"Главная книга", 2007, N 5

ЗАЧЕТ, ВОЗВРАТ И УТОЧНЕНИЕ НАЛОГОВ

(Практический взгляд на изменения в зачете налогов

и уточнении платежей в 2007 г.)

Среди поправок в часть первую Налогового кодекса РФ, внесенных летом 2006 г., есть поправки, касающиеся процедур зачета, возврата и уточнения налогов. Рассмотрим, как эти поправки повлияли на жизнь бухгалтеров в 2007 г.

З

ачет и возврат

Ч

то поменялось

Теперь налогоплательщики могут на законных основаниях возвращать или зачитывать суммы переплаты по авансовым платежам (не дожидаясь окончания налогового периода) и суммы переплаты по штрафам <1>. Разумеется, только в том случае, если переплата и сумма, в счет которой предполагается проведение зачета, поступают в один и тот же бюджет.

 Примечание

 Напомним, что раньше можно было зачитывать только суммы переплаты по налогам, сборам и пеням  < 2 > .

 Однако в 2006 г. (после выхода в свет Информационного  письма  ВАС РФ от 22.12.2005 N 98) стали возможны зачет и возврат сумм излишне уплаченных авансовых платежей  < 3 > . Но на практике для того , чтобы зачесть или вернуть авансовые платежи, приходилось идти в суд.

Теперь можно возвращать не только излишне уплаченные авансовые платежи по налогам, но и правильно рассчитанные и перечисленные авансовые платежи по налогу на прибыль - в случае, например, если уплаченная в I (II или III) квартале сумма авансовых платежей больше суммы этих платежей, которую нужно заплатить во II (III или IV) квартале. Ведь налоговая база по налогу на прибыль в течение года может не только увеличиваться (как по большинству налогов), но и уменьшаться. Аналогичная ситуация и с налогом, уплачиваемым при "упрощенке".

" Внимание!  С 2007 г. переплату по авансовым платежам и штрафам можно зачитывать (возвращать) так же, как и переплату по налогам и сборам.

При возврате и зачете платежей, которые были уплачены в бюджетную систему после 1 января 2007 г., действуют обновленные правила. Коснемся лишь изменений в сроках, которые действуют с этого года.

     
   —————————————————————————T———————————————————T———————————————————¬
   |Действие налогового     |Срок, действовавший|Срок, установленный|
   |органа                  |до 2007 г.         |с 1 января 2007 г. |
   +————————————————————————+———————————————————+———————————————————+
   |Сообщение               |1 месяц со дня     |10 рабочих дней со |
   |налогоплательщику об    |обнаружения факта  |дня обнаружения    |
   |имеющейся переплате, о  |переплаты          |факта переплаты    |
   |факте излишне           |(излишнего         |(излишнего         |
   |взысканного налога <4>  |взыскания налога)  |взыскания налога)  |
   +————————————————————————+———————————————————+———————————————————+
   |Принятие решения <5>:   |                   |                   |
   |— о зачете сумм излишне |5 календарных дней |10 рабочих дней со |
   |уплаченного налога      |со дня получения   |дня получения      |
   |                        |заявления          |заявления          |
   |                        |налогоплательщика  |налогоплательщика  |
   |                        |о зачете           |о зачете или со дня|
   |                        |                   |подписания акта    |
   |                        |                   |сверки (в случае,  |
   |                        |                   |если она           |
   |                        |                   |проводилась)       |
   |— о возврате сумм       |2 недели со дня    |10 рабочих дней со |
   |излишне взысканного     |получения          |дня получения      |
   |налога                  |заявления          |заявления          |
   |                        |налогоплательщика  |налогоплательщика  |
   |                        |о возврате         |о возврате         |
   +————————————————————————+———————————————————+———————————————————+
   |Извещение               |2 недели со дня    |5 рабочих дней со  |
   |налогоплательщика о     |принятия решения   |дня принятия       |
   |принятом решении о      |                   |решения            |
   |зачете (возврате) сумм  |                   |                   |
   |излишне уплаченного     |                   |                   |
   |налога или решении об   |                   |                   |
   |отказе в осуществлении  |                   |                   |
   |зачета (возврата) <6>   |                   |                   |
   L————————————————————————+———————————————————+————————————————————
   

Суммы налогов, сборов, пеней, штрафов, излишне уплаченные (взысканные) до 1 января 2007 г., тоже можно вернуть или зачесть. Но при этом сроки проведения возврата или зачета будут такими же, как и сроки, действовавшие до 2007 г. <7> То есть новые сроки, установленные для зачета и возврата налогов, действуют только для переплат, возникших в 2007 г.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Пункт 14 ст. 78 НК РФ (ред. от 27.07.2006).

<2> Пункт 11 ст. 78, п. 7 ст. 79 НК РФ (ред., действовавшая до 01.01.2007).

<3> Пункт 10 Информационного письма ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 НК РФ".

<4> Пункт 3 ст. 78, п. 4 ст. 79 НК РФ.

<5> Пункт 4 ст. 78, п. 2 ст. 79 НК РФ.

<6> Пункт 9 ст. 78 НК РФ.

<7> Пункт 9 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

Ч

то не поменялось

Несмотря на вышеперечисленные изменения, в процедуре возврата налогов (сборов) никаких особых принципиальных отличий не появилось, а в 2007 г. зачет налогов по-прежнему возможен только в пределах одного бюджета. При этом не имеет значения, какие налоги зачитываются между собой: федеральные, региональные или местные. Главное - чтобы они в конце концов (после межбюджетного распределения) зачислились в один и тот же бюджет <8>. Так что никакой революции в зачете налогов не произошло.

" Внимание!  В 2007 г. по-прежнему зачет возможен только между суммами налогов (сборов, пеней, штрафов, авансовых платежей), поступающих в один и тот же бюджет.

Напомним, что, даже если на уплату налога составляется всего одна платежка, это не значит, что вся сумма налога целиком поступает в федеральный бюджет (региональный или местный). Деньги поступают на счет территориального управления Федерального казначейства. Оно и распределяет их по различным уровням бюджетной системы в соответствии с указанными в платежке КБК и кодом ОКАТО <9>. Учитывая, что нормативы отчислений в региональные и местные бюджеты по отдельным видам налогов могут устанавливать сами субъекты РФ или местные власти <10>, налогоплательщику нужно изучать не только Налоговый и Бюджетный кодексы, но и региональные и местные нормативные акты.

