"Ваш бюджетный учет", 2007, N 3

УЧЕТ УДЕРЖАНИЙ ИЗ ЗАРАБОТНОЙ ПЛАТЫ РАБОТНИКОВ

В соответствии с положениями ст. 137 ТК РФ удержания из заработной платы работников могут производиться только в случаях, предусмотренных данным Кодексом и иными федеральными законами.

Вместе с этим следует учитывать, что основанием для удержаний может быть также письменное заявление (согласие) самого работника (например, в оплату стоимости предоставленных ему товаров, работ и услуг; в погашение стоимости выданного займа и т.п.).

В зависимости от оснований различаются три вида удержаний, производимых из начисленных в пользу физических лиц сумм заработной платы и прочих вознаграждений:

- обязательные;

- по инициативе работодателя;

- по соглашению между работником и бюджетным учреждением - плательщиком дохода.

К обязательным удержаниям относятся:

- налог на доходы физических лиц (регулируется гл. 23 части второй НК РФ);

- алименты (регулируется Семейным кодексом Российской Федерации, принятым Федеральным законом от 29 декабря 1995 г. N 223-ФЗ, и Постановлением Правительства Российской Федерации от 18 июля 1996 г. N 841. Последним утвержден Перечень видов заработной платы и иного дохода, из которых производится удержание алиментов на несовершеннолетних детей);

- административные штрафы и прочие суммы по исполнительным документам в пользу юридических и физических лиц (регулируется Кодексом Российской Федерации об административных правонарушениях, принятым Федеральным законом от 30 декабря 2001 г. N 195-ФЗ, а также Федеральным законом от 21 июля 1997 г. N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве");

- удержания сумм из заработной платы лиц, осужденных к исправительным работам (ст. 43 Уголовно-исполнительного кодекса Российской Федерации, принятого Федеральным законом от 8 января 1997 г. N 1-ФЗ).

Удержания по инициативе работодателя в соответствии с положениями ст. 137 ТК РФ могут производиться в следующих случаях:

- для возмещения неотработанного аванса, выданного работнику в счет заработной платы;

- для погашения неизрасходованного и своевременно не возвращенного аванса, выданного в связи со служебной командировкой, переводом на другую работу в другую местность или в иных случаях;

- для возврата сумм, излишне выплаченных работнику вследствие счетных ошибок, а также сумм, излишне выплаченных работнику, в случае признания органом по рассмотрению индивидуальных трудовых споров вины работника в невыполнении норм труда или простое;

- при увольнении работника до окончания того рабочего года, в счет которого он уже получил ежегодный оплачиваемый отпуск, за неотработанные дни отпуска.

Статья 248 ТК РФ дополняет вышеприведенный перечень удержаний по инициативе работодателя удержаниями в возмещение ущерба, причиненного работником работодателю, но только при условии, что размер ущерба не превышает среднего месячного заработка виновного работника. Если сумма причиненного работодателю ущерба превышает его средний месячный заработок, то взыскание должно осуществляться в судебном порядке (за исключением случаев, когда работник согласен добровольно возместить работодателю ущерб, превышающий его среднемесячный заработок).

К удержаниям, производимым по соглашению между работником и администрацией учреждения могут быть отнесены следующие:

- удержание членских профсоюзных взносов;

- удержание в погашение сумм ранее выданных ссуд, займов;

- удержание платежей по добровольному медицинскому, имущественному и прочему личному страхованию;

- удержание в погашение обязательств по подписке на акции, по оплате отпущенных (реализованных, оказанных) товаров (работ, услуг).

Порядок и очередность производства удержаний,

законодательно установленные ограничения

Производимые из выплачиваемых в пользу физических лиц сумм удержания должны оформляться надлежащим образом. То есть они должны отражаться в издаваемых приказах (распоряжениях) работодателя (администрации), рассчитываться в строго установленной последовательности и учитываться в регистрах бухгалтерского и налогового учета.

В соответствии со ст. 137 ТК РФ работодатель вправе принять решение о производстве удержаний из заработной платы работников не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного соответственно для возвращения аванса, погашения неправильно исчисленных выплат, погашения задолженности. При этом должно соблюдаться условие, что работник не оспаривает оснований и размеров удержания.

В первую очередь рассчитываются и производятся обязательные удержания. Их последовательность должна быть в порядке перечисления: налог на доходы физических лиц, алименты, прочие удержания по исполнительным листам согласно календарным датам их поступления в организацию.

