"Аудит и налогообложение", 2007, N 3

Вопрос: Предприятие осуществляет научные исследования и разработки в интересах Минобороны России. При этом применяет позаказный метод планирования, калькулирования и учета затрат на производство. Фактическое отнесение затрат по заказам, в том числе заработной платы и накладных расходов, в пределах согласованных нормативов контролирует представитель военного заказчика. Для выполнения определенных работ привлекаются сторонние физические лица по договорам подряда. Представительство военного заказчика суммы заработной платы, проходящие по договорам подряда и списанные на затраты производства по статье "Основная заработная плата", при расчете процента накладных не принимает в расчет.

1. Имеет ли право представительство военного заказчика не принимать заработную плату основных производственных рабочих, проходящую по договорам подряда при расчете процента накладных расходов (б/с 26)?

2. Какой документ регламентирует это положение?

3. Имеет ли право предприятие каким-то образом регулировать отнесение фактических накладных расходов по отдельным заказам, не нарушая при этом периодичность и общую сумму списания общехозяйственных расходов на затраты производства для целей бухгалтерского учета?

Ответ: 1. В соответствии с п. 17 Типовых методических рекомендаций по планированию, учету и калькулированию себестоимости научно-технической продукции, утвержденных Миннауки России 15.06.1994 N ОР-22-2-46 (далее - Методические рекомендации) накладные расходы в себестоимости научно-технической продукции распределяются пропорционально объемам выполненных работ по отдельным договорам (заказам) в договорных ценах.

Однако тем же пунктом допускается распределение накладных расходов пропорционально затратам на оплату труда работников, непосредственно занятых созданием научно-технической продукции, стоимости основных производственных средств или иным способом, отражающим специфику данной научной организации. При этом накладные расходы включают в себя общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

Таким образом, способ распределения общехозяйственных расходов пропорционально заработной плате основных производственных рабочих, закрепленный в учетной политике, является законным и подлежит обязательному применению на предприятии.

В связи с этим могут возникнуть разночтения, так как статья расходов "Заработная плата основных производственных рабочих" не идентична статье "Затраты на оплату труда работников, непосредственно занятых созданием научно-технической продукции" по следующим основаниям:

1) в соответствии с п. 14 Методических рекомендаций на статью "Затраты на оплату труда работников, непосредственно занятых созданием научно-технической продукции" относятся:

- выплаты работникам научной организации, непосредственно занятым созданием научно-технической продукции, в соответствии с заключенными договорами (заказами), включая премии за производственные результаты, стимулирующие и компенсирующие выплаты;

- выплаты лицам, не состоящим в штате научного учреждения, по договорам гражданско-правового характера, в том числе по договорам подряда, относящимся к выполнению конкретной работы (договора, заказа);

2) такой статьи, как "Заработная плата основных производственных рабочих" в Методических рекомендациях не предусмотрено, поэтому на основании ст. ст. 20, 129 ТК РФ под заработной платой основных производственных рабочих можно понимать только заработную плату физических лиц, работающих по трудовым договорам.

По-нашему мнению, у представителя военного заказчика при расчете процента накладных расходов есть основания не включать заработную плату физических лиц, работающих по договорам подряда, в заработную плату основных производственных рабочих.

В данной ситуации можно обосновать свою позицию тем, что работа по договору подряда относится непосредственно к НИР или НИОКР и фактически статья "Заработная плата основных производственных рабочих", закрепленная в учетной политике, соответствует статье "Затраты на оплату труда работников, непосредственно занятых созданием научно-технической продукции", в которой четко закреплены выплаты по договорам подряда. С целью избежания дальнейших споров с представителями военного заказчика рекомендуем изменить свою учетную политику, указав в качестве критерия для распределения накладных расходов "Затраты на оплату труда работников, непосредственно занятых созданием научно-технической продукции".

2. Согласно п. 3 Методических рекомендаций состав затрат, включаемых в себестоимость научно-технической продукции основной деятельности научных организаций определяется в соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552, с учетом особенностей состава затрат, обусловленных спецификой отрасли "Наука и научное обслуживание".

Согласно Письму Минфина России от 29.04.2002 N 16-00-13/03 "О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)" организациям надлежит руководствоваться действующими в настоящее время отраслевыми инструкциями (указаниями) с учетом требований, принципов и правил признания в бухгалтерском учете показателей, раскрытия информации в бухгалтерской отчетности в соответствии с уже принятыми во исполнение указанной программы нормативными документами по бухгалтерскому учету, а именно:

- ПБУ 17/02 "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" (утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 115н), но оно должно использоваться только теми организациями, которые выполняют НИОКР собственными силами или (и) выступают по договору на выполнение указанных работ в качестве заказчика (инвестора). На организации же, которые являются исполнителями НИОКР (как в рассматриваемом случае) по договору (заказу) для другой организации, правила, установленные данным ПБУ, не распространяются;

- ПБУ 10/99 "Расходы организации" (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н), но оно устанавливает лишь общие правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций без рассмотрения какой-либо специфики для научных организаций.

Таким образом, на основании вышеуказанного Письма Минфина России вопрос распределения накладных расходов в научных организациях - исполнителях при осуществлении НИР и НИОКР на сегодня регламентируется названными Методическими рекомендациями.

3. Согласно абз. 3 п. 17 Методических рекомендаций накладные расходы в себестоимости научно-технической продукции допускается распределять иным способом, отражающим специфику научной организации.

Таким образом, Методические рекомендации допускают установление иного способа распределения накладных расходов только исходя из специфики научной организации, но не исходя из специфики отдельных заказов. Следовательно, рассматриваемая организация, по-нашему мнению, не вправе устанавливать особенности распределения накладных расходов исходя из специфики отдельных заказов.

Специалисты

ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

Подписано в печать

28.02.2007

————