 Примечание

 Планируется, что с 2008 г. зачет переплаты не буде т зависеть от того, в какой бюджет попадают налоги. Определяющим фактором для проведения зачета должен будет стать как раз вид налога  < 11 > . Таким образом, федеральные налоги можно будет зачесть в счет уплаты только федеральных налогов , региональные - в счет уплаты региональных, а местные - в счет уплаты местных налогов  < 12 > .

 Однако радоваться подобному готовящемуся нововведению рано. Для того чтобы такой порядок зачета можно было применить на практике, п отребуются серьезные изменения в бюджетном законодательстве. Нужна конкретная процедура зачета налогов, поступающих в разные бюджеты. В случае если в Бюджетный  кодекс  до 2008 г. не будут внесены изменения, позволяющие зачитывать  налоги независимо от того, в какой бюджет они попали, все останется по-старому.

 А может стать даже еще хуже, чем сейчас. Посмотрите: сейчас налоги зачитываются в пределах одного бюджета без оглядки на вид налога. С 2008 г. налоговики будут ориент ироваться еще и на вид налога (по новой редакции  ст. 78  НК РФ), и в то же время по-прежнему будет действовать бюджетное ограничение. Может получиться так, что начиная с 2008 г. будут зачитывать только налоги одного вида, по падающие в один и тот же бюджет. То есть для зачета с 2008 г. появится дополнительное ограничение, а не послабление (как планировалось при принятии поправок в часть первую Налогового  кодекса ).

     
   ————————————————————————————————
   

<8> Статья 78 НК РФ; п. 10 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

<9> Пункт 15 Порядка учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 16.12.2004 N 116н.

<10> Пункт 1 ст. 58, ст. 63 Бюджетного кодекса РФ.

<11> Абзац 2 п. 1 ст. 78 НК РФ; п. 2 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

<12> Статьи 12 - 15 НК РФ.

О

тдельно об НДС

Зачесть переплату по НДС в 2007 г. можно только в счет уплаты налогов, поступающих в тот же бюджет - то есть в федеральный. Заметьте: если НДС излишне уплачен или взыскан в бюджет (например, ошибочно), то зачесть или вернуть эту сумму можно так же, как и переплату по другим налогам, - руководствуясь частью первой Налогового кодекса <13>. Если же по итогам налогового периода сумма вычетов оказывается больше суммы начисленного налога, то данная сумма возмещается (зачитывается или возвращается) налогоплательщику по правилам, закрепленным в ст. 176 НК РФ. С 2007 г., если руководствоваться исключительно положениями гл. 21 НК РФ, суммы НДС, которые налоговые органы должны возместить налогоплательщику, можно зачесть в счет уплаты иных федеральных налогов, соответствующих пеней и (или) штрафов <14>. Как видим, такое правило соответствует еще не вступившему в силу новому порядку проведения зачета налогов, сборов и иных платежей в бюджет. Однако до 2008 г. (то есть до тех пор, пока не изменятся общие правила зачета платежей <15>) на практике суммы НДС будут зачитываться налоговыми органами в общем порядке. Такую позицию в устных разъяснениях уже озвучили чиновники Минфина России. Очевидно, законодатели просто забыли установить для поправок в ст. 176 НК РФ особый срок вступления в силу (с 2008 г.).

" Внимание!  В 2007 г. НДС можно зачесть только в счет уплаты тех сумм налогов и сборов, которые поступают в федеральный бюджет.

Поэтому в течение 2007 г. переплаченные и возмещаемые суммы НДС можно зачесть в счет платежей по другим налогам (сборам, пеням или штрафам) только в части, причитающейся федеральному бюджету (ведь НДС полностью поступает в федеральный бюджет) <16>.

Если же организация захочет воспользоваться особым порядком зачета НДС, закрепленным в гл. 21 НК РФ <17> (например, зачесть возмещаемую сумму НДС в счет погашения задолженности по НДФЛ (который тоже относится к федеральным налогам)), то придется встретиться со своей налоговой в суде.

     
   ————————————————————————————————
   

<13> Статьи 78, 79 НК РФ.

<14> Пункт 4 ст. 176 НК РФ.

<15> Абзац 2 п. 1 ст. 78 НК РФ (ред. от 27.07.2006).

<16> Статья 78 НК РФ; п. 10 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ; ст. 50 БК РФ.

<17> Статья 176 НК РФ.

В

ывод для 2007 г.

Итак, подводя итоги, можно сказать, что общие принципы зачета налогов сохранились. Поэтому сейчас легче не зачитывать переплату по одному налогу в счет уплаты другого (особенно если переплата возникла по налогу, поступающему в региональный или местные бюджеты), а направить ее на зачет в счет предстоящих платежей по тому же налогу либо вернуть. А имеющуюся недоимку по другому налогу заплатить "живыми деньгами".

Для того чтобы переплата пошла в счет предстоящих платежей, на практике не нужно прилагать никаких особых усилий - в налоговых органах программа ведения карточек налогоплательщиков по расчетам с бюджетом устроена так, что последующие начисления автоматически погашаются за счет суммы сложившейся переплаты. Следовательно, никаких заявлений для погашения суммы переплаты за счет предстоящих платежей можно не писать.

Однако переплата будет уменьшаться (если налогоплательщик не подаст заявление о ее зачете в счет предстоящих платежей) только в случае, если в лицевом счете налогоплательщика, который ведется в налоговой инспекции (в карточке расчетов с бюджетом), ее работниками будут отражаться начисления налога - по поданным декларациям. Часто бывает, что инспекторы не разносят начисления по году и даже больше. А если не будет начислений в течение 3 лет после осуществления переплаты, то при отсутствии заявления на ее зачет в счет предстоящих платежей можно вообще попрощаться со своими деньгами. Ведь право на возврат и зачет налогов действует в течение 3 лет с момента их уплаты в бюджет <18>. И формально такой зачет должен проводиться только по письменному заявлению налогоплательщика. Поэтому для собственного спокойствия лучше придерживаться требований Налогового кодекса и все же написать заявление о зачете переплаченных сумм налогов и сборов <19>. Заявление составляется в произвольной форме.

