"Бухгалтер и закон", 2007, N 3

НАЛОГОВОЕ АДМИНИСТРИРОВАНИЕ В РОССИИ

НА СОВРЕМЕННОМ ЭТАПЕ КАК УГРОЗА

ЭКОНОМИЧЕСКОЙ БЕЗОПАСНОСТИ

В настоящее время все шире распространяются способы, связанные с использованием недобросовестных налоговых схем. В специальной литературе они именуются схемами налоговой оптимизации или минимизации. Составные части данных схем формально соответствуют требованиям закона <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Мамаев М. О криминализации незаконного уменьшения налоговых обязательств // Уголовное право. 2005. N 4. С. 38, 39.

Потери бюджета Российской Федерации от уклонения, совершаемого этими способами, несоизмеримо выше остальных. По оценке экономистов Всемирного банка, они составляют до 2% ВВП, или 266 млрд руб. По данным МВД России, эта сумма составляет примерно 1 трлн руб. Это оценки только за один 2003 г. и лишь по одному виду налоговой оптимизации - сделкам с использованием трансфертных цен. Для сравнения: установленная сумма ущерба по оконченным уголовным делам, возбужденным по признакам составов преступлений, предусмотренных ст. ст. 198 и 199 Уголовного кодекса Российской Федерации (далее - УК РФ), за этот период составила немногим более 5,1 млрд руб. <2>.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Там же. С. 39.

А.В. Хапов справедливо отмечает, что с течением времени российские суды все чаще при рассмотрении налоговых споров будут сталкиваться с необходимостью отграничивать законные схемы оптимизации налогообложения от налогового мошенничества - уклонения от налогообложения не дозволенным законом способом. Проблема в том, что граница дозволенного в налоговом планировании не может быть достаточно четко установлена на законодательном уровне <3>.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Хапов А.В. Некоторые актуальные вопросы рассмотрения налоговых споров в зарубежных судах // Российская юстиция. 2005. N 4. С. 45.

Широко применяемые трансфертные цены, особенно во внешнеторговых операциях с сырьевыми ресурсами, для России - несомненное зло. Общественную опасность этого явления трудно переоценить. Парадокс, но даже государственные предприятия, такие как "Роснефть", строили свою ценовую политику, используя внутрикорпоративные цены <4>.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Клепицкий И.А. Эволюция норм об ответственности за уклонение от уплаты налогов // Законодательство. 2004. N 5. С. 37.

Цель использования трансфертных цен - уменьшение налоговых обязательств. Юридической переквалификации сделок в данном случае не требуется, и налоговые органы в соответствии со ст. 20 НК РФ вправе применить порядок налогообложения в соответствии с рыночными ценами. Доначисленные налоги взыскиваются в бесспорном порядке. Как и в предыдущем случае, их размер может являться признаком объективной стороны составов преступлений, предусмотренных ст. ст. 198 и 199 УК РФ.

Юридическая квалификация такого рода деяний представляется крайне сложной. Действующая редакция "налоговых" статей УК РФ не реализует в полной мере охранительной функции уголовного права в сфере налоговых правоотношений <5>.

     
   ————————————————————————————————
   

<5> Зарипов В.М. Уменьшение налогов - законное и незаконное // Налоговый вестник. 2004. N 2. С. 106, 107.

М. Мамаев предлагает выделить эти деяния в отдельный состав налогового преступления.

Факт непоступления налоговых платежей в бюджет, установленный соответствующим актом налогового органа (доначисление налогов по правилам п. 3 ст. 40 НК РФ), а при применении п. 1 ст. 45 НК РФ - судебным решением, являясь признаком объективной стороны налогового правонарушения наряду с самим деянием, должен быть критерием в оценке его субъективной стороны.