Такая очередность удержаний определяется конституционной обязанностью всех граждан платить законодательно установленные налоги, а также приоритетностью удержаний алиментов на содержание несовершеннолетних детей или других недееспособных (ограниченно дееспособных) лиц перед другими видами удержаний.

Первоочередное удержание налога на доходы обусловлено также тем обстоятельством, что размеры всех других удержаний из заработной платы и иных доходов в соответствии со ст. 65 Федерального закона от 21 июля 1997 г. N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве" (далее по тексту - Закон об исполнительном производстве) исчисляются из суммы, оставшейся после удержания налогов.

Для производства обязательных удержаний издания приказа не требуется, так как основанием для этого являются положения гл. 23 НК РФ (для налога на доходы физических лиц), а также соответствующие исполнительные документы, поступившие в организацию и обязательные для реализации администрацией согласно требованиям Закона об исполнительном производстве.

За нарушение установленного действующим законодательства порядка производства удержаний сумм налога на доходы организации привлекаются к налоговой ответственности, установленной гл. 16 НК РФ. А за нарушение законодательства об исполнительном производстве, в частности за утрату исполнительных документов, несвоевременное их отправление, представление недостоверных сведений о доходах и об имущественном положении должника виновные должностные лица могут быть привлечены к уплате штрафа в размере до ста минимальных размеров оплаты труда (ст. 87 Закона об исполнительном производстве).

Удержание налога на доходы физических лиц производится по установленным действующим законодательством налоговым ставкам из любых средств, причитающихся к выплате физическому лицу - получателю и подлежащих обложению налогом на доходы в соответствии с гл. 23 НК РФ.

На бюджетные учреждения, являющиеся в данном случае налоговыми агентами, п. 4 ст. 226 НК РФ возложена обязанность удержать начисленные суммы налога непосредственно из доходов физического лица при их фактической выплате. При этом удерживаемая сумма не должна превышать 50% начисленных в пользу получателя выплат. Если сумма налога, подлежащая к удержанию, превышает такие пределы, то удержания производятся за счет последующих выплат.

При невозможности удержать у получателя исчисленную сумму налога организация в соответствии с п. 5 ст. 226 НК РФ обязана в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обязательств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и образовавшейся сумме задолженности.

Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 мес.

Исчисленные и удержанные суммы налога на доходы физических лиц в соответствии с п. 6 ст. 226 НК РФ должны быть уплачены по принадлежности в доход соответствующего бюджета не позднее:

- дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода;

- дня перечисления дохода со счетов организации в банке на счета физических лиц - получателей либо их по их поручению на счета третьих лиц в банках.

Вместе с тем следует учитывать, что с авансовых выплат по заработной плате за первую половину месяца, а также с разовых выплат в пользу увольняемых работников, а также лиц, уходящих в отпуск, исчисленные и удержанные суммы налога могут перечисляться не по факту их выплаты, а одновременно с получением средств на оплату труда за вторую половину месяца в пользу работников организации.

Удержания по исполнительным документам производятся на основании поступивших в организацию обязательных к исполнению исполнительных листов и прочих документов, приравниваемых к исполнительным. Представляется, что среди них очередность исполнения должна определяться календарными датами поступления, а также предоставлением приоритета удержаний алиментов на содержание несовершеннолетних детей.

В соответствии со ст. 138 ТК РФ и ст. 66 Закона об исполнительном производстве при исполнении любого исполнительного документа с физического лица может быть удержано не более 50% заработной платы и приравненных к ней платежей и выдач до полного погашения взыскиваемых сумм. Если удержания производятся по нескольким исполнительным документам, за работником должно быть в любом случае сохранено 50% заработка.

Если же по исполнительным документам взыскиваются алименты на содержание несовершеннолетних детей, суммы в возмещение вреда, причиненного здоровью другого лица, возмещение вреда лицам, понесшим ущерб в результате смерти кормильца, а также возмещение сумм ущерба, причиненного преступлением, максимально допустимый размер удержаний не может превышать 70%.

Во всех случаях сумма установленных ограничений должна исчисляться от начисленной в пользу физического лица суммы за минусом налога на доходы физических лиц. На это указано в ст. 65 Закона об исполнительном производстве.

Пример 1. Предположим, что за отчетный месяц в пользу работника организации начислена заработная плата в сумме 5200 руб.

На иждивении у работника находится два несовершеннолетних ребенка. Для целей примера с начала года по отчетный месяц включительно облагаемый налогом доход не превысил 20 000 руб. В связи с этим при исчислении налога на доходы работнику должны быть предоставлены стандартные налоговые вычеты.