ООО "Радуга" Руководителю инспекции

ИНН/КПП 7727ХХХХХХ/772701001 ФНС России N 27

117452, Москва, Балаклавский пр., д. 199 по г. Москве

16 12 февраля 2007

N -- "--" ------------ г.

Заявление

о зачете сумм излишне уплаченного

налога на добавленную стоимость

На основании п. п. 1 и 4 ст. 78 части первой Налогового

кодекса Российской Федерации прошу в счет предстоящих в 2007 г.

платежей по налогу на добавленную стоимость зачесть сумму излишне

уплаченного налога за декабрь 2006 г. в размере 10 000 (десять

тысяч) руб. 00 коп.

Приложения:

1. Копия налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость

за декабрь 2006 г. от 22.01.2007 на 6 листах.

2. Копия платежного поручения N 34 от 22.01.2007.

Генеральный директор ООО "Радуга" Ролев А.Н.

А для возврата переплаты или излишне взысканного налога всегда нужно писать заявление. После этого налоговой инспекцией, скорее всего, будет проведена сверка расчетов с бюджетом (на что может уйти больше месяца). А затем деньги должны будут поступить на счет организации (на что может уйти еще целый месяц). Однако знайте, что по Налоговому кодексу переплаченные деньги должны быть возвращены в течение месяца после получения инспекцией письменного заявления на возврат налога <20>. Если фактически деньги поступят позже, то организация имеет право требовать от налоговой инспекции проценты, рассчитываемые за каждый день просрочки исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ <21>. На излишне взысканные суммы проценты начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата <22>.

     
   ————————————————————————————————
   

<18> Пункт 7 ст. 78, п. 3 ст. 79 НК РФ.

<19> Пункт 4 ст. 78 НК РФ.

<20> Пункт 6 ст. 78, п. 5 ст. 79 НК РФ.

<21> Пункт 10 ст. 78 НК РФ.

<22> Пункт 5 ст. 79 НК РФ.

У

точнение платежей

С 2007 г. появилась возможность уточнения налоговых платежей <23>. Это вроде бы дало налогоплательщикам возможность исправить ошибки, допущенные в платежках на уплату налогов и сборов (если, конечно, деньги попали на счет Федерального казначейства) <24>. Причем после такого уточнения налоговая инспекция должна пересчитать суммы пени. Если налог был перечислен в установленный срок, то пеней вообще не должно быть <25>.

Однако, как и предполагалось, в жизни все выходит не так хорошо, как в законе. По крайней мере, сейчас ситуация складывается не в пользу налогоплательщиков.

Минфин России по-своему прочитал новые положения НК РФ, касающиеся уточнения платежей <25>.

     
   ————————————————————————————————
   

<23> Статья 45 НК РФ.

<24> Пункты 3, 4 ст. 45 НК РФ.

<25> Пункт 7 ст. 45 НК РФ.

П

латежки по п

енсионным взносам уточнять нельзя

Прежде всего, стало ясно, что порядок уточнения платежей не распространяется на неправильно уплаченные страховые взносы на обязательное пенсионное страхование <26>. Поэтому с платежками по взносам в ПФР, в которых были допущены ошибки (будем называть их неправильными, ошибочными), по-прежнему останутся проблемы. И касаются они не только уточнения платежей.

До сих пор в законодательстве не определен орган, который должен заниматься зачетом и возвратом переплаты по пенсионным взносам. По мнению Минфина России, для урегулирования данного вопроса требуются поправки в Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". Ну а пока закон не изменили, никто не будет возвращать пенсионные взносы, проводить их зачет в счет уплаты других налогов или уточнять платежки, которыми уплачены пенсионные взносы: ни налоговые органы, ни Пенсионный фонд <27>. Причем даже несмотря на то, что принято уже достаточно много решений судов в пользу налогоплательщиков <28>.

Удивляет лишь то, что обещанных поправок в Федеральный закон N 167-ФЗ <29>, которые так долго и упорно разрабатываются Минфином России, до сих пор нет.

" Внимание!  В 2007 г. по-прежнему переплату по взносам в Пенсионный фонд нельзя ни вернуть, ни зачесть.

     
   ————————————————————————————————
   

<26> Письма Минфина России от 15.01.2007 N 03-02-07/2-3, от 29.01.2007 N 03-02-07/1-25.

<27> Письмо ПФР от 17.02.2006 N 03-19/1691; Письма ФНС России от 15.03.2006 N 19-4-06/000036, от 25.08.2005 N 19-4-04/000015@; Письмо Минфина России от 06.03.2006 N 03-11-02/50.

<28> Письмо Минфина России от 04.12.2006 N 03-02-07/1-337; Постановления Президиума ВАС РФ от 05.09.2006 N 2776/06, N 4240/06; Постановления ФАС ЗСО от 23.10.2006 N Ф04-7012/2006(27710-А75-42); ФАС ВВО от 11.01.2007 N А17-1619/5-2006; ФАС ВСО от 16.11.2006 N А19-12749/06-35-Ф02-5912/06-С1; ФАС ДО от 27.12.2006 N Ф03-А73/06-2/4685 и т.д.

<29> Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

П

орядок уточнения платежек по-минфиновски

Вопрос уточнений налоговыми органами платежей в бюджет в 2007 г. был рассмотрен на Межведомственной комиссии по координации взаимодействия Минфина России и ФНС России в налоговой сфере <30>.

 Примечание

 При внесении поправок в  ст. 45  НК РФ законодатели хотели дать возможность уточнения платежей только в тех случаях, когда ошибки в платежках не привели к потерям бюджета. Именно поэтому в  п. 7 ст.  45  НК РФ есть специальная оговорка, позволяющая проводить уточнение платежа без начисления пеней только в случае зачисления денег на счет Федерального казначейства.

