"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2007, N 6

ВОЗВРАТ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ, ВЫДАННЫХ РАБОТОДАТЕЛЕМ

Предприятиями всех организационно-правовых форм собственности широко используется механизм выдачи наличных денежных средств сотрудникам под отчет на хозяйственно-операционные расходы. Предоставление же работодателем денежного займа работнику - один из весьма эффективных методов стимулирования кадров.

Удержание своевременно не возвращенных подотчетных сумм

Наличные денежные средства выдаются под отчет сотрудникам организации, которые, действуя от ее имени, вступают в хозяйственные отношения с другими участниками рыночных отношений. Как правило, за счет этих средств приобретаются хозяйственные и канцелярские товары, горюче-смазочные материалы, оплачиваются представительские расходы.

Порядок выдачи денежных средств под отчет

Подотчетное лицо - работник организации, который согласно внутренним организационно-распорядительным документам имеет право получать целевые авансы (подотчетные суммы), т.е. денежные средства, выданные организацией под отчет на административно-хозяйственные и операционные расходы.

Целевой аванс может быть выдан двумя способами:

- наличными денежными средствами из кассы организации или непосредственно с расчетного счета в банке;

- путем списания денежных средств со специального карточного счета, открытого банком для организации расчетов по банковской пластиковой карте, оформленной на имя подотчетного лица.

При выдаче и оформлении подотчетных сумм следует руководствоваться Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным Решением Совета Директоров Центрального банка Российской Федерации от 22 сентября 1993 г. N 40 (далее - Порядок).

Согласно п. 11 Порядка предприятия имеют право выдавать под отчет наличные деньги:

- на хозяйственно-операционные и командировочные расходы;

- операции по закупке товаров мелкооптовыми партиями;

- расходы экспедиций геолого-разведочных партий;

- расходы отдельных подразделений хозяйственных организаций, в том числе филиалов, не состоящих на самостоятельном балансе и находящихся вне района деятельности организаций.

Выдача наличных денег под отчет на расходы, связанные со служебными командировками, производится в пределах сумм, причитающихся командированным лицам на эти цели на основании сметы командировочных расходов, составляемой в бухгалтерии организации.

Лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из командировки предъявить в бухгалтерию организации отчет об израсходованных суммах и произвести по ним окончательный расчет.

Учтите, что срок отчета по целевым авансам на административно-хозяйственные и операционные расходы законодательством не установлен, он утверждается руководителем организации приказом или другим организационно-распорядительным документом.

Основание для выдачи денежных средств под отчет членам трудового коллектива - утвержденный приказом (распоряжением) руководителя организации список лиц, имеющих право на получение указанных сумм, где в обязательном порядке оговариваются размер выдаваемых сумм и сроки, на которые они выдаются. Именно по истечении этих сроков подотчетное лицо должно отчитаться в произведенных расходах. Их отсутствие позволяет считать, что период, на который выданы подотчетные суммы, не установлен. В подобной ситуации выдача подотчетных сумм и отчет подотчетного лица о расходовании денежных средств (возврат их в кассу) проводятся в течение одного рабочего дня. Кроме того, в указанном документе могут быть также установлены требования, предъявляемые к оформлению первичных документов, и порядок представления, обработки и утверждения авансовых отчетов.

С включенными в указанный список работниками в целях сохранности выдаваемых им денежных средств необходимо заключить договор о полной индивидуальной материальной ответственности. Всем работникам выдаются доверенности (без доверенности от имени организации может действовать только ее руководитель), подтверждающие, что при покупке товаров (оплате работ, услуг) они действуют в интересах организации. Доверенность можно выписать по форме N М-2, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а. Однако некоторые специалисты считают, что она может быть выдана и в произвольной форме, но с обязательным указанием необходимых реквизитов: дата выдачи, подпись руководителя и печать фирмы (п. 5 ст. 185 ГК РФ). Главное, чтобы указанные в документе сведения подтверждали право физического лица на получение товаров (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21 января 2004 г. по делу N Ф04/353-1379/А70-2003).

Для получения денежных средств под отчет работник должен написать заявление и получить на нем разрешающую резолюцию руководителя организации. Помните, что выдача наличных денег под отчет производится только при условии полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному авансу.