Сумма налога за месяц составит 468 руб. ((5200 руб. - 400 руб. - 600 руб. x 2) x 13%, где 400 руб. - стандартный налоговый вычет на самого работника, предусмотренный пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ; 600 руб. x 2 - стандартные налоговые вычеты на содержание двух несовершеннолетних детей работника, предусмотренные пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ).

В этом же месяце в организацию поступил исполнительный документ о взыскании с работника сумм ущерба, причиненного стороннему юридическому лицу, на сумму 4500 руб.

Удержания из заработной платы за отчетный месяц должны быть произведены в следующем порядке:

1) налог на доходы физических лиц - 468 руб.;

2) удержание по исполнительному документу - 2366 руб. ((5200 руб. - 468 руб.) x 50%).

Всего удержаний - 2834 руб. (468 руб. + 2366 руб.). К выдаче на руки - 2366 руб. (5200 руб. - 2834 руб.). Остаток к дальнейшему удержанию по исполнительному документу - 2134 руб. (4500 руб. - 2366 руб.).

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1 и предположим, что с работника причитаются к удержанию также алименты на содержание троих несовершеннолетних детей, не проживающих с работником, в размере 1/2 суммы заработной платы.

Согласно условиям примера совокупный налогооблагаемый доход работника с начала года по отчетный месяц включительно не превысил 20 000 руб. При этом, несмотря на то что несовершеннолетние дети, на которых уплачиваются алименты, проживают не с работником, стандартные налоговые вычеты на них предоставляться должны, так как на их содержание работник уплачивает алименты.

Удержания из заработной платы за отчетный месяц должны быть произведены в следующем порядке:

1) налог на доходы физических лиц - 234 руб. ((5200 руб. - 400 руб. - 600 руб. x 5) x 13%, где 400 руб. - стандартный налоговый вычет на самого работника; 600 руб. x 5 - стандартный налоговый вычет на содержание 2 несовершеннолетних детей, проживающих с работником, а также на содержание 3 несовершеннолетних детей, на содержание которых уплачиваются алименты);

2) алименты - 2483 руб. ((5200 руб. - 234 руб.) x 1/2);

3) удержания по исполнительному листу - 993 руб. 20 коп., которые рассчитываются в следующей последовательности:

- ограничения удержаний в 70% - 3476 руб. 20 коп. ((5200 руб. - 234 руб.) x 70%);

- удержания по исполнительному документу в возмещение ущерба, причиненного стороннему предприятию, в размере 50% - 2483 руб. ((5200 руб. - 234 руб.) x 50%);

- сумма к удержанию по исполнительному документу в возмещение ущерба, причиненного стороннему юридическому лицу, в пределах ограничения общей суммы удержаний в 70% - 993 руб. 20 коп. (3476 руб. 20 коп. - 2483 руб.).

Всего удержаний - 3710 руб. 20 коп. (234 руб. + 2483 руб. + 993 руб. 20 коп.).

К выдаче на руки - 1489 руб. 80 коп. (5200 руб. - 3710 руб. 20 коп.).

Остаток к взысканию по исполнительному документу - 3506 руб. 80 коп. (4500 руб. - 993 руб. 20 коп.).

После расчета причитающихся сумм обязательных удержаний рассчитываются удержания, производимые по инициативе работодателя. При этом их последовательность определяется работодателем (администрацией) самостоятельно, но с таким расчетом, чтобы не превысить предельные суммы удержаний, разрешенные действующим законодательством.

В соответствии со ст. 138 ТК РФ общий размер всех удержаний по инициативе работодателя (администрации) не может превышать 20%, а в случаях, особо предусмотренных федеральными законами, - 50% заработной платы работника.

Расчет сумм удержаний также должен производиться от начисленных сумм за минусом исчисленных к удержанию сумм налога на доходы.

Если удержания по инициативе администрации производятся наряду с удержаниями по исполнительным документам, удержания по инициативе администрации должны производиться с таким расчетом, чтобы вместе с удержаниями по исполнительным документам они не превышали 50% заработной платы, причитающейся работнику.

При этом, если обязательные удержания заключаются во взыскании алиментов на содержание несовершеннолетних детей, в возмещении вреда, причиненного здоровью другого лица, в возмещении вреда лицам, понесшим ущерб в связи со смертью кормильца, в возмещении ущерба, причиненного преступлением, то удержания по инициативе администрации должны производиться с таким расчетом, чтобы совместно с такими обязательными удержаниями они не превышали 70% заработной платы работника.