 Однако то, что деньги попали на счет УФК, еще не означает, что они попали в  тот бюджет (правильный, нужный), куда должны были попасть. Например, вместо федерального бюджета они могут быть зачислены в региональный или местный. Следовательно, даже при правильном указании налогоплательщиками счета УФК возможны бюджетные потери.

 До 2007 г. в спорах о начислении пеней в случае неверного указания реквизитов в платежках была выявлена определенная закономерность  < 31 > . Пени не начисляются, если деньги попали в тот бюджет, в какой они попали бы по правильной  платежке  < 32 > . И наоборот, пени начисляются, если налог (или его часть) был перечислен в бюджет другого уровня (другой бюджет)  < 33 > .

В результате было найдено интересное решение вопроса. Внимательно прочитав п. 7 ст. 45 НК РФ, юристы финансового ведомства нашли способ сохранить ранее действовавший порядок уточнения платежей без серьезных изменений.

 Примечание

 С 1 января 2007 г. все разъяснения Минфин а по вопросам применения налогового законодательства обязательны для налоговых органов  < 34 > .

Минфин сумел разглядеть в Налоговом кодексе закрытый перечень реквизитов, которые налоговые органы должны в обязательном порядке уточнять без начисления пени <35>. Раньше никому в голову такое не приходило - перечисленные в ст. 45 НК РФ реквизиты воспринимались как примеры данных, которые могут потребовать уточнения, но не как их закрытый перечень. Перечислим реквизиты, которые прямо упомянуты в п. 7 ст. 45 НК РФ:

1) основание платежа (поле 106)

2) тип платежа (поле 110)

3) принадлежность платежа

4) налоговый период (поле 107)

5) статус плательщика (поле 101).

 Для справки

" Названия некоторых полей в платежных поручениях на перечисление платежей в бюджет

     
   ———————T—————————————————————————————————————————————————————————¬
   |N поля|Показатель                                               |
   +——————+—————————————————————————————————————————————————————————+
   |101   |Статус лица, оформившего расчетный документ              |
   +——————+—————————————————————————————————————————————————————————+
   |104   |КБК                                                      |
   +——————+—————————————————————————————————————————————————————————+
   |105   |Код ОКАТО                                                |
   +——————+—————————————————————————————————————————————————————————+
   |106   |Основание платежа (например, ТП, ЗД, ТР, АП)             |
   +——————+—————————————————————————————————————————————————————————+
   |107   |Налоговый период (например, МС.01.2007)                  |
   +——————+—————————————————————————————————————————————————————————+
   |108   |Номер документа                                          |
   +——————+—————————————————————————————————————————————————————————+
   |109   |Дата документа                                           |
   +——————+—————————————————————————————————————————————————————————+
   |110   |Тип платежа (например, НС, ПЛ, АВ, ВЗ)                   |
   +——————+—————————————————————————————————————————————————————————+
   |24    |Назначение платежа                                       |
   L——————+——————————————————————————————————————————————————————————
   

В платежном поручении на уплату налогов нет реквизита "принадлежность платежа" - поля с таким названием нет. Поэтому трудно однозначно сказать, какой именно реально существующий реквизит под этим следует понимать. Скорее всего, это поле 24 "Назначение платежа". Правда, по коду бюджетной классификации (поле 104 "КБК" платежки) тоже можно установить принадлежность платежа, но налоговые и финансовые органы лишь частично согласны с тем, что КБК - это и есть реквизит "принадлежность платежа", который налогоплательщик может уточнить без пеней <36>.

Итак, если налогоплательщик допускает ошибку в одном из пяти вышеперечисленных показателей, финансовое ведомство разрешает уточнять такие платежки. И это понятно: ведь при исправлении полей 106, 110, 107, 101 и 24 деньги не могут попасть из одного бюджета в другой.

Рассмотрим случаи, когда может понадобиться уточнение этих пяти полей.

Поле 24

.

Значение поля "Назначение платежа" никогда не играло существенной роли при распределении уплаченных сумм налогов и сборов между бюджетами. Его заполнение давно уже носит справочный характер. В некоторых случаях организация может указать в нем дополнительную информацию. Уточнять этот реквизит в большинстве случаев не требуется.

Идем дальше - посмотрим, когда нужно уточнять

поле 106

"Основание платежа". При неправильном заполнении этого поля, например при указании в нем значения "ТП" (текущие платежи) вместо "ЗД" (задолженность прошлых лет), "АП" (платежи по акту проверки) или другого значения, у налоговых работников обычно не возникает сложностей с правильной классификацией платежа. Даже если это поле не будет заполнено (в нем будет проставлен ноль), то работники налоговой инспекции сами определят основание. Благо дело, сделать это не так уж и сложно, ведь обычно организация погашает имеющуюся задолженность перед бюджетом, которая определяется либо по налоговой декларации, либо по акту проверки и т.д. Поэтому из-за ошибки в этом поле налогоплательщику, скорее всего, не придет в голову уточнять платежку (если, конечно, этого не потребует какой-нибудь принципиальный налоговый инспектор).

Поле 107

.

Ошибки в поле "Налоговый период" не влияют на поступление средств в бюджет. Поэтому обычно проблем с такими платежками у налогоплательщиков не было.

Поле 110

.

Ошибки в поле "Тип платежа" сейчас, как и раньше, работники налоговых органов могут сами обнаружить в случае, если значение этого поля не соответствует указанному в платежке КБК. При этом налогоплательщик и раньше мог уточнять платеж, написав письменное заявление с указанием правильных значений полей в платежке <37>. Так что нового в порядке уточнения данного поля в 2007 г. нет.

Поле 101

.

