"Бухгалтер и закон", 2007, N 3

ФОРМИРОВАНИЕ СЕГМЕНТАРНОЙ ОТЧЕТНОСТИ

ОРГАНИЗАЦИЯМИ-ЭКСПОРТЕРАМИ <*>

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Статья публикуется по материалам журнала "Все для бухгалтера", 2006, N 23 (191).

В рыночных условиях хозяйствования достаточная и достоверная информация о потенциальном партнере, а особенно о зарубежном, определяет степень его доверия и в итоге является залогом будущего сотрудничества. Однако существующая система традиционных показателей, источником которых является бухгалтерская финансовая отчетность компании, дает крайне скудное представление о деятельности предприятия.

Одним из направлений решения проблемы низкой информативности бухгалтерских отчетов является формирование и представление информации по сегментам бизнеса или сегментарной отчетности. В каждой стране национальными стандартами установлены свои правила формирования и представления информации по сегментам. В России эти правила установлены Положением по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" ПБУ 12/2000. Международными стандартами финансовой отчетности формирование такой информации регламентировано МСФО 14 "Сегментная отчетность".

Если изучить названные документы, мы не найдем прямого указания на обязанность составлять сегментарную отчетность предприятиями, осуществляющими внешнеэкономическую деятельность. Однако существующие различия в политических и экономических устоях России и иностранных государств-импортеров являются причиной, по которой для эффективного управления маркетинговой политикой компании необходимо иметь качественную информацию о различных рынках сбыта - бизнес-сегментах, формируемую в системе корпоративной отчетности.

Сегментация бизнеса в процессе управления экспортом может проводиться по географическим регионам сбыта, типам покупателей, товарным группам и т.д. В общем случае приоритетными для организаций-экспортеров следует считать географические сегменты, выделенные по месторасположению рынков сбыта, а вторичными - операционные (виды товаров, работ, услуг). Высокая степень аналитичности при этом достигается в том случае, когда информация о затратах, продажах и доходах постепенно конкретизируется по мере перехода к более детальным сегментам финансово-хозяйственной деятельности. Следовательно, формат сегментарной отчетности будет иметь вид не двухуровневой, а многоуровневой системы, представленной на рисунке. Конечно, это требует дополнительной работы, однако только в этом случае применение ПБУ 12/2000 будет максимально эффективным.

Схему сегментов предприятия разрабатывает экономист или коммерческий директор, который впоследствии и будут использовать отчетность для управления сбытом. Задачей же бухгалтера является сбор и систематизация данных в соответствии с выбранной схемой. Естественно, это потребует усложнения учетного процесса и увеличения работы бухгалтерии, что в конечном итоге и выступает причиной отказа от применения ПБУ 12/2000 на практике. Однако проблема лишь на первый взгляд кажется трудноразрешимой.

     
                          ————————————————————¬
                          |Организация "Альфа"|
                          L—————————T——————————
   

-----------------------+---------------------------¬

     
        —————+—————¬                                      ——————+————¬
        |  Экспорт |                                      |Внутренний|
        |          |                                      |   рынок  |
        L————T——————                                      L—————T—————
   

LT-----------------------¬ ¦

     
        ——————+————¬            ——————+—————¬                   |
        |Белоруссия|            |  Франция  |                   |
        L—————T—————            L—————T——————                   |
              |                       |                         |  
            ——+—————————¬           ——+—————————¬          —————+———¬  
      ——————+————¬——————+————¬——————+————¬——————+————¬ ————+———¬————+———¬
      |Клиент N 1||Клиент N 2||Клиент N 3||Клиент N 4| |Товар А||Товар Б|
      L—————T—————L—————T—————L—————T—————L—————T————— L———T————L———T————
   

¦ ¦ ¦ ¦ -----+ ---+--¬

     
   ————————¬|  ————————¬|  ————————¬|  ————————¬|—————+———¬|—————+———¬ |
   |Товар А++  |Товар А++  |Товар А++  |Товар А++|"Разовые++|"Разовые| |
   L————————|  L————————|  L————————|  L————————||клиенты"|||клиенты"| |  
   ————————¬|  ————————¬|  ————————¬|  ————————¬|L—————————|L————————— |
   |Товар Б+—  |Товар Б+—  |Товар Б+—  |Товар Б+—          |           |
   L————————   L————————   L————————   L————————     ———————           |  
                                               ——————+————¬———————————¬|
                                               |Постоянные||Постоянные+—
                                               |  клиенты ||  клиенты |
                                               L———————————L———————————
   

Сегменты организации-экспортера "Альфа"

Информация о деятельности предприятия формируется в системе бухгалтерского учета, а о его отдельных сегментах (в нашем случае - рынках сбыта) - в рамках сегментарного бухгалтерского учета. Сегментарный учет - это одна из подсистем системы бухгалтерского учета предприятия, в которой действуют те же требования, правила, методы, способы, установленные для изучаемых объектов российским законодательством.