Во всех случаях ограничения должны рассчитываться от начисленной заработной платы за минусом исчисленного к удержанию налога на доходы физических лиц. При этом расходы по пересылке денежных средств, относящиеся к расходам по исполнению, должны включаться в установленные действующим законодательством ограничения, поскольку размер удержаний не может их превышать (п. 2 Письма Департамента судебных приставов от 26 марта 1998 г. N 06-568).

Приказ о производстве удержаний по инициативе администрации, изданный в установленный законодательством месячный срок, должен быть доведен под роспись работника, с которого удерживаются соответствующие суммы.

Если месячный срок для издания приказа администрацией пропущен или же работник не согласится с основанием и размером удержаний, удержания в соответствии со ст. 137 ТК РФ могут быть произведены только в судебном порядке.

При этом удержания в возмещение неотработанного аванса, выданного работнику в счет заработной платы, могут производиться без издания письменного распоряжения работодателя, а взыскание суммы причиненного ущерба, не превышающей среднемесячного заработка виновного работника, в соответствии со ст. 248 ТК РФ может быть произведено по распоряжению работодателя без согласия работника.

Пример 3. Предположим, что сумма заработной платы, начисленной в пользу работника за отчетный месяц, составила 5200 руб.

Из заработной платы работника по приказу администрации удерживаются суммы в возмещение ущерба, причиненного организации, в размере 2200 руб.

На содержании работника находится двое несовершеннолетних детей, а совокупный налогооблагаемый доход работника с начала года по отчетный месяц включительно превысил 40 000 руб., в связи с чем стандартные налоговые вычеты на самого работника и его детей не предоставляются.

Удержания из заработной платы за отчетный месяц должны быть произведены в следующем порядке:

1) налог на доходы физических лиц - 676 руб. (5200 руб. x 13%);

2) удержания в возмещение ущерба, причиненного организации, - 904 руб. 80 коп. ((5200 руб. - 676 руб.) x 20%).

Всего удержаний - 1580 руб. 80 коп. (676 руб. + 904 руб. 80 коп.). К выдаче на руки - 3619 руб. 20 коп. (5200 руб. - 1580 руб. 80 коп.). Остаток к взысканию сумм в возмещение ущерба, причиненного организации, - 1295 руб. 20 коп. (2200 руб. - 904 руб. 80 коп.).

Пример 4. Предположим, что за отчетный месяц в пользу работника начислена заработная плата в размере 5200 руб.

Из заработной платы работника по приказам администрации удерживаются невозвращенная в установленный срок подотчетная сумма в размере 700 руб., а также излишне выплаченная ранее по причине счетной ошибки сумма в размере 600 руб.

Работник не оспаривает оснований и суммы удержания, а приказы о производстве удержаний изданы администрацией в течение одного месяца со дня окончания срока, установленного для возврата сумм аванса и выявления факта излишне выплаченной заработной платы.

На содержании работника находится один несовершеннолетний ребенок. Для целей примера совокупный налогооблагаемый доход работника с начала года по отчетный месяц включительно не превысил 20 000 руб., в связи с чем при расчете налога на доходы работнику должны быть предоставлены стандартные налоговые вычеты на самого работника и его несовершеннолетнего ребенка.

По решению администрации в рамках производимых по ее инициативе удержаний в первую очередь удерживаются невозвращенные суммы аванса, а затем - излишне выплаченные суммы заработной платы.

Удержания из заработной платы за отчетный месяц должны быть произведены в следующем порядке:

1) налог на доходы физических лиц - 546 руб. ((5200 руб. - 400 руб. - 600 руб.) x 13%, где 400 руб. - стандартный налоговый вычет на самого работника, 600 руб. - стандартный налоговый вычет на содержание несовершеннолетнего ребенка);

2) удержания по инициативе администрации - 930 руб. 80 коп., которые рассчитываются в следующем порядке:

- ограничения удержаний по инициативе администрации в пределах до 20% - 930 руб. 80 коп. ((5200 руб. - 546 руб.) x 20%);

- удержания в возмещение невозвращенных сумм аванса - 700 руб.;

- удержания излишне выплаченных сумм заработной платы в пределах законодательно установленных ограничений в 20% - 230 руб. 80 коп. (930 руб. 80 коп. - 700 руб.).

Всего удержаний из заработной платы - 1476 руб. 80 коп. (546 руб. + 930 руб. 80 коп.).

К выдаче на руки - 3723 руб. 20 коп. (5200 руб. - 1476 руб. 80 коп.).

Остаток к удержанию излишне выплаченных сумм заработной платы - 369 руб. 20 коп. (600 руб. - 230 руб. 80 коп.).

Пример 5. Предположим, что за отчетный месяц в пользу работника начислена заработная плата в размере 5200 руб.

