"Ваш налоговый адвокат", 2007, N 3

СРОКИ, УСТАНОВЛЕННЫЕ ДЛЯ НАКАЗАНИЯ

На практике проверяющие не всегда соблюдают установленные законом сроки взыскания налоговых санкций, что нередко позволяет коммерсантам выигрывать судебные споры. Так что стоит внимательно ознакомиться с теми временными рамками, в пределах которых налоговые инспекторы должны успеть наказать организацию.

Срок давности привлечения к ответственности

Согласно п. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения за пределами срока давности привлечения к налоговой ответственности - три года со дня совершения налогового правонарушения. В отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. ст. 120 и 122 НК РФ, срок давности исчисляется со дня, следующего за днем окончания соответствующего налогового периода <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> См. также Постановления ФАС Уральского округа от 15 января 2007 г. по делу N Ф09-11792/06-С3, ФАС Центрального округа от 10 января 2007 г. по делу N А48-943/05-8.

Пример 1. Выплачивая доходы иностранным организациям, общество не выполнило обязанность налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет сумм налога. Суд установил, что доход иностранным компаниям общество выплатило 10 февраля 2003 г., а акт налоговой проверки был составлен 2 марта 2006 г. Таким образом, взыскание с общества штрафа, предусмотренного ст. 123 НК РФ, неправомерно, поскольку истек предусмотренный п. 1 ст. 113 НК РФ трехлетний срок давности привлечения к ответственности.

(Постановление ФАС Московского округа от 21 декабря 2006 г., 25 декабря 2006 г. по делу N КА-А40/12432-06)

В силу положений п. 1.1 ст. 113 НК РФ течение срока давности приостанавливается, если привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение лицо активно противодействует проведению выездной налоговой проверки, а именно препятствует доступу должностных лиц налоговых органов, которые проводят налоговую проверку, на используемые для ведения предпринимательской деятельности территории или в помещения (за исключением жилых).

В таком случае течение срока давности считается приостановленным со дня составления акта, предусмотренного п. 3 ст. 91 НК РФ, и возобновляется со дня, когда вынесено решение о возобновлении выездной налоговой проверки.

Течение срока давности привлечения лица к ответственности за совершение налоговых правонарушений прекращается с момента оформления акта налоговой проверки, в котором указаны выявленные в ее ходе документально подтвержденные факты налоговых правонарушений и ссылки на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за эти правонарушения. Если для оформления результатов налоговой проверки составление акта не требуется, течение срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения прекращается (т.е. срок давности считается исчерпанным) с вынесением руководителем (заместителем руководителя) налогового органа соответствующего решения о привлечении налогоплательщика к ответственности (Постановление КС РФ от 14 июля 2005 г. N 9-П).

В резолютивной части указанного Постановления КС РФ судьи также отметили, что в случае воспрепятствования налогоплательщиком осуществлению налогового контроля и проведению налоговой проверки суд может признавать уважительными причины пропуска налоговым органом срока давности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности. Стало быть, суд вправе взыскивать с него налоговые санкции за те правонарушения, которые выявлены в пределах сроков глубины охвата налоговой проверки на основе анализа соответствующей документации <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> См. также Постановление Президиума ВАС РФ от 4 октября 2005 г. N 8665/04.

Как показывает арбитражная практика, суды приняли к руководству приведенную позицию Конституционного Суда РФ (см., например, Постановления Президиума ВАС РФ от 11 октября 2005 г. N 5308/05, ФАС Северо-Западного округа от 19 января 2007 г. по делу N А05-7568/2006-9, ФАС Уральского округа от 17 января 2007 г. по делу N Ф09-11852/06-С1, ФАС Северо-Кавказского округа от 14 декабря 2006 г. по делу N Ф08-5863/2006-2450А).

Минфин России также учел данную позицию в своих разъяснениях. Так, в Письме от 31 августа 2006 г. N 03-02-07/1-238 чиновники указали, что если проверяющие начинают оформление результатов выездной налоговой проверки в июле 2006 г., то руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе привлечь налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в 2005, 2004, 2003 гг. В то же время в случае воспрепятствования налогоплательщиком проведению выездной налоговой проверки по решению суда налогоплательщик может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения и в 2002 г.

Срок исковой давности взыскания штрафов

Конституционный Суд РФ в Постановлении от 27 апреля 2001 г. N 7-П указал, что установление ограничительных сроков для применения мер государственного принуждения продиктовано необходимостью обеспечения баланса публичных интересов государства и частных интересов субъектов. Применение мер принуждения без ограничения какими-либо сроками противоречит конституционным требованиям о соразмерности ограничения прав и свобод.

Согласно ст. 115 НК РФ налоговые органы вправе обратиться в суд с иском о взыскании штрафов с организации и индивидуального предпринимателя в порядке и сроки, которые предусмотрены Налоговым кодексом РФ, в течение шести месяцев по окончании срока исполнения требования об уплате налога <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Срок взыскания налоговой санкции начинает исчисляться по прекращении течения срока давности привлечения к налоговой ответственности. - Прим. ред.

Данные сроки являются пресекательными, т.е. не подлежащими восстановлению. В случае их пропуска суд отказывает в удовлетворении требований налогового органа (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28 декабря 2005 г. по делу N А79-5613/2005).

Как указал КС РФ в Постановлении от 14 июля 2005 г. N 9-П, срок давности для обращения в суд исчисляется со дня:

- составления акта (в случае привлечения налогоплательщика либо налогового агента к ответственности по результатам выездной налоговой проверки);

- вынесения руководителем налогового органа решения по материалам проверки (если составление акта не требуется) <2>.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> См. Постановления ФАС Центрального округа от 6 июля 2006 г. по делу N А62-4192/2004, ФАС Уральского округа от 21 сентября 2006 г. по делу N Ф09-8381/06-С7. Проведение на основании п. 6 ст. 101 НК РФ дополнительных мероприятий налогового контроля не изменяет порядок исчисления срока давности, предусмотренный ст. 115 НК РФ (п. 11 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17 марта 2003 г. N 71). Согласно п. 38 Постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 при проверке соблюдения истцом срока давности взыскания налоговых санкций (п. 1 ст. 115 НК РФ) судам надлежит исходить из того, что установленные п. 2 ст. 115 НК РФ специальные правила исчисления названного срока применяются с учетом положений п. п. 3 и 4 ст. 108 НК РФ. По смыслу п. 3 ст. 108 НК РФ, если уполномоченным государственным органом в установленном порядке поставлен вопрос о привлечении налогоплательщика - физического лица к уголовной ответственности, налоговый орган вправе принять меры к привлечению данного лица к ответственности, предусмотренной НК РФ, только в случае отказа в возбуждении или прекращения уголовного дела. С учетом этого обстоятельства для указанных ситуаций п. 2 ст. 115 НК РФ установлены специальные правила исчисления срока давности взыскания налоговых санкций с налогоплательщиков - физических лиц: со дня получения налоговым органом постановления об отказе в возбуждении или о прекращении уголовного дела. Пунктом 4 ст. 108 НК РФ предусмотрено, что должностные лица организации привлекаются к уголовной или административной ответственности наряду с привлечением самой организации к налоговой ответственности. Следовательно, то обстоятельство, что в отношении должностного лица организации-налогоплательщика решался вопрос о привлечении к уголовной ответственности, не является основанием для применения специальных правил исчисления срока давности взыскания налоговых санкций с организации. М.О.Алексеев К. ю. н., налоговый юрист Подписано в печать 07.03.2007 ————