"Налоговый учет для бухгалтера", 2007, N 3

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ СЧИТАЕМ ПО-НОВОМУ

В прошлом году в Налоговый кодекс было внесено множество изменений, часть из них коснулась налога на прибыль. Поправки были внесены следующими Федеральными законами:

- от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах";

- от 27.07.2006 N 144-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в части создания благоприятных условий налогообложения для налогоплательщиков, осуществляющих деятельность в области информационных технологий, а также внесения других изменений, направленных на повышение эффективности налоговой системы";

- от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования";

- от 03.11.2006 N 175-ФЗ "О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "Об автономных учреждениях", а также в целях уточнения правоспособности государственных и муниципальных учреждений".

Доходы

Автономные учреждения

С 2007 г. государственное или муниципальное учреждение может быть или бюджетным, или автономным учреждением (п. 2 ст. 120 ГК РФ). Другими словами, теперь автономное учреждение не является бюджетным. В связи с этими поправками в Налоговый кодекс были внесены изменения.

При определении налоговой базы не будут учитываться доходы в виде имущества, полученного государственными и муниципальными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней (пп. 8 п. 1 ст. 251 НК РФ). Ранее в этом пункте фигурировали только бюджетные учреждения.

Также не надо учитывать доходы, которые относятся к средствам целевого финансирования в виде имущества, полученного автономными учреждениями и использованного ими по назначению, в форме субсидий и субвенций (пп. 14 п. 1 ст. 251).

Пени и штрафы

С этого года не относятся к доходам суммы кредиторской задолженности по уплате пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, списанных или уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством (пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Обратите внимание, что переходные положения Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 144-ФЗ предусматривают, что данные изменения распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г. Поэтому вы имеете право произвести перерасчет налога с 2005 г., подав уточненную декларацию.

Расходы

Реконструкция

Теперь налогоплательщики имеют право включать в состав расходов отчетного и налогового периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно). А также расходы, понесенные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств (п. 1.1 ст. 259 НК РФ). Новшество заключается в том, что наконец-то в расходы добавлена реконструкция основных средств.

Имейте в виду, что положения по реконструкции распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 г. (п. 3 ст. 2 Закона от 27.07.2006 N 144-ФЗ).

НИОКР

С 2007 г. были внесены изменения и в п. 2 ст. 262 Налогового кодекса, согласно которому сократился срок признания расходов на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (НИОКР) для включения в состав прочих расходов.

Указанные расходы равномерно включаются налогоплательщиком в состав прочих в течение одного года при условии использования указанных исследований и разработок в производстве или при реализации с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования или отдельные этапы. Ранее срок признания расходов составлял два года.

Расходы на НИОКР, которые не дали положительного результата, также подлежат включению в состав прочих расходов равномерно в течение одного года в размере фактически осуществленных расходов. Ранее же это было возможно в течение трех лет.

А вот в течение какого срока (год, два, три) списывать расходы на НИОКР, завершенные до 1 января 2007 г., законодатель не предусмотрел. Вспомним, что сказал Минфин в 2005 г., когда срок признания расходов по НИОКР, давших положительный результат, с 2006 г. изменился с трех до двух лет. Поскольку в Законе от 06.06.2005 N 58-ФЗ не указано, что положения имеют обратную силу, то данная статья распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 г. (Письмо Минфина России от 16.11.2005 N 03-03-04/1/370). Таким образом, по мнению сотрудников главного финансового ведомства, порядок признания расходов на НИОКР, который действует с 01.01.2006 по 31.12.2006, не может применяться к НИОКР, которые были завершены до указанной даты.

В Законе от 27.07.2006 N 144-ФЗ также не предусмотрено, что положения могут иметь обратную силу. Но и Налоговый кодекс не содержит запрета на сокращение срока учета той части расходов по НИОКР, которая еще не списана на 1 января 2007 г. Поэтому теоретически вы можете списать оставшуюся часть расходов в I квартале 2007 г. Однако в этом случае к вам могут возникнуть претензии со стороны налоговых органов. Учтите, что если вы посчитаете, что нарушены ваши права, то имеете право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера (ст. 137 НК РФ).

IT-компании

Организациям, осуществляющим деятельность в области информационных технологий, с этого года разрешается признавать расходы на приобретение электронно-вычислительной техники в составе материальных расходов (п. 15 ст. 259 НК РФ). Данные расходы признаются по мере ввода электронно-вычислительной техники в эксплуатацию (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Обращаем внимание, что с 2007 г. Законом от 27.07.2006 N 144-ФЗ определены критерии отнесения налогоплательщиков к компаниям, ведущим деятельность в области информационных технологий.

Согласно п. 7 ст. 241 Налогового кодекса осуществляющими деятельность в области информационных технологий признаются российские организации, разрабатывающие и реализующие программы для ЭВМ, баз данных на материальном носителе или в электронном виде по каналам связи. А также оказывающие услуги (выполняющие работы) по разработке, адаптации и модификации программ для ЭВМ, баз данных, установке, тестированию и сопровождению программ для ЭВМ, баз данных (п. 7 ст. 241 НК РФ).