С работника наряду с удержаниями алиментов на содержание двух несовершеннолетних детей по распоряжению работодателя удерживаются суммы в возмещение ущерба, причиненного организации (остаток к взысканию на начало отчетного месяца - 1260 руб.).

Приказ об удержании сумм издан администрацией в установленный срок, а сумма удержания не превышает среднего месячного заработка работника.

Для целей примера совокупный налогооблагаемый доход работника с начала года по отчетный месяц включительно не превысил 20 000 руб., в связи с чем при расчете налога на доходы должны быть предоставлены стандартные налоговые вычеты на самого работника и его детей, на содержание которых уплачиваются алименты.

Удержания из заработной платы за отчетный месяц должны быть произведены в следующем порядке:

1) налог на доходы физических лиц - 468 руб. ((5200 руб. - 400 руб. - 600 руб. x 2) x 13%, где 400 руб. - стандартный налоговый вычет на самого работника; 600 руб. x 2 - стандартные налоговые вычеты на содержание двух несовершеннолетних детей, на которых уплачиваются алименты);

2) удержания алиментов - 1577 руб. 33 коп. ((5200 руб. - 468 руб.) x 1/3);

3) удержания по распоряжению администрации - 946 руб. 40 коп., которые рассчитываются в следующей последовательности (принимается меньшее из значений):

- ограничения удержаний пределом в 20% - 946 руб. 40 коп. ((5200 руб. - 468 руб.) x 20%);

- ограничения удержаний совместно с удержаниями алиментов пределом в 70% - 1735 руб. 07 коп. ((5200 руб. - 468 руб.) x 70%) - 1577 руб. 33 коп.);

- ограничения остатком к удержанию на начало месяца - 1260 руб.

Всего удержаний из заработной платы - 2991 руб. 73 коп. (468 руб. + 1577 руб. 33 коп. + 946 руб. 40 коп.).

К выдаче на руки - 2208 руб. 27 коп. (5200 руб. - 2991 руб. 73 коп.).

Остаток к взысканию сумм в возмещение ущерба, причиненного организации, - 313 руб. 60 коп. (1260 руб. - 946 руб. 40 коп.).

Пример 6. Предположим, что сумма заработной платы, начисленная в пользу работника за отчетный месяц, составляет 5200 руб.

Из заработной платы работника производятся удержания по исполнительному листу за ущерб, причиненный сторонней организации, на сумму 3200 руб., а также удержания по распоряжению администрации в возмещение невозвращенных ранее подотчетных сумм - 970 руб.

Приказ об удержании невозвращенных подотчетных сумм издан администрацией в установленный срок, работник не оспаривает причину и размер удержаний.

Для целей примера совокупный налогооблагаемый доход работника с начала года по отчетный месяц включительно не превысил 20 000 руб., в связи с чем при расчете налога на доходы должен быть предоставлен стандартный вычет на работника в размере 400 руб.

Удержания из заработной платы за отчетный месяц должны быть произведены в следующем порядке:

1) налог на доходы - 624 руб. ((5200 руб. - 400 руб.) x 13%);

2) удержания по исполнительному листу - 2288 руб. ((5200 руб. - 624 руб.) x 50%);

3) удержания в погашение невозвращенных сумм авансов - не могут быть произведены исходя из следующих расчетов (принимается меньшее из значений):

- ограничения удержаний пределом в 20% - 915 руб. 20 коп. ((5200 руб. - 624 руб.) x 20%);

- ограничения удержаний совместно с удержаниями по исполнительному листу пределом в 50% - 0 руб. ((5200 руб. - 624 руб.) x 50%) - 2288 руб.);

- ограничения общей суммой удержаний - 970 руб.;

Всего удержаний из заработной платы за месяц - 2912 руб. (624 руб. + 2288 руб.).

К выдаче на руки - 2288 руб. (5200 руб. - 2912 руб.).

Остаток к взысканию по исполнительному листу - 912 руб. (3200 руб. - 2288 руб.).

Остаток к удержанию в возмещение невозвращенных подотчетных сумм - 970 руб.

Пример 7. Воспользуемся условиями примера 6 и предположим, что в следующем месяце работнику начислено 4500 руб. Совокупный доход с начала года превысил 20 000 руб., в связи с чем при расчете налога на доходы физических лиц стандартные налоговые вычеты на работника не предоставляются.