Единственное ценное для налогоплательщиков изменение, которое закреплено в новой редакции ст. 45 НК РФ, заключается в том, что можно уточнять поле 101 "Статус плательщика". Напомним, что если ранее в этом поле была допущена ошибка (например, организация вместо "01" (налогоплательщик) забила в это поле значение "02" (налоговый агент) или наоборот), то в налоговой инспекции сумма платежа не покрывала сумму имеющейся задолженности. Происходило это из-за того, что в налоговых инспекциях открываются отдельные карточки расчетов с бюджетом для организации как налогоплательщика и для организации как налогового агента. В итоге после уточнения платежа (необходимость которого могла выявиться через довольно длительное время) организация была вынуждена платить пени. А иногда - и того хуже - инспекции отказывали организациям в проведении такого уточнения. Для погашения недоимки ее надо было уплатить "живыми деньгами" с правильным кодом в поле 101, а после этого по заявлению налогоплательщика инспекция возвращала излишне уплаченные суммы <38>. Наиболее частыми такие ошибки были при уплате НДФЛ (когда вместо статуса налогового агента "02" организация указывала "01"), НДС (указание "01" вместо "02" или наоборот). Конечно, в таких ситуациях суды были на стороне налогоплательщиков <39>, но ведь в суд хотелось идти далеко не всем.

 К сведению

 О том, как территориальное управление Федерального казначейства распределяет платежи, поступившие по платежным поручениям с ошибками, можно прочитать в статье "Платежки в новом году: зона повышенного внимания" ( раздел  "Ошибки в п латежках - куда попадут деньги"), см. журнал "Главная книга", 2006, N 4, с. 45.

Как видим, изменений в порядке уточнения рассмотренных выше реквизитов немного.

Посмотрим теперь, на что могут рассчитывать налогоплательщики, которые ошиблись в других реквизитах платежек на уплату налогов (сборов, пени или штрафов).

Если ошибка допущена в иных реквизитах, прямо не указанных в п. 7 ст. 45 НК РФ (наиболее "болезненные" - поля 104 "КБК" и 105 "ОКАТО"), то решение о возможности уточнения платежа и пересчета пени будет приниматься налоговым органом исходя из принципов, аналогичных принципам зачета налогов, то есть сумма может быть "бесплатно" уточнена только в пределах одного бюджета. Если налог попал по неправильной платежке в те бюджеты, в какие было нужно в соответствии с нормативами межбюджетного распределения, то уточнение должно быть проведено без пеней. Впрочем, Минфин России и раньше так думал, но налоговые органы на практике все же начисляли пени, которые организациям приходилось оспаривать в суде <40>.

Если же в результате ошибки в КБК или коде ОКАТО налог оказался распределенным Федеральным казначейством между бюджетами иначе, чем должно быть по конкретному налогу, то без пеней можно будет уточнить только ту сумму налога, которая попала в нужный бюджет. На "заблудившуюся" в другом бюджете сумму придется заплатить пени <41>. Правда, пока не ясно, как будет технически уточняться платежка, по которой часть суммы должна уточняться без пеней, а другая часть - с пенями. Скорее всего, такое уточнение вообще будет невозможно, поскольку переброска сумм из бюджета в бюджет на основании уточнения платежки не предусмотрена.

В итоге можно сделать еще один неутешительный вывод. Уточняться будут только те платежки, суммы по которым попали по назначению (в нужных пропорциях в нужные бюджеты).

" Внимание!  Уточнить платежку по налогам без начисления пени можн о только в том случае, когда ошибка не привела к потерям бюджета - когда деньги попали в нужный бюджет.

По налогам (или их частям), поступающим в местные бюджеты, ошибка в коде ОКАТО однозначно приведет к начислению пени - так же, как и в 2006 г. Если же неверно указан код ОКАТО в платежке на уплату налога, который должен поступить полностью в федеральный бюджет, то пеней не будет (поскольку в данном случае налог и так попадет по назначению).

Итак, в случае указания неправильного кода ОКАТО платеж можно уточнить:

- если налог поступает в федеральный бюджет;

- если налог поступает в региональный бюджет (в случае, если по неправильно указанному коду ОКАТО налог все же зачислен в правильный региональный бюджет).

Напомним, один и тот же налог (например, налог на прибыль, налог на имущество, налог на землю и др.) может иметь несколько КБК с одинаковыми нормативами отчислений в бюджеты. Если налогоплательщик перепутал два таких КБК, то платеж можно уточнить по новым правилам - без начисления пени.

Таким образом, при уточнении в платежке КБК и кода ОКАТО конкретного налога пени будут пересчитаны работниками налоговых органов, только если деньги попали в нужный бюджет. В других случаях можно попробовать вернуть пени в судебном порядке, ссылаясь на новую редакцию ст. 45 НК РФ.

     
   ————————————————————————————————
   

<30> Письмо ФНС России от 25.01.2007 N САЭ-6-10/39@.

<31> Письмо Минфина России от 27.09.2005 N 03-02-07/1-245.

<32> Постановление ФАС ВСО от 26.02.2006 N А33-32045/04-С6-Ф02-487/06-С1.

<33> Постановление ФАС УО от 28.04.2004 N Ф09-1626/04-АК.

<34> Подпункт 5 п. 1 ст. 32 НК РФ.

<35> Пункт 7 ст. 45 НК РФ.

<36> Письмо ФНС России от 25.01.2007 N САЭ-6-10/39@; Письмо Минфина России от 19.12.2006 N 03-02-07/2-122.

<37> Письмо ФНС России от 03.12.2004 N 10-4-03/5626@ "О проведении работ по обеспечению правильного оформления расчетных документов".

<38> Письмо ФНС России от 14.07.2005 N 10-3-03/3184; Письмо Минфина России от 04.10.2006 N 03-02-07/1-272.

<39> Постановления ФАС ДО от 20.07.2005 N Ф03-А51/05-2/1907; ФАС ВСО от 14.09.2004 N А33-1077/04-С3-Ф02-3726/04-С1; ФАС МО от 05.10.2006 N КА-А40/9364-06 по делу N А40-65924/05-128-553.

<40> Письмо Минфина России от 01.03.2005 N 03-02-07/1-54; Письмо ФНС России от 25.07.2005 N 10-1-13/3367.

<41> Письмо Минфина России от 19.12.2006 N 03-02-07/2-122.

В

ывод об уточнении налогов в 2007 г.

В итоге можно сделать вывод о том, что поправки, касающиеся уточнения платежей, не сработали. Они лишь закрепили сложившийся в арбитражной практике подход к освобождению налогоплательщика от пеней в случае, если по ошибочной платежке деньги все равно попали по назначению - в правильный бюджет.