Указанные организации могут признавать расходы на приобретение электронно-вычислительной техники в составе материальных расходов при выполнении следующих условий (п. 8 ст. 241 НК РФ):

- фирмой получен документ о государственной аккредитации организации, осуществляющей деятельность в области информационных технологий;

- доля доходов от реализации продуктов, относящихся к области информационных технологий по итогам девяти месяцев предшествующего года, составляет не менее 90 процентов в сумме всех доходов организации за указанный период, в том числе от иностранных лиц - не менее 70 процентов;

- среднесписочная численность работников за девять месяцев предшествующего года составляет не менее 50 человек.

Для вновь созданных компаний (п. 8 ст. 241 НК РФ):

- организацией получен документ о государственной аккредитации организации, осуществляющей деятельность в области информационных технологий;

- доля доходов от реализации продуктов, относящихся к области информационных технологий по итогам отчетного (налогового) периода, составляет не менее 90 процентов в сумме всех доходов организации за указанный период, в том числе от иностранных лиц - не менее 70 процентов;

- среднесписочная численность работников за отчетный (налоговый) период составляет не менее 50 человек.

Федеральным законом от 27.07.2006 N 144-ФЗ не установлено никаких переходных положений относительно п. 15 ст. 259 Налогового кодекса. Поэтому, скорее всего, налоговые органы посчитают, что применять данную статью можно будет только организациям, приобретшим электронно-вычислительную технику в 2007 г. Однако все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ). Так что если вы готовы отстаивать свою позицию в суде, то можете признать в качестве материальных расходов остаточную стоимость той электронно-вычислительной техники, которая была приобретена до 2007 г.

Убытки прошлых лет

С 2007 г. организации вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка (п. 2 ст. 283 НК РФ). То есть теперь отменено ограничение по размеру переноса убытка прошлых лет.

Ранее, в 2006 г., сумма переносимого убытка могла составлять только 50 процентов налоговой базы. Получается, что с нового года, если позволяет размер дохода, убыток может быть списан целиком. Для этого прибыль в отчетном или налоговом периоде должна быть больше суммы переносимого убытка.

Как и раньше, организации имеют право осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет.

Исчисление сроков

Изменения коснулись и исчисления сроков. Так, Законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ уточнен порядок исчисления сроков:

1. В расходах на оплату труда учитываются начисленные суммы исходя из тарифной ставки или оклада за календарные дни нахождения в пути от места нахождения организации к месту работы и обратно, предусмотренные графиком работы на вахте (п. 17 ст. 255 НК РФ).

2. В расходах на формирование резервов по сомнительным долгам:

- суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода (п. 3 ст. 266 НК РФ);

- сумма резерва определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности (п. 4 ст. 266 НК РФ);

- исчисления суммы резерва по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней (пп. 1 п. 4 ст. 266 НК РФ);

- исчисления суммы резерва по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (пп. 2 п. 4 ст. 266 НК РФ).

3. Суммы отчислений в резерв предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов, включаются в состав внереализационных расходов по состоянию на последнее число отчетного (налогового) периода (п. 3 ст. 267.1 НК РФ).

4. Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам (п. 2 ст. 269 НК РФ):

- при превышении разницы между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации на последнее число отчетного (налогового) периода;

- по обязанности налогоплательщика на последнее число каждого отчетного (налогового) периода.

5. Для внереализационных доходов датой получения дохода считается последнее число текущего месяца - по доходам в виде положительной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте, и положительной переоценки драгоценных металлов (пп. 7 п. 4 ст. 271 НК РФ).

6. Для доходов по обязательствам и требованиям, выраженным в иностранной валюте, и валютных ценностей. Пересчитываются в рубли по курсу, установленному Центральным банком на дату перехода права собственности, прекращения обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше (п. 8 ст. 271 НК РФ).

7. Для внереализационных и прочих расходов при методе начислений датой осуществления расходов признается:

- последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов в виде сумм комиссионных сборов, на оплату сторонним организациям, арендных (лизинговых) платежей, в виде иных подобных расходов (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ);

- последнее число текущего месяца - по расходам в виде отрицательной курсовой разницы по имуществу и требованиям, стоимость которых выражена в иностранной валюте, и отрицательной переоценки драгоценных металлов (пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ);

- на дату перехода права собственности, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше. Для обязательств и требований, выраженных в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитывается в рубли по установленному Центральным банком курсу (п. 10 ст. 272 НК РФ).

8. Опубликования информации о чистых активах организаций по данным разделительного баланса реорганизуемой организацией - в течение 45 календарных дней с даты принятия решения о реорганизации (п. 6 ст. 277 НК РФ).