Выдача денежных средств под отчет оформляется в общеустановленном порядке расходными кассовыми ордерами (форма N КО-2 <1>).

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Утверждена Постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. N 88.

Отчет об использовании средств

Как уже указывалось, не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который были выданы денежные средства (по возвращении из командировки), подотчетное лицо обязано представить в бухгалтерию организации авансовый отчет <2> о произведенных расходах. К отчету прикладываются оправдательные документы, подтверждающие их направленность и достоверность расходов.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Форма утверждена Постановлением Госкомстата России от 1 августа 2001 г. N 55, применяется юридическими лицами всех форм собственности, кроме бюджетных учреждений.

Авансовый отчет составляется в одном экземпляре и заполняется совместно подотчетным лицом и работником бухгалтерии. На оборотной стороне формы подотчетное лицо указывает перечень документов, подтверждающих произведенные расходы (командировочное удостоверение, квитанции, транспортные документы, чеки ККМ, товарные чеки, накладные, счета-фактуры, квитанции к приходным кассовым ордерам и другие оправдательные документы) и суммы затрат по ним (графы 1 - 6). Документы, приложенные к авансовому отчету, нумеруются подотчетным лицом в порядке их записи в отчете.

Целесообразность произведенных расходов подтверждает должностное лицо, в подчинении которого находится представивший отчет сотрудник, проставлением своей подписи на бланке авансового отчета.

Затем документ поступает в бухгалтерию, где проверяется работниками бухгалтерской службы организации, после чего утверждается руководителем организации. И только при наличии положительной резолюции руководителя авансовый отчет принимается к учету.

Основания удержаний из заработной платы подотчетного лица

Производить удержания из заработной платы работника работодатели могут для погашения неизрасходованного и своевременно не возвращенного целевого аванса, если подотчетное лицо не представило авансовый отчет в установленные сроки либо не вернуло в кассу остаток неиспользованных сумм авансов (ст. 137 ТК РФ).

Обратите внимание: работодатель вправе принять решение об удержании невозвращенной суммы из заработной платы работника не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного для возвращения аванса, и при условии, если работник не оспаривает оснований и размеров удержания.

Такое решение должно быть оформлено соответствующим организационно-распорядительным документом. При его отсутствии либо в случае отказа работника добровольно удовлетворить требования администрации удержания из заработной платы производятся в судебном порядке <3>.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> При возбуждении уголовного дела в случаях хищений и недостач руководитель организации обязан предъявить иск о возмещении виновными причиненного ущерба. Присужденные в этом случае суммы взыскиваются с виновных лиц на основании исполнительных листов, выдаваемых согласно приговору или решению суда.

Напомним, что согласно ст. 138 ТК РФ общий размер удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20%, а контроль за взысканием в установленные сроки дебиторской задолженности возложен на главного бухгалтера (пп. "г" п. 11 Положения о главных бухгалтерах, утвержденного Постановлением Совмина СССР от 24 января 1980 г. N 59).

Бухгалтерский учет расчетов с подотчетными лицами

Для учета расчетов с подотчетными лицами предназначен счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами". Выдача наличных денег из кассы организации под отчет отражается по дебету счета 71 в корреспонденции с кредитом счета 50 "Касса".

В зависимости от характера произведенных расходов счет 71 кредитуется на суммы, израсходованные подотчетными лицами, в корреспонденции со счетами учета затрат и приобретенных ценностей: 08 "Вложения во внеоборотные активы", 10 "Материалы", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы".

Возврат неизрасходованных наличных денег, выданных под отчет, отражается по дебету счета 50 и кредиту счета 71, сумма перерасхода по авансовому отчету - по дебету счета 71 в корреспонденции с кредитом счета 50.

Денежные средства, не возвращенные в установленные сроки, отражаются по кредиту счета 71 и дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". В дальнейшем эти суммы списываются со счета 94 в дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (если указанные суммы могут быть удержаны из оплаты труда работника в этом же месяце) или 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 2 "Расчеты по возмещению материального ущерба" (если они не могут быть удержаны из оплаты труда работника).

Кроме того, на указанные суммы увеличивается облагаемый доход работника, с которого удерживается (Д 70 К 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет 1 "Расчеты по налогу на доходы физических лиц") и перечисляется в бюджет (Д 68 К 51 "Расчетные счета") налог на доходы физических лиц.