И никаких революционных изменений в процедуре уточнения платежей, которые прямо закреплены в 2007 г. в Налоговом кодексе, ни налоговая служба, ни Минфин не признают.

Произошло это из-за того, что новый порядок уточнения платежей в бюджет, закрепленный с 2007 г. в Налоговом кодексе, никак не согласуется с принципом построения российской бюджетной системы. Для того чтобы у налогоплательщиков была возможность уточнения любых платежей в бюджет, надо поменять не только Налоговый кодекс, но еще и Бюджетный. Ведь сейчас основы межбюджетных трансфертов (переброски денег из одного бюджета в другой) определяются на уровне федеральных органов государственной власти <42>. И пока они не учитывают новые правила Налогового кодекса.

     
   ————————————————————————————————
   

<42> Статья 7 БК РФ.

М

ежбюджетно

е распределение основных налоговых платежей

(без учета акцизов, водного налога, НДПИ,

госпошлины, сборов за

пользование объектами

животного мира и водных биоресурсов)

     
   ——————————————————————————T———————————————T————————————————T——————————————¬
   |Бюджет (внебюджетный     |Наименование   |Ставка налога   |Норматив      |
   |фонд), в который         |налога         |(% от налоговой |распределения |
   |поступают налоги и сборы |               |базы)           |в бюджет (% от|
   |                         |               |                |суммы налога, |
   |                         |               |                |исчисленный по|
   |                         |               |                |установленной |
   |                         |               |                |ставке)       |
   +—————————————————————————+———————————————+————————————————+——————————————+
   |            1            |       2       |        3       |       4      |
   +—————————————————————————+———————————————+————————————————+——————————————+
   |Федеральный <43>         |Налог на       |6,5%            |100%          |
   |                         |прибыль (в     |                |              |
   |                         |части,         |                |              |
   |                         |поступающей в  |                |              |
   |                         |федеральный    |                |              |
   |                         |бюджет) <44>   |                |              |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |НДС <45>       |10% или 18%     |100%          |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |ЕСН в части,   |20% (или ниже,  |100%          |
   |                         |зачисляемой в  |если налоговая  |              |
   |                         |федеральный    |база больше     |              |
   |                         |бюджет <46>    |280 тыс. руб.)  |              |
   +—————————————————————————+———————————————+————————————————+——————————————+
   |Региональный <47>        |Налог на       |17,5% (по закону|100%          |
   |(кроме бюджетов          |прибыль (в     |субъекта ставка |              |
   |г. Москвы и              |части,         |налога может    |              |
   |г. Санкт—Петербурга)     |поступающей в  |быть снижена    |              |
   |                         |региональный   |до 13,5%)       |              |
   |                         |бюджет) <44>   |                |              |
   +—————————————————————————+———————————————+————————————————+——————————————+
   |Внимание! Законом        |НДФЛ <48>      |13%, 30%, 35%,  |70% (норматив |
   |субъекта по налогам      |               |9%              |может быть    |
   |и сборам, подлежащим     |               |                |снижен по     |
   |зачислению в бюджет      |               |                |закону        |
   |этого субъекта, могут    |               |                |субъекта)     |
   |быть установлены         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |нормативы отчислений     |Налог на       |Не более 2,2%   |100% (норматив|
   |в бюджеты поселений,     |имущество      |(устанавливается|может быть    |
   |муниципальных районов    |организаций    |законом субъекта|снижен по     |
   |или бюджеты городских    |<49>           |РФ)             |закону        |
   |округов                  |               |                |субъекта)     |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |Транспортный   |Ставки налога   |100% (норматив|
   |                         |налог <50>     |устанавливаются |может быть    |
   |                         |               |субъектом РФ (не|снижен по     |
   |                         |               |могут отличаться|закону        |
   |                         |               |более чем в пять|субъекта)     |
   |                         |               |раз от ставок,  |              |
   |                         |               |установленных в |              |
   |                         |               |НК РФ <51>)     |              |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |Налог на       |Ставки налога   |100% (норматив|
   |                         |игорный бизнес |устанавливаются |может быть    |
   |                         |<52>           |субъектом РФ (в |снижен по     |
   |                         |               |пределах,       |закону        |
   |                         |               |установленных в |субъекта)     |
   |                         |               |НК РФ <52>)     |              |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |Налог при      |6% (объект      |90%           |
   |                         |упрощенной     |"доходы"),      |              |
   |                         |системе        |15% (объект     |              |
   |                         |налогообложения|"доходы минус   |              |
   |                         |<53>           |расходы")       |              |
   +—————————————————————————+———————————————+————————————————+——————————————+
   |Бюджеты г. Москвы и      |НДФЛ <48>      |13%, 30%, 35%,  |100%          |
   |г. Санкт—Петербурга <54> |               |9%              |              |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |Налог на       |17,5% (по закону|100%          |
   |                         |прибыль (в     |субъекта ставка |              |
   |                         |части,         |налога может    |              |
   |                         |поступающей в  |быть снижена до |              |
   |                         |бюджет города) |13,5%)          |              |
   |                         |<55>           |                |              |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |Транспортный   |Ставки налога   |100%          |
   |                         |налог <50>     |устанавливаются |              |
   |                         |               |законом города  |              |
   |                         |               |(не могут       |              |
   |                         |               |отличаться более|              |
   |                         |               |чем в пять раз  |              |
   |                         |               |от ставок,      |              |
   |                         |               |установленных в |              |
   |                         |               |НК РФ <51>)     |              |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |Земельный налог|Ставки налога   |100%          |
   |                         |<56>           |устанавливаются |              |
   |                         |               |законом города  |              |
   |                         |               |(не могут       |              |
   |                         |               |превышать 0,3% и|              |
   |                         |               |1,5% в отношении|              |
   |                         |               |определенных    |              |
   |                         |               |категорий земель|              |
   |                         |               |<56>)           |              |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |Налог при      |6% (объект      |90%           |
   |                         |упрощенной     |"доходы"),      |              |
   |                         |системе        |15% (объект     |              |
   |                         |налогообложения|"доходы минус   |              |
   |                         |<53>           |расходы")       |              |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |Налог на       |Не более 2,2%   |100%          |
   |                         |имущество      |(устанавливается|              |
   |                         |организаций    |законом города) |              |
   |                         |<49>           |                |              |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |Налог на       |Ставки налога   |100%          |
   |                         |игорный бизнес |устанавливаются |              |
   |                         |<52>           |городом (в      |              |
   |                         |               |пределах,       |              |
   |                         |               |установленных в |              |
   |                         |               |НК РФ <52>)     |              |
   +——————————T——————————————+———————————————+————————————————+——————————————+
   |Местные   |Бюджет        |НДФЛ <48>      |13%, 30%, 35%,  |20% (норматив |
   |бюджеты   |муниципального|               |9%              |может быть    |
   |<57>      |района <58>   |               |                |увеличен по   |
   |Внимание! |Внимание!     |               |                |закону        |
   |Законом   |Муниципальным |               |                |субъекта или  |
   |субъекта  |районом могут |               |                |снижен по     |
   |по        |быть          |               |                |нормативному  |
   |налогам и |установлены   |               |                |акту          |
   |сборам,   |дополнительные|               |                |муниципального|
   |подлежащим|нормативы     |               |                |района)       |
   |зачислению|отчислений    +———————————————+————————————————+——————————————+
   |в бюджет  |в бюджеты     |Земельный налог|Ставки налога   |100% (норматив|
   |этого     |поселений по  |<56> по        |устанавливаются |может быть    |
   |субъекта, |налогам и     |межселенным    |муниципальным   |снижен по     |
   |могут быть|сборам,       |территориям    |районом (не     |нормативному  |
   |установ—  |подлежащим    |               |могут превышать |акту          |
   |лены      |зачислению    |               |0,3% и 1,5% в   |муниципального|
   |дополни—  |в бюджет      |               |отношении       |района)       |
   |тельные   |муниципального|               |определенных    |              |
   |нормативы |района        |               |категорий земель|              |
   |отчислений|              |               |<59>)           |              |
   |в бюджеты |              +———————————————+————————————————+——————————————+
   |поселений |              |ЕНВД <60>      |15%             |90% (норматив |
   |муници—   |              |               |                |может быть    |
   |пальных   |              |               |                |снижен по     |
   |районов   |              |               |                |нормативному  |
   |или       |              |               |                |акту          |
