таким образом, при реализации товаров налогоплательщик при выставлении счета-фактуры должен указать в графе 5 "Стоимость товаров (работ, услуг), всего без налога" стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) без налога, в графе 7 "Налоговая ставка" - соответствующую налоговую ставку и в графе 8 "Сумма налога" - сумму налога на добавленную стоимость;

графа 9 - стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав с учетом суммы налога на добавленную стоимость;

графа 10 - страна происхождения товара;

графа 11 - номер таможенной декларации.

(Окончание см. "Финансовая газета", 2007, N 12)

Н.Володина

Аудитор

Подписано в печать

14.03.2007

————