"Право и экономика", 2007, N 3

Вопрос: В июле 2006 г. организация заключила с аудиторской фирмой договор на оказание консультационных услуг в области бухгалтерского учета и налогообложения. В договоре указано, что услуги осуществляются в форме "абонентского консультационного обслуживания". Ежемесячно между сторонами договора оформляется акт на оказанные услуги в независимости ни от объема фактически оказанных услуг, ни даже от самого факта их осуществления. Стоимость ежемесячного обслуживания составляет - 5900 руб., в том числе НДС - 900 руб. В течение 2006 г. налогоплательщик фактически не получал консультаций от аудиторской фирмы, в то же время своевременно осуществлял ежемесячные платежи в соответствии с договором.

Каким образом вышеуказанные затраты отражаются в бухгалтерском и налоговом учете?

Ответ: В силу п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н (далее - ПБУ 10/99), затраты по договору на оказание консультационных услуг в области бухгалтерского учета и налогообложения, осуществляемых в форме "абонентского консультационного обслуживания", являются для организации расходом по обычным видам деятельности.

Указанные затраты отражаются по кредиту сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в корреспонденции с дебетом счета учета затрат на производство (например, сч. 26 "Общехозяйственные расходы") (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н) <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Вопросы правомерности принятия к вычету сумм "входного" НДС в рамках консультации не рассматриваются. По нашему мнению, несмотря на то, что НК РФ не устанавливает прямой зависимости между принятием сумм НДС "к вычету" и критериями признания затрат в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, установленных ст. 252 НК РФ, имеется косвенная взаимосвязь данных норм НК РФ (например, без надлежащего документального оформления затрат (ст. 252 НК РФ) их нельзя принять к учету в соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ).

Представляется, что правомерность принятия налогоплательщиком к вычету суммы "входного" НДС по затратам на приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав, если такие затраты не отвечают критериям признания затрат в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, которые установлены ст. 252 НК РФ, в каждой конкретной ситуации, очевидно, придется доказывать налоговому органу и (или) суду.

В соответствии с пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на консультационные и иные аналогичные услуги включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

В то же время в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение доходов.

Учитывая, что налогоплательщик в налоговом периоде фактически не получал консультаций от аудиторской фирмы, эти расходы нельзя считать связанными с получением доходов и налогоплательщик не вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму таких затрат <2>.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Заметим, что ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 8 октября 2002 г. N А44-1131/02-С5 при рассмотрении дела о признании недействительным договора об абонентском информационном и консультационном обслуживании указал, что "...включение в договор условия о расчетах независимо от фактического оказания услуг противоречит ст. 779 ГК РФ, по смыслу которой исполнитель может считаться надлежаще исполнившим свои обязательства лишь при совершении указанных в договоре действий".

Следовательно, в сумме затрат на консультационные услуги в области бухгалтерского учета и налогообложения, осуществленные в форме "абонентского консультационного обслуживания", если организация не получала консультаций от аудиторской фирмы, признается постоянная разница и в бухгалтерском учете отражается возникновение постоянного налогового обязательства (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. N 114н).

Постоянное налоговое обязательство отражается по дебету сч. 99 "Прибыли и убытки", субсчет "Постоянное налоговое обязательство (актив)", в корреспонденции с кредитом сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н).

     
   ———————————————————————————T—————T——————T——————T—————————————————¬
   |    Содержание операций   |Дебет|Кредит|Сумма,|    Первичный    |
   |                          |     |      | руб. |    документ     |
   +——————————————————————————+—————+——————+——————+—————————————————+
   |Ежемесячно по мере оформления акта оказанных услуг              |
   +——————————————————————————T—————T——————T——————T—————————————————+
   |Отражается стоимость услуг|  26 |  60  | 5000 |Бухгалтерская    |
   |по абонентскому           |     |      |      |справка—расчет,  |
   |консультационному         |     |      |      |акт оказанных    |
   |обслуживанию (5900 — 900) |     |      |      |услуг            |
   +——————————————————————————+—————+——————+——————+—————————————————+
   |Отражается постоянное     |  99 |  68  | 1200 |Бухгалтерская    |
   |налоговое обязательство   |     |      |      |справка—расчет   |
   |(5000 x 24%)              |     |      |      |                 |
   L——————————————————————————+—————+——————+——————+——————————————————
   

Ю.М.Лермонтов Консультант Министерства финансов РФ, специалист по бухгалтерскому учету и налогообложению Подписано в печать 05.03.2007 ————