9. При образовании убытка при уступке налогоплательщиком права требования долга третьему лицу 50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования (п. 2 ст. 279 НК РФ).

10. Для понятия "накопленный процентный (купонный) доход". Это часть процентного (купонного) дохода, выплата которого предусмотрена условиями выпуска такой ценной бумаги, рассчитываемая пропорционально количеству календарных дней, прошедших от даты выпуска ценной бумаги или даты выплаты предшествующего купонного дохода до даты совершения сделки (даты передачи ценной бумаги) (п. 4 ст. 280 НК РФ).

11. Для процедуры урегулирования взаимных требований при ненадлежащем исполнении второй части РЕПО. В этом случае должна предусматриваться обязанность сторон осуществить завершение взаиморасчетов по договору в течение 30 календарных дней с даты исполнения второй части РЕПО (п. 6 ст. 282 НК РФ).

12. Авансовых платежей по итогам отчетного периода. Авансы засчитываются в счет уплаты налога по итогам следующего отчетного (налогового) периода (п. 1 ст. 287 НК РФ).

13. Для предоставления налоговых деклараций (налоговых расчетов). Не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода (п. 3 ст. 289 НК РФ).

14. Если сумма вновь создаваемого резерва банка меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов банка в последнее число отчетного (налогового) периода (п. 3 ст. 292 НК РФ).

15. Особенностей налогообложения иностранных организаций при осуществлении деятельности на строительной площадке:

- данное положение применяется к организации-субподрядчику, продолжительность деятельности которой составляет не менее 30 календарных дней (п. 2 ст. 308 НК РФ);

- строительная площадка прекращает существование, если работы на ней приостановлены; в случае консервации строительного объекта на срок более 90 календарных дней по решению органов власти или в результате действия обстоятельств непреодолимой силы (п. 4 ст. 308 НК РФ).

16. Отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. В течение налогового периода расходы списываются равными долями на последнее число соответствующего отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 324 НК РФ).

17. Резервов предстоящих расходов на оплату отпусков и выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет (п. 3 ст. 324.1 НК РФ):

- недоиспользованные на последнее число текущего налогового периода суммы резерва подлежат включению в состав налоговой базы текущего налогового периода;

- при недостаточности средств резерва, подтвержденного инвентаризацией на последний день налогового периода, надо по состоянию на 31 декабря текущего года включить в расходы сумму фактических расходов на оплату отпусков.

18. Договоров обслуживания банковского счета. Если договором не предусмотрено осуществление расчетов по оплате услуг банка при проведении каждой расчетно-кассовой операции, то датой получения дохода для налогоплательщика, перешедшего на определение доходов по методу начисления, признается последнее число отчетного месяца (п. 2 ст. 328 НК РФ).

19. Доходов в виде процентов для налогоплательщиков, определяющих доходы по методу начисления, осуществляющих операции с государственными и муниципальными ценными бумагами, при реализации которых в цену сделки включается накопленный процентный (купонный) доход. Если до истечения отчетного (налогового) периода ценная бумага не реализована, то надо на последнее число отчетного (налогового) периода определить сумму процентного дохода за этот период (п. 7 ст. 328 НК РФ).

20. Для ведения налогового учета доходов и расходов банков (ст. 331 НК РФ):

- комиссионные сборы за услуги по корреспондентским отношениям и другим аналогичным операциям относятся на расходы на дату совершения операции, если это предусмотрено договором, либо на последнее число отчетного (налогового) периода;

- сумма положительных (отрицательных) разниц, возникающих от переоценки учетной стоимости драгоценных металлов, включается в состав доходов в виде суммы сальдо превышения положительной переоценки над отрицательной, а в состав расходов - в виде суммы сальдо превышения отрицательной переоценки над положительной на последнее число отчетного (налогового) периода.

Поправки в порядок исчисления сроков внесены в результате изменений ст. 6.1 Налогового кодекса. К примеру, с этого года срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях (п. 6 ст. 6.1 НК РФ).

* * *

Как видите, основная часть изменений, внесенных в Налоговый кодекс, разрешила спорные ситуации. Многих обрадовало, что с этого года отменено ограничение по размеру переноса убытка прошлых лет. Наконец-то не относятся к доходам суммы задолженности по уплате пеней и штрафов перед бюджетом, списанных в соответствии с законодательством. Теперь и при реконструкции основных средств можно применить амортизационную премию. С 2007 г. сократился срок признания расходов на НИОКР для включения в состав прочих расходов. Организациям, осуществляющим деятельность в области информационных технологий, разрешили признавать расходы на приобретение электронно-вычислительной техники в составе материальных расходов. Да, не все, что хотелось бы бухгалтерам, оказалось прописано в переходных положениях законов. Но в целом изменения Налогового кодекса носят положительный характер. Так что для более подробных разъяснений осталось, как всегда, дождаться писем чиновников.

М.Л.Косульникова

Главный бухгалтер

ООО "СТИП"

Подписано в печать

22.02.2007

————