Для того чтобы его организовать, бухгалтеру предприятия необходимо разработать и утвердить в Учетной политике следующие показатели:

- формы сегментарной отчетности,

- механизм определения показателей,

- систему аналитических счетов в разрезе сегментов.

Разработка формы сегментарной отчетности предполагает решение следующих вопросов. Во-первых, разделение с учетом требований ПБУ 12/2000 всех выделенных сегментов на внутренние и внешние (отчетные). Информация о первых - предназначается только для менеджера компании и содержит достаточно широкий состав показателей, информация о вторых - публикуется в одном из разделов пояснительной записки и определяется указанным ПБУ. Во-вторых, разработку состава показателей для первичного и вторичного уровня. Если это внешние сегменты, то набор данных должен как минимум соответствовать все тому же ПБУ, если внутренние - полностью зависит от предъявляемых к отчетности требований. Учитывая, что цель формирования информации в таком разрезе организациями-экспортерами заключается в оценке эффективности деятельности на различных рынках сбыта, отчетность должна раскрывать данные о выручке, прибыли, затратах, рентабельности и т.д., состав показателей представлен в таблице.

Перечень показателей, раскрываемых во внутренней

и внешней сегментарной отчетности организациями-экспортерами

     
   ———————————————————————————T———————————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |        Показатели        |                    Формат информации, вид сегмента                    |
   |                          +———————————————————————T———————————————————————T———————————————————————+
   |                          |       Первичный,      |       Вторичный,      |       Вторичный,      |
   |                          |географические сегменты| операционные сегменты |географические сегменты|
   |                          |    по рынкам сбыта    |                       |по расположению активов|
   |                          +———————————T———————————+———————————T———————————+———————————T———————————+
   |                          | Внутренняя|  Внешняя  | Внутренняя|  Внешняя  | Внутренняя|  Внешняя  |
   |                          | отчетность| отчетность| отчетность| отчетность| отчетность| отчетность|
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |Общая величина выручки    |     +     |     +     |           |           |           |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |Величина выручки от       |           |           |     +     |     +     |           |     +     |
   |продажи внешним           |           |           |           |           |           |           |
   |покупателям               |           |           |           |           |           |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |Себестоимость             |     +     |           |     +     |           |           |     +     |
   |реализованной продукции   |           |           |           |           |           |           |
   |(товаров, работ, услуг)   |           |           |           |           |           |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |В том числе:              |           |           |           |           |           |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |   Материальные затраты   |     +     |           |     +     |           |           |     +     |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |   Затраты на оплату труда|     +     |           |     +     |           |           |     +     |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |   Амортизационные        |     +     |           |     +     |           |           |     +     |
   |   отчисления             |           |           |           |           |           |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |Коммерческие и            |     +     |           |     +     |           |     +     |     +     |
   |управленческие расходы,   |           |           |           |           |           |           |
   |относящиеся к сегменту    |           |           |           |           |           |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |В том числе:              |           |           |           |           |           |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |   Вознаграждение         |     +     |           |     +     |           |           |           |
   |   посредника             |           |           |           |           |           |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |   Транспортировка и      |     +     |           |     +     |           |           |           |
   |   прочие подобные услуги |           |           |           |           |           |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |   Таможенные платежи     |     +     |           |     +     |           |           |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |   Реклама                |     +     |           |     +     |           |     +     |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |   Прочие                 |     +     |           |     +     |           |     +     |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |Финансовый результат      |     +     |     +     |     +     |           |     +     |     +     |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |Прочие доходы             |     +     |           |     +     |           |     +     |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |В том числе по видам      |     +     |           |     +     |           |     +     |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |Прочие расходы            |     +     |           |     +     |           |     +     |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |В том числе по видам      |     +     |           |     +     |           |     +     |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |Общая балансовая величина |     +     |     +     |     +     |     +     |     +     |     +     |
   |активов                   |           |           |           |           |           |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |Общая величина            |     +     |     +     |     +     |           |           |           |
   |обязательств              |           |           |           |           |           |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |В том числе по видам      |     +     |           |     +     |           |     +     |           |
   |обязательств              |           |           |           |           |           |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |Общая величина капитальных|     +     |     +     |     +     |     +     |     +     |     +     |
   |вложений                  |           |           |           |           |           |           |
   +——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |Общая величина            |     +     |     +     |           |           |     +     |     +     |
   |амортизационных отчислений|           |           |           |           |           |           |
   L——————————————————————————+———————————+———————————+———————————+———————————+———————————+————————————
   