   |бюджеты   |              |               |                |муниципального|
   |городских |              |               |                |района — часть|
   |округов   |              |               |                |налога может  |
   |          |              |               |                |быть передана |
   |          |              |               |                |в бюджеты     |
   |          |              |               |                |поселений)    |
   |          |              +———————————————+————————————————+——————————————+
   |          |              |ЕСХН <61>      |6%              |30% (норматив |
   |          |              |               |                |может быть    |
   |          |              |               |                |снижен по     |
   |          |              |               |                |нормативному  |
   |          |              |               |                |акту          |
   |          |              |               |                |муниципального|
   |          |              |               |                |района)       |
   |          +——————————————+———————————————+————————————————+——————————————+
   |          |Бюджет        |НДФЛ <63>      |13%, 30%, 35%,  |10% (норматив |
   |          |поселения <62>|               |9%              |может быть    |
   |          |              |               |                |увеличен по   |
   |          |              |               |                |закону        |
   |          |              |               |                |субъекта или  |
   |          |              |               |                |по            |
   |          |              |               |                |нормативному  |
   |          |              |               |                |акту          |
   |          |              |               |                |муниципального|
   |          |              |               |                |района)       |
   |          |              +———————————————+————————————————+——————————————+
   |          |              |Земельный налог|Ставки налога   |100%          |
   |          |              |<59>           |устанавливаются |              |
   |          |              |               |поселением (не  |              |
   |          |              |               |могут превышать |              |
   |          |              |               |0,3% и 1,5% в   |              |
   |          |              |               |отношении       |              |
   |          |              |               |определенных    |              |
   |          |              |               |категорий земель|              |
   |          |              |               |<59>)           |              |
   |          |              +———————————————+————————————————+——————————————+
   |          |              |ЕСХН <61>      |6%              |30% (норматив |
   |          |              |               |                |может быть    |
   |          |              |               |                |увеличен по   |
   |          |              |               |                |закону        |
   |          |              |               |                |субъекта или  |
   |          |              |               |                |по            |
   |          |              |               |                |нормативному  |
   |          |              |               |                |акту          |
   |          |              |               |                |муниципального|
   |          |              |               |                |района)       |
   |          +——————————————+———————————————+————————————————+——————————————+
   |          |Бюджет        |НДФЛ <63>      |13%, 30%, 35%,  |30% (норматив |
   |          |городского    |               |9%              |может быть    |
   |          |округа <64>   |               |                |увеличен по   |
   |          |              |               |                |закону        |
   |          |              |               |                |субъекта)     |
   |          |              +———————————————+————————————————+——————————————+
   |          |              |Земельный налог|Ставки налога   |100%          |
   |          |              |<59>           |устанавливаются |              |
   |          |              |               |городским       |              |
   |          |              |               |округом (не     |              |
   |          |              |               |могут превышать |              |
   |          |              |               |0,3% и 1,5% в   |              |
   |          |              |               |отношении       |              |
   |          |              |               |определенных    |              |
   |          |              |               |категорий земель|              |
   |          |              |               |<59>)           |              |
   |          |              +———————————————+————————————————+——————————————+
   |          |              |ЕНВД <60>      |15%             |90%           |
   |          |              +———————————————+————————————————+——————————————+
   |          |              |ЕСХН <61>      |6%              |60%           |
   +——————————+——————————————+———————————————+————————————————+——————————————+
   |ФСС РФ <65>              |ЕСН в части,   |2,9% (или ниже, |100%          |
   |                         |зачисляемой в  |если налоговая  |              |
   |                         |ФСС РФ <66>    |база больше     |              |
   |                         |               |280 тыс. руб.)  |              |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |Налог при      |6% (объект      |5%            |
   |                         |упрощенной     |"доходы"),      |              |
   |                         |системе        |15% (объект     |              |
   |                         |налогообложения|"доходы минус   |              |
   |                         |<67>           |расходы")       |              |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |Минимальный    |1% от дохода    |20%           |
   |                         |налог,         |                |              |
   |                         |уплачиваемый   |                |              |
   |                         |при применении |                |              |
   |                         |упрощенной     |                |              |
   |                         |системы        |                |              |
   |                         |налогообложения|                |              |
   |                         |(объект "доходы|                |              |
   |                         |минус расходы")|                |              |
   |                         |<68>           |                |              |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |ЕНВД <69>      |15%             |5%            |
   +—————————————————————————+———————————————+————————————————+——————————————+
   |Федеральный ФОМС         |ЕСН в части,   |1,1% (или ниже, |100%          |
   |                         |зачисляемой в  |если налоговая  |              |
   |                         |ФФОМС <70>     |база больше     |              |
   |                         |               |280 тыс. руб.)  |              |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |Налог при      |6% (объект      |0,5%          |
   |                         |упрощенной     |"доходы"),      |              |
   |                         |системе        |15% (объект     |              |
   |                         |налогообложения|"доходы минус   |              |
   |                         |<71>           |расходы")       |              |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |Минимальный    |1% от дохода    |2%            |
   |                         |налог,         |                |              |
   |                         |уплачиваемый   |                |              |
   |                         |при применении |                |              |
   |                         |упрощенной     |                |              |
   |                         |системы        |                |              |
   |                         |налогообложения|                |              |
   |                         |(объект "доходы|                |              |
   |                         |минус расходы")|                |              |
   |                         |<72>           |                |              |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |ЕНВД <69>      |15%             |0,5%          |
   +—————————————————————————+———————————————+————————————————+——————————————+
   |Территориальный ФОМС     |ЕСН в части,   |2,0% (или ниже, |100%          |
   |                         |зачисляемой в  |если налоговая  |              |
   |                         |ТФОМС <70>     |база больше     |              |
   |                         |               |280 тыс. руб.)  |              |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |Налог при      |6% (объект      |4,5%          |
   |                         |упрощенной     |"доходы"),      |              |
   |                         |системе        |15% (объект     |              |
   |                         |налогообложения|"доходы минус   |              |
   |                         |<71>           |расходы")       |              |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |Минимальный    |1% от дохода    |18%           |
   |                         |налог,         |                |              |
   |                         |уплачиваемый   |                |              |
   |                         |при применении |                |              |
   |                         |упрощенной     |                |              |
   |                         |системы        |                |              |
   |                         |налогообложения|                |              |
   |                         |(объект "доходы|                |              |
   |                         |минус расходы")|                |              |
   |                         |<72>           |                |              |
   |                         +———————————————+————————————————+——————————————+
   |                         |ЕНВД <69>      |15%             |4,5%          |
   +—————————————————————————+———————————————+————————————————+——————————————+
   |Пенсионный фонд РФ <71>  |Минимальный    |1% от дохода    |60%           |
   |                         |налог,         |                |              |
   |                         |уплачиваемый   |                |              |
   |                         |при применении |                |              |
   |                         |упрощенной     |                |              |
   |                         |системы        |                |              |
   |                         |налогообложения|                |              |
   |                         |(объект "доходы|                |              |
   |                         |минус расходы")|                |              |
   |                         |<72>           |                |              |
   L—————————————————————————+———————————————+————————————————+———————————————
   