Удержания из заработной платы за месяц должны быть произведены в следующем порядке:

1) налог на доходы физических лиц - 585 руб. (4500 руб. x 13%);

2) удержания по исполнительному листу - 912 руб., которые рассчитываются в следующем порядке (принимается меньшее из значений):

- ограничения удержаний пределом в 50% - 1957 руб. 50 коп. ((4500 руб. - 585 руб.) x 50%);

- ограничения остатком сумм к удержанию - 912 руб.;

3) удержания в погашение невозвращенных сумм авансов - 733 руб., которые рассчитываются в следующем порядке (принимается меньшее из значений):

- ограничения удержаний пределом в 20% - 783 руб. ((4500 руб. - 585 руб.) x 20%);

- ограничения удержаний совместно с удержаниями по исполнительному листу пределом в 50% - 1045 руб. 50 коп. ((4500 руб. - 585 руб.) x 50%) - 912 руб.);

- ограничения общей суммой удержаний - 970 руб.

Всего удержаний за месяц - 2280 руб. (585 руб. + 912 руб. + 783 руб.).

К выдаче на руки - 2220 руб. (4500 руб. - 2280 руб.).

Остаток к удержанию в возмещение невозвращенных сумм авансов - 187 руб. (970 руб. - 783 руб.).

Как видно из примеров 6 и 7, в том случае, если взыскания по инициативе администрации производятся одновременно с удержаниями по исполнительным документам, их взыскание в ряде случаев становится затруднительным.

В таких случаях следует учитывать, что если обязательные удержания связаны с удержанием алиментов на содержание несовершеннолетних детей, сумм в возмещение вреда, причиненного здоровью, сумм в возмещение вреда лицам, понесшим ущерб в результате смерти кормильца, возмещения за ущерб, причиненный преступлением, то удержания по инициативе администрации могут быть все же произведены в рамках общего ограничения в 70%.

Если же взыскания производятся по прочим исполнительным документам или по любым нескольким исполнительным документам, то удержания по инициативе администрации не могут производиться вплоть до времени, с которого какие-либо обязательные удержания прекращаются.

В случае если обязательные удержания производятся ежемесячно на протяжении длительного времени (например, удержание алиментов одновременно с ежемесячными удержаниями по исполнительным документам за ущерб, причиненный здоровью физических лиц), удержания по инициативе администрации вообще не могут быть произведены. В таких ситуациях погашение задолженности работника перед организацией возможно только добровольным внесением сумм в кассу или через оформление исполнительного документа, то есть через обращение в суд.

После производства удержаний по инициативе администрации из начисленных в пользу физических лиц сумм заработной платы, прочих выплат и выдач рассчитываются суммы удержаний, основаниями для которых являются соглашения между работодателем (администрацией) и физическими лицами. Размеры таких удержаний определяются по согласованию сторон на основании заключенных договоров, обязательств, письменных соглашений, заявлений и прочих документов.

Такие удержания осуществляются вне зависимости от производства прочих удержаний и какими-либо предельными размерами не ограничиваются, так как на сей счет имеется согласие работника на исполнение своих обязательств путем удержания сумм из начисленной в его пользу заработной платы. То есть фактически имеет место оплата оказанных работнику услуг, выполненных в его пользу работ и т.п.

Пример 8. Предположим, что за отчетный месяц в пользу работника начислена заработная плата в размере 5200 руб.

Из заработной платы работника производятся удержания по исполнительному листу в пользу стороннего лица в возмещение ущерба, причиненного преступлением, на сумму 2400 руб., по распоряжению администрации организации излишне выплаченной заработной платы на сумму 750 руб., а также стоимости продукции, переданной работнику на сумму 1250 руб.

Приказ об удержании сумм в погашение излишне выплаченной заработной платы издан в установленные сроки, работник согласен с основанием и размером удержаний.

На содержании работника находятся два несовершеннолетних ребенка, и для целей примера совокупный налогооблагаемый доход работника с начала года по отчетный месяц включительно не превысил 20 000 руб., в связи с чем при расчете налога на доходы должны быть предоставлены стандартные налоговые вычеты на самого работника и его двух несовершеннолетних детей.