Состав показателей в обязательном порядке должен быть дополнен показателями структуры (удельный вес каждого сегмента, удельный вес каждой статьи затрат в себестоимости либо прибыли) и может одновременно содержать показатели динамики (абсолютные и относительные). Составлять одну сводную форму отчета по всем выделенным сегментам нецелесообразно, поэтому в применяемую на предприятии бухгалтерскую программу следует внести ряд аналитических таблиц, которые будут раскрывать информацию с той степенью детализации и в том разрезе, которые на данный момент интересуют экономиста или коммерческого директора. Основополагающим для сегментных показателей является то, что при определении доходов, расходов, активов и обязательств отчетного сегмента в расчет принимаются только те данные, которые непосредственно относятся к отчетному сегменту либо которые могут быть отнесены к нему путем обоснованного распределения. Следовательно, перечень показателей можно разбить на три группы: обоснованно распределяемые по всем выделенным сегментам, распределяемые по некоторым из сегментов, не подлежащие распределению. К первой группе относятся все прямые доходы и расходы: выручка, материальные затраты, некоторые виды коммерческих расходов и др. Ко вторым - можно отнести некоторые виды общепроизводственных расходов, которые могут быть распределены между операционными сегментами, но не между географическими (например, содержание производственных цехов). К нераспределяемым показателям для организаций-экспортеров в общем случае относят расходы на управление, которые признаются условно-постоянными затратами организации в целом. Механизм распределения информации по сегментам состоит из перечня показателей с указанием степени распределения между сегментами и базы этого распределения. В общем случае базой распределения признается выручка сегмента от реализации. Однако некоторые специалисты признают этот подход в корне неверным [8], поскольку его можно свести к механическому разделению всех статей бухгалтерской отчетности по сегментам, поэтому в качестве базы следует принимать такой критерий, который наилучшим образом отражает взаимосвязь распределяемого показателя и объекта распределения. Например, количество часов работы производственных рабочих, себестоимость или количество сырья. Выбор той или иной базы сугубо индивидуален для каждого предприятия, и даже для каждого вида расходов. Решение проблемы расчета показателей по сегментам можно значительно упростить, если предусмотреть в рабочем плане счетов соответствующую организацию аналитического учета. Это предполагает введение дополнительных субсчетов к счетам бухгалтерского учета, предназначенных для сбора и систематизации информации по каждому сегменту. Например, к счету 90 "Продажи" открыть следующие субсчета: - первого порядка - по направлениям продаж (рынки сбыта); - второго порядка - по контрагентам; - третьего порядка - по контрактам, партиям; - четвертого порядка - по видам товаров, работ, услуг. Структуризация счета должна соответствовать принятой иерархии сегментов. Построение такой структуры аналитического учета возможно только в условиях полной автоматизации бухгалтерского учета. Таким образом, организовать сегментарный учет достаточно просто при условии грамотного подхода к сегментации бизнеса, четкого знания порядка отражения экспортных операций на счетах бухгалтерского учета и полной автоматизации учетного процесса. Сегментарная отчетность дает более полное представление об организации внешним пользователям, а также служит эффективным систематизированным источником информации о деятельности каждого сегмента предприятия, обладающего высокими аналитическими возможностями. Оперативный контроль показателей деятельности организации в таком разрезе предотвращает появление и рост негативных тенденций в отдельных сегментах. Представленные нами основные принципы организации сегментарного учета позволяют решить проблему усложнения учетного процесса, минимизируя участие бухгалтера в формировании информации по сегментам бизнеса. При этом сформулированные правила могут успешно применяться не только организациями-экспортерами, но и любыми другими предприятиями, реализующими продукцию в различных регионах. Литература 1. Приказ Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций". 2. Приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению". 3. Приказ Минфина России от 06.07.1999 N 43н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99)". 4. Королева Т.В. Информация по сегментам: практическое применение // Бухгалтерский учет. 2001. N 12. 5. Соколов А.А. Как составить сегментарную отчетность // Учет в производстве. 2005. N 1. С. 68 - 76. 6. Соколов А.А. Обоснование содержания сегментарной отчетности // Аудитор. 2002. N 1. С. 16 - 24. 7. Ложников И. Комментарии к Положению по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2000) // Консультант бухгалтера. 2000. N 6. 8. Бурцев В.В. Совершенствование внутреннего контроля // Аудит и налогообложение. 2004. N 2. 9. Карпухина С. Сегментная отчетность. Детальный анализ МСФО 14 // Двойная запись. 2006. N 2. С. 72 - 75. 10. Рахметов А.Х. Управленческий учет по сегментам деятельности предприятия // Бухгалтерский учет. 2000. N 20. С. 58 - 59. С.П.Горячих К. э. н., доцент кафедры бухгалтерского учета и налогов Вятского государственного гуманитарного университета А.Н.Чикишева Ассистент кафедры бухгалтерского учета и налогов Вятского государственного гуманитарного университета Подписано в печать 09.03.2007 ————