Таким образом, КБК можно уточнить только в том случае, когда оба налога (налог, КБК которого должен был быть указан, и налог, КБК которого фактически указан в платежке) поступают в один и тот же бюджет. Так, например, можно уточнить КБК по НДС (зачисляется в федеральный бюджет), если вместо него в платежке был указан КБК:

- по налогу на прибыль (в части, поступающей в федеральный бюджет);

- ЕСН (в части, зачисляемой в федеральный бюджет).

Аналогичные правила действуют и для зачета переплаты по одному налогу в счет погашения недоимки по другому. Зачитываются только суммы в пределах одного бюджета. Если, например, обнаружена переплата по НДФЛ (предположим, что организация находится не в Москве и не в Санкт-Петербурге), но есть недоимка по налогу на прибыль (в части, поступающей в региональный бюджет), то зачесть можно будет лишь 70% от переплаты по НДФЛ (и то только в том случае, если по региональному закону все 70% НДФЛ остаются в бюджете региона, а не передаются в местные бюджеты). Оставшуюся недоимку по налогу на прибыль нужно будет платить "живыми деньгами".

     
   ————————————————————————————————
   

<43> Статья 50 БК РФ. <44> Пункт 1 ст. 284 НК РФ. <45> Пункты 2, 3 ст. 164 НК РФ. <46> Пункт 1 ст. 241, п. 1 ст. 243 НК РФ. <47> Статьи 8, 56 БК РФ. <48> Пункт 1 ст. 224 НК РФ. <49> Пункт 1 ст. 380 НК РФ. <50> Пункт 2 ст. 361 НК РФ. <51> Пункт 1 ст. 361 НК РФ. <52> Статья 369 НК РФ. <53> Статьи 346.20, 346.22 НК РФ. <54> Статьи 8, 10, 56 БК РФ. <55> Пункт 1 ст. 284 НК РФ. <56> Статья 394 НК РФ. <57> Статьи 61, 61.1, 61.2 БК РФ. <58> Статья 61.1 БК РФ. <59> Статья 394 НК РФ. <60> Статьи 346.31, 346.33 НК РФ. <61> Статья 346.8 НК РФ. <62> Статья 61 БК РФ. <63> Пункт 1 ст. 224 НК РФ. <64> Статья 61.2 БК РФ. <65> Статья 146 БК РФ. <66> Пункт 1 ст. 241, п. 1 ст. 243 НК РФ. <67> Статьи 346.20, 346.22 НК РФ. <68> Пункт 6 ст. 346.18, ст. 346.22 НК РФ. <69> Статьи 346.31, 346.33 НК РФ. <70> Пункт 1 ст. 241, п. 1 ст. 243 НК РФ. <71> Статьи 346.20, 346.22 НК РФ. <72> Пункт 6 ст. 346.18, ст. 346.22 НК РФ. Л.А.Елина Экономист-бухгалтер Подписано в печать 02.03.2007 ————