Само деяние будет выражаться в следующем виде:

- в заключении мнимых и притворных сделок в целях уклониться от уплаты налогов;

- в занижении цены сделки и перемещении налогооблагаемой базы в сторону предприятий, либо зарегистрированных в офшорных зонах, либо уменьшающих свои налоговые обязательства иными способами, и, наоборот, в завышении при импортных операциях в целях уклонения от налогообложения. В данном случае речь идет о трансфертных (внутрикорпоративных) ценах;

- в совершении действий, направленных на обман налоговых органов относительно статуса налогоплательщика и прав на налоговые льготы и иные преференции <6>.

     
   ————————————————————————————————
   

<6> Мамаев М. О криминализации незаконного уменьшения налоговых обязательств // Уголовное право. 2005. N 4. С. 41.

Предлагается дополнить УК РФ нормой, предусматривающей ответственность за уклонение от уплаты налогов указанными способами. В данном случае налицо более "квалифицированный" обман, чем при уклонении обычными способами, т.е. связанными с включением в налоговую отчетность заведомо ложных сведений, поскольку имеет место несколько взаимосвязанных, последовательно совершаемых актов (сделок).

На взгляд авторов, термин "налоговое мошенничество", которое предлагает М. Мамаев, наиболее полно отражает содержание подобных деяний.

В порядке de lege ferenda предлагается дополнить гл. 22 УК РФ уголовно-правовой нормой, предусматривающей ответственность за рассматриваемые деяния, а именно ст. 199.3, изложенной в следующей редакции:

"Статья 199.3 Налоговое мошенничество

Налоговое мошенничество, то есть сопряженное с обманом оформление предпринимательской деятельности, искажающее действительное содержание или существенные условия проводимых финансово-хозяйственных операций в целях уклониться от уплаты налогов и (или) сборов, совершенное руководителем организации, либо иным лицом, выполняющим управленческие функции в этой организации, или индивидуальным предпринимателем, повлекшее неуплату налогов и сборов в крупном размере

- наказывается штрафом в размере от двухсот тысяч до пятисот тыс. руб. либо лишением свободы на срок до шести лет" <7>.

     
   ————————————————————————————————
   

<7> Мамаев М. О криминализации незаконного уменьшения налоговых обязательств // Уголовное право. 2005. N 4. С. 41.

Подводя итоги, можно сделать следующий вывод: систематические изменения и дополнения УК РФ и законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, регламентирующие уголовную ответственность за преступления в налоговой сфере не только в полной мере не решают возникающих в правоприменительной практике вопросов, но нередко и ставят новые <8>. Это, безусловно, не позволяет эффективно бороться с данным видом преступности.

     
   ————————————————————————————————
   

<8> Щукин А.В. Уголовная ответственность за сокрытие денежных средств и имущества, за счет которых должно производиться взыскание налогов и сборов. М., 2004. С. 25.

Бланкетность диспозиции норм налоговых преступлений, их выраженный отсылочный характер и множественность нормативных документов, регулирующих вопросы налогообложения, обусловливают объективную необходимость широкого использования специальных познаний в бухгалтерской, экономической, финансовой, налоговой и других отраслях права <9>.

     
   ————————————————————————————————
   

<9> Середа И.М. Преступления против налоговой системы: характеристика, ответственность, стратегии борьбы: Дис... д-ра юрид. наук. Иркутск, 2006. Поэтому полагаем, что в целях обеспечения единообразного подхода к толкованию признаков уголовно-правовых норм, устанавливающих ответственность за налоговые преступления и квалификации последних, необходимо заново обобщить опыт соответствующей судебной деятельности и принять новое постановление Пленума ВС РФ "О судебной практике по делам об ответственности за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов". А.Г.Хайруллин Д. ф. н., профессор, заведующий кафедрой "Финансы и бухгалтерский учет" Камской государственной инженерно-экономической академии Р.Р.Магизов К. ю. н., доцент кафедры "Финансы и бухгалтерский учет" Камской государственной инженерно-экономической академии Подписано в печать 09.03.2007 ————