"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2007, N 6

Вопрос: Работники организации повышают свою квалификацию в Государственном институте повышения квалификации (г. Москва) на бесплатной основе как для бюджетополучателей. Обучение не предполагает получения высшего или среднего образования, договор не составляется, вызов на обучение направляется в виде приглашения. В конце обучения выдается документ о пройденной профессиональной подготовке.

Какие документы необходимы, чтобы можно было принять расходы, связанные с повышением квалификации работников (возмещение стоимости проезда, проживания в Москве, суточные, сохранение заработной платы в период обучения и пр.), для расчета налога на прибыль?

Ответ: Согласно ст. 196 ТК РФ работодатель проводит профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение их вторым профессиям в организации, а при необходимости - в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором. Право работников на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации реализуется путем заключения дополнительного договора между работником и работодателем (ст. 197 ТК РФ).

В соответствии с пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 264 НК РФ. Указанные расходы включаются в состав прочих, если:

- соответствующие услуги оказываются российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;

- подготовку (переподготовку) проходят работники налогоплательщика, состоящие в штате, а для эксплуатирующих организаций, в соответствии с законодательством РФ отвечающих за поддержание квалификации работников ядерных установок, - работники этих установок;

- программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика.

Имейте в виду, что затраты на организацию развлечения, отдыха или лечения, а также связанные с содержанием образовательных учреждений или оказанием им бесплатных услуг, с оплатой обучения работников в высших и средних специальных учебных заведениях при получении ими высшего и среднего специального образования, не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров и для целей налогообложения не принимаются.

Из ситуации следует, что между организацией и образовательным учреждением письменного договора на обучение не составляется. В соответствии с п. 3 ст. 264 НК РФ включение в состав прочих расходов возможно при наличии такого договора. Более того, по нашему мнению, закрепленный в данной норме порядок распространяется только на расходы, предусмотренные договором с образовательным учреждением. Эта позиция подтверждается и арбитражной практикой. Например, в Постановлении от 1 сентября 2004 г. по делу N Ф04-6197/2004(А27-4282-26) ФАС Западно-Сибирского округа отметил, что вывод суда об обоснованности затребования от общества налоговым органом копий договоров с образовательными учреждениями для подтверждения расходов на переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, правомерен. В Постановлении от 12 октября 2005 г. по делу N Ф04-665/2005(15725-А81-33) ФАС Западно-Сибирского округа указал, что "для целей налогообложения для налогоплательщика необходимо соблюсти условия, предусмотренные ст. 264 НК РФ, а именно наличие договора с образовательным учреждением, имеющим государственную аккредитацию (имеющим соответствующую лицензию)".

Поскольку в рассматриваемой ситуации письменный договор не составлялся, мы считаем некорректной квалификацию указанных компенсационных выплат работникам, связанных с их нахождением в учебном заведении г. Москвы, как расходов на подготовку и переподготовку кадров, упоминаемых в п. 3 ст. 264 НК РФ.

Данный вывод, однако, не означает, что эти расходы безусловно не могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. По нашему мнению, они могут учитываться в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией в силу пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ. К таким расходам относятся затраты на командировки, в частности:

- на проезд работника к месту командировки и обратно;

- наем жилого помещения. Здесь же подлежат возмещению расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, на обслуживание в номере, за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

- суточные или полевое довольствие.

Теперь о документах, которые необходимо оформить, чтобы соблюсти требования ст. 252 НК РФ в части документального оформления произведенных расходов по расходам на командировки.

В соответствии со ст. 166 ТК РФ служебная командировка - это поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. При получении приглашения на обучение следует издать приказ (распоряжение) о направлении работника в служебную командировку, где в графе "Цель командировки" указать: "для повышения квалификации в Государственном институте повышения квалификации по специальности ________________________, на основании приглашения N __ от "__" _____ г.".

Имейте в виду, что приказ (распоряжение) должен быть датирован позже даты получения приглашения. Также обязательным документом является командировочное удостоверение.

Для подтверждения производственного характера командировки помимо перечисленных документов необходимо оформить служебное задание и отчет о его выполнении, в которых также указать цель направления в командировку: "для повышения квалификации". К отчету прикладываются документы, прямо или косвенно свидетельствующие о содержании обучения и фактическом его прохождении работниками (например, программа повышения квалификации и документ, подтверждающий успешно пройденную работником профессиональную переподготовку).

И конечно, не нужно забывать о документах, подтверждающих стоимость проезда (как правило, это оригиналы проездных билетов) и стоимость проживания.

При направлении работника в командировку ему выплачиваются суточные, учитываемые в расходах по налогу на прибыль в пределах установленных Правительством РФ нормативов (Постановление Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 93).

Помните, что в силу ст. 167 ТК РФ при направлении работника в служебную командировку ему гарантируется сохранение места работы (должности) и среднего заработка.

В.В.Глухова

Специалист компании "ФБК"

Т.А.Матвеичева

Специалист компании "ФБК"

Т.С.Новикова

Специалист компании "ФБК"

Подписано в печать

06.03.2007

————