Удержания за отчетный месяц должны быть произведены в следующем порядке:

1) налог на доходы физических лиц - 468 руб. ((5200 руб. - 400 руб. - 600 руб. x 2) x 13%);

2) удержания по исполнительному листу - 2366 руб. ((5200 руб. - 468 руб.) x 50%);

3) удержания по инициативе администрации в погашение излишне выплаченной заработной платы - 750 руб., которые рассчитываются в следующей последовательности (принимается меньшее из значений):

- ограничения удержаний пределом в 20% - 946 руб. 40 коп. ((5200 руб. - 468 руб.) x 20%);

- ограничения удержаний совместно с удержаниями в возмещение ущерба, причиненного преступлением, пределом в 70% - 946 руб. 40 коп. ((5200 руб. - 468 руб.) x 70% - 2366 руб.);

- ограничения удержания общей суммой - 750 руб.;

4) удержания в погашение стоимости продукции, выданной работнику, - 1250 руб., которые рассчитываются в следующем порядке (принимается меньшее из значений):

- ограничения удержаний остатком средств к выплате на руки работнику - 1616 руб. (5200 руб. - 468 руб. - 2366 руб. - 750 руб.);

- ограничение удержания стоимость выданной продукции - 1250 руб.

Всего удержаний за месяц - 4834 руб. (468 руб. + 2366 руб. + 750 руб. + 1250 руб.).

К выдаче на руки - 366 руб. (5200 руб. - 4834 руб.).

Остаток к удержанию по исполнительному листу - 34 руб. (2400 руб. - 2366 руб.).

Расчетная база по удержаниям

Действующим в настоящее время законодательством установлены ограничения в части производства удержаний с отдельных видов выплат в пользу физических лиц.

Так, в соответствии со ст. 138 ТК РФ удержания не допускаются из выплат, на которые в соответствии с федеральным законом не обращается взыскание. Такие выплаты в настоящее время определены как в виде единого перечня, с которых не могут быть произведены любые удержания, так и отдельными перечнями по каждому из обязательных видов удержаний.

Единый перечень выплат по оплате труда, на которые не могут быть обращены удержания на основании исполнительных документов, приведен в ст. 69 Закона об исполнительном производстве, в соответствии с которой взыскания не могут быть направлены на следующие денежные суммы, выплачиваемые физическим лицам:

- в возмещение вреда, причиненного здоровью, а также в возмещение вреда лицам, понесшим ущерб в результате смерти кормильца;

- лицам, получившим увечья (ранения, травмы, контузии) при исполнении ими служебных обязанностей, и членам их семей в случае гибели (смерти) указанных лиц;

- в связи с рождением ребенка; многодетным матерям; одиноким отцу или матери; на содержание несовершеннолетних детей в период розыска их родителей; пенсионерам и инвалидам I группы по уходу за ними; потерпевшим на дополнительное питание, санаторно-курортное лечение, протезирование и расходы по уходу за ними в случае причинения вреда здоровью; по алиментным обязательствам;

- за работу с вредными условиями труда или в экстремальных ситуациях, а также гражданам, подвергшимся воздействию радиации вследствие катастроф или аварий на АЭС, и в иных случаях, установленных законодательством Российской Федерации;

- организациями в связи с рождением ребенка, со смертью родных, с регистрацией брака;

- выходное пособие, выплачиваемое при увольнении.

Наравне с суммами заработной платы, в соответствии с п. 4 ст. 66 Закона об исполнительном производстве удержания могут быть обращены на причитающиеся физическому лицу стипендии, пенсии, вознаграждения за использование автором своего авторского права, права на открытие, изобретение, на которые выданы авторские свидетельства, а также на вознаграждения за рационализаторское предложение и промышленный образец, на которые выданы свидетельства.

На пособия по социальному страхованию (при временной нетрудоспособности, по беременности и родам, уходу за ребенком в период частично оплачиваемого отпуска и другим), а также на пособия по безработице взыскания могут налагаться только по решению суда, судебному приказу о взыскании алиментов либо нотариально удостоверенному соглашению об уплате алиментов или по решению суда о возмещении вреда, причиненного здоровью, и возмещении вреда лицам, понесшим ущерб в результате смерти кормильца.

Перечень выплат в пользу физических лиц, которые не включаются в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц, приведен в ст. 217 НК РФ.

В отношении алиментов, уплачиваемых на содержание несовершеннолетних детей, Постановлением Правительства Российской Федерации от 18 июля 1996 г. N 841 (в ред. изменений от 20 мая 1998 г.) утвержден Перечень видов заработной платы и иного дохода, из которых производится удержание алиментов на несовершеннолетних детей.

Что касается удержаний, производимых по инициативе работодателя (администрации организации), то такие удержания не могут быть произведены из выплат, приведенных в ст. 69 Закона об исполнительном производстве.

Особое внимание следует обратить на то обстоятельство, что с любых выплат в пользу физического лица, связанных с рождением ребенка, со смертью родных, регистрацией брака, не должны производиться удержания по исполнительным документам (за исключением удержаний алиментов), а также удержания по инициативе администрации организации, а не только законодательно установленных в связи с этим пособий.