Удержать невозвращенный остаток целевого аванса из зарплаты подотчетного лица, нарушившего кассовую дисциплину, можно в течение месяца со дня окончания срока, установленного приказом руководителя.

Пример 1. В марте 2007 г. работник по возвращении из командировки представил авансовый отчет с приложенными оправдательными документами, согласно которому остаток неиспользованных денежных средств составил 2400 руб. Остаток неиспользованных денежных средств в установленный срок (10 дней) работник не вернул. В связи с этим администрацией издан приказ об удержании невозвращенной суммы из заработной платы работника, ежемесячная сумма которой составляет 6000 руб.

На основании ст. 138 ТК РФ единовременно из заработной платы работника организация может удержать не более 1054,4 руб. [(6000 руб. - 728 руб.) x 20%], где 728 руб. - НДФЛ.

По истечении срока, установленного для сдачи денежных средств, в бухгалтерском учете организации делаются следующие проводки:

Д 94 К 71 - 2400 руб. - списан остаток неизрасходованной суммы, выданной под отчет и своевременно не возвращенной работником;

Д 70 К 94 - 1054,4 руб. - удержана часть своевременно не возвращенной суммы, выданной работнику под отчет, из заработной платы за апрель;

Д 70 К 94 - 1054,4 руб. - удержана часть своевременно не возвращенной суммы, выданной работнику под отчет, из заработной платы за май;

Д 70 К 94 - 291,2 руб. (2400 руб. - 1054,4 руб. x 2) - удержана оставшаяся часть своевременно не возвращенной суммы, выданной работнику под отчет, из заработной платы за июнь.

Величина не истребованной в установленные сроки дебиторской задолженности по подотчетным суммам относится в состав внереализационных расходов организации (п. 12 ПБУ 10/99 <4>).

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 утверждено Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н.

Удержания по займам

Правоотношения сторон по договору займа регулируются параграфом 1 гл. 42 ГК РФ. По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества (ст. 807 ГК РФ). Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Предоставление займа

Как правило, для получения займа сотрудник пишет заявление о предоставлении ему займа и передает его администрации для рассмотрения и принятия решения.

Договор денежного займа между организацией и работником должен быть заключен в письменной форме независимо от суммы, на которую он заключается (ст. 808 ГК РФ).

При заключении договора займа следует определить, уплачивает ли заемщик заимодавцу проценты, каковы порядок и срок возврата суммы займа и является ли заем целевым.

Наличие или отсутствие обязанности по начислению процентов делает договор займа возмездным или безвозмездным. По договору денежного займа проценты не начисляются только в случае, если это отдельно предусмотрено в договоре. Если заемщик по условиям договора выплачивать проценты все-таки обязан, то в договоре необходимо установить их размер, порядок и способ уплаты. При отсутствии в договоре таких условий размер процентов определяется по ставке рефинансирования Банка России на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части. При отсутствии иного соглашения проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа (ст. 809 ГК РФ).

Выполнение условий договора заимодавцем подтверждают:

- расходный кассовый ордер, в котором работник расписывается при выдаче наличных денежных средств за их получение;

- выписка кредитного учреждения о списании денежных средств с расчетного счета организации-заимодавца (при перечислении денежных средств на счет работника);

- акт передачи имущества или иной документ, удостоверяющий передачу (при предоставлении займа в неденежной форме).

Выдача денежных средств оформляется приказом руководителя организации, который передается в бухгалтерскую службу, где на получателя займа (ссуды) открывается карточка аналитического учета, являющаяся основанием для обобщения информации о состоянии расчетов с получателем ссуды.

Бухгалтер организации должен помнить, что у заемщика (работника) при заключении договора займа возникают налоговые обязательства.

Если денежный заем предоставлен работнику организации на льготных условиях (величина процентов не превышает 3/4 ставки рефинансирования Банка России), то у работника возникает доход в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах (ст. 212 НК РФ). Его необходимо учитывать при исчислении налога на доходы физических лиц <5>.