Так, если из средств работодателя выплачивается по этому поводу материальная помощь, о чем указано в заявлении работника, в котором изложена просьба о выплате материальной помощи, или же непосредственно в приказе (распоряжении) администрации о выплате материальной помощи (что особенно характерно для бюджетных учреждений), то с таких выплат удержания по исполнительным документам (кроме удержаний алиментов), а также удержания по инициативе администрации производиться не должны.

Если в пользу работника подлежат выплате суммы, которые в соответствии с действующим законодательством не подлежат учету при исчислении сумм удержаний, то и размеры ограничений взыскиваемых сумм должны определяться за вычетом таких сумм.

Если же в пользу работника производятся выплаты, которые не должны учитываться при расчете только отдельных из производимых удержаний, установленные ограничения должны рассчитываться без учета выплат, определенных ст. 69 Закона об исполнительном производстве. Выплаты же, не подлежащие обложению только по налогу на доходы физических лиц, при расчете сумм ограничений учитываться не должны.

Пример 9. Предположим, что за отчетный месяц в пользу работника начислено выплат в размере 12 200 руб., в том числе:

- должностной оклад - 1200 руб.;

- постоянные доплаты и надбавки - 400 руб.;

- ежемесячная премия - 600 руб.;

- государственное пособие при рождении ребенка - 4500 руб.;

- выплата из средств работодателя в связи с рождением ребенка - 2500 руб.;

- материальная помощь согласно условиям коллективного договора - 1700 руб.;

- выходное пособие в связи с увольнением - 1300 руб.

Из заработной платы работника производятся удержания алиментов на содержание двух несовершеннолетних детей, а также в возмещение невозвращенных сумм авансов в размере 1200 руб.

Для целей примера совокупный доход работника с начала года по отчетный месяц включительно не превысил 20 000 руб., в связи с чем при расчете налога на доходы работнику должны быть предоставлены стандартные налоговые вычеты на него самого и двух детей, на содержание которых уплачиваются алименты.

Удержания за месяц должны быть произведены в следующем порядке:

1) налог на доходы - 403 руб. ((12 200 руб. - 4500 руб. - 1700 руб. - 1300 руб. - 400 руб. - 600 руб. x 2) x 13%), где 4500 руб., 1700 руб. и 1300 руб. - не облагаемые налогом в соответствии с гл. 23 НК РФ суммы пособия при рождении ребенка, материальной помощи в размере до 2000 руб. с начала года и выходного пособия; 400 руб. - стандартный налоговый вычет на самого работника, 600 руб. x 2 - стандартные налоговые вычеты на содержание двух несовершеннолетних детей);

2) алименты - 1999 руб. ((12 200 руб. - 4500 руб. - 1300 руб. - 403 руб.) x 1/3), где 4500 руб. и 1300 руб. - не учитываемые при удержании алиментов суммы пособий при рождении ребенка, а также суммы выходного пособия;

3) удержания по инициативе администрации в возмещение невозвращенных сумм авансов - 448 руб. 90 коп., которые рассчитываются в следующей последовательности (принимается меньшее из значений):

- ограничения удержаний пределом в 20% - 699 руб. 40 коп. ((12 200 руб. - 4500 руб. - 2500 руб. - 1300 руб. - 403 руб.) x 20%), где 4500 руб., 2500 руб. и 1300 руб. - не учитываемые при производстве удержаний по инициативе администрации суммы пособия при рождении ребенка, выплаты, связанные с рождением ребенка, а также суммы выходного пособия);

- ограничения удержаний совместно с удержанием алиментов пределом в 70% - 448 руб. 90 коп. ((12 200 руб. - 4500 руб. - 2500 руб. - 1300 руб. - 403 руб.) x 70% - 1999 руб.), где 4500 руб., 2500 руб. и 1300 руб. - не учитываемые при производстве удержаний согласно ст. 69 Закона об исполнительном производстве суммы пособия при рождении ребенка, выплаты, связанные с рождением ребенка, а также суммы выходного пособия);

- ограничение общей суммой удержания - 1200 руб.;

Всего удержаний за месяц - 2850 руб. 90 коп. (403 руб. + 1999 руб. + 448 руб. 90 коп.).

К выдаче на руки - 9349 руб. 10 коп. (12 200 руб. - 2850 руб. 90 коп.).

Остаток к взысканию невозвращенных сумм авансов - 751 руб. 10 коп. (1200 руб. - 448 руб. 90 коп.).

(Продолжение см. "Ваш бюджетный учет", 2007, N 4)

С.Н.Смирнов

Консультант

Подписано в печать

25.02.2007

————