     
   ————————————————————————————————
   

<5> По мнению Минфина России, в случае возникновения дохода от экономии на процентах при выдаче работнику заемных средств организация признается налоговым агентом и обязана на основании ст. 226 НК РФ исчислить, удержать и уплатить НДФЛ независимо от того, уполномочил ли ее на это заемщик (см. Письма от 21 ноября 2005 г. N 03-05-01-04/365, от 14 ноября 2005 г. N 03-05-01-04/356 и от 31 марта 2005 г. N 03-05-01-04/78). Налоговая база по рублевым займам в этом случае определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, которые выражены в рублях, исчисленной из 3/4 действующей ставки рефинансирования Банка России на дату получения таких средств, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора. Данный вид доходов облагается НДФЛ по ставке 35% (ст. 224 НК РФ), за исключением выдачи сотруднику целевого займа на строительство или покупку жилья, когда применяется ставка 13%. Обратите внимание: при налогообложении доходов по ставке 35% налоговые вычеты не применяются (п. 4 ст. 210 НК РФ). Налоговая база при получении дохода в виде материальной выгоды определяется налогоплательщиком на дату уплаты процентов по полученным заемным средствам (пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ), но не реже одного раза в календарном году (пп. 2 п. 2 ст. 212 НК РФ). Пример 2. Организация 1 февраля 2007 г. предоставляет сотруднику заем в сумме 50 000 руб. на три месяца. Возврат денежных средств производится единовременно. Безвозмездность займа в договоре не оговорена, но и условий по начислению процентов тоже нет. Одновременно с возвратом займа 30 апреля 2007 г. сотрудник должен уплатить и проценты, исчисленные по ставке рефинансирования Банка России (10,5%). Их сумма составит 1280,14 руб. [(50 000 руб. x 10,5% : 365 дн.). x 89 дн.], где 89 - количество дней, на которые выдавался заем. Пример 3. Организация 1 марта 2007 г. предоставляет своему сотруднику заем в сумме 100 000 руб. на шесть месяцев. Согласно договору проценты уплачиваются ежемесячно из расчета 5% годовых. На момент выдачи денег ставка рефинансирования Банка России составляет 10,5%. Рассчитаем сумму материальной выгоды, полученной сотрудником от экономии на процентах в марте: [100 000 руб. x (3/4 x 10,5%) : 365 дн. x 31 дн.] - [(100 000 руб. x 5%) : 365 дн. x 31 дн.] = 244,18 руб. НДФЛ с материальной выгоды сотрудника в марте составит 85,46 руб. (244,18 руб. x 35%). Аналогичные расчеты производятся и в периоде апрель - июль 2007 г. Заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа (ст. 810 ГК РФ), а также проценты по нему. Обязанность считается выполненной в момент передачи суммы займа заимодавцу или зачисления денежных средств на его банковский счет. Бухгалтерский учет расчетов по предоставленным займам Бухгалтерский учет выданных займов ведется на счете 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 1 "Расчеты по предоставленным займам". По дебету отражается сумма предоставленного работнику организации займа в корреспонденции со счетом 50 или 51. На сумму платежей, поступивших от работника-заемщика, счет 73-1 кредитуется в зависимости от принятого порядка платежа в корреспонденции со счетами 50, 51, 70. Проценты, полученные или подлежащие получению за предоставление в пользование денежных средств организации, отражаются на субсчете 1 "Прочие доходы" счета 91 "Прочие доходы и расходы". Пример 4. Строительная организация 1 февраля 2007 г. предоставила своему работнику беспроцентный заем наличными деньгами в сумме 40 000 руб. сроком на два месяца. Согласно договору заем погашается работником единовременно 31 марта 2007 г. Ставка рефинансирования, установленная Банком России на 1 февраля, - 10,5%. Оклад работника - 5300 руб. в месяц. В бухгалтерском учете организации делаются следующие проводки: 1 февраля 2007 г. Д 73-1 К 50 - 40 000 руб. - выдан заем работнику; 31 марта 2007 г. Д 50 К 73-1 - 40 000 руб. - возвращен работником заем организации; Д 70 К 68 - 178,21 руб. (59 дн. x [40 000 руб. x (3/4 x 10,5%) : 365 дн.] x 35%) - удержан НДФЛ с суммы материальной выгоды работника. И.Э.Гущина К. э. н., доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита Академии труда и социальных отношений Подписано в печать 06.03.2007 ————