"Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 3

Вопрос: Общество заключило договор на приобретение прав пользования программным обеспечением с ООО "Б", согласно которому обществу передаются лицензии на определенное количество пользователей и неисключительные права пользования программным обеспечением.

Расходы, понесенные обществом в связи с приобретением указанных прав, оно отразило в составе расходов будущих периодов, которые подлежат списанию в течение срока использования программного продукта.

Кроме того, общество в соответствии с п. 26 ПБУ 14/2000 <*> отразило получение указанных прав на забалансовом счете "Нематериальные активы, полученные в пользование".

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000 утверждено Приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. N 91н. Можно ли считать, что получение неисключительных прав пользования программным обеспечением в данном случае представляет собой получение нематериального актива в пользование (в контексте п. 26 ПБУ 14/2000)? Ответ: Как следует из пп. "ж" п. 3 ПБУ 14/2000, одним из условий принятия к бухгалтерскому учету актива в качестве нематериального является наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.). В частности, к нематериальным активам может быть отнесено исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных (п. 4 ПБУ 14/2000). Из приведенных положений следует, что нематериальным активом организации является именно исключительное право на результат интеллектуальной деятельности. Само по себе понятие "исключительное право" означает, что обладать им может только одно лицо. По общему правилу таким лицом выступает автор (создатель объекта интеллектуальной собственности). Так, в соответствии с п. 1 ст. 16 Закона РФ от 9 июля 1993 г. N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах" (далее - Закон об авторских и смежных правах) автору в отношении его произведения принадлежат исключительные права на использование произведения в любой форме и любым способом. Исключительные права автора на использование произведения означают право совершать или разрешать определенные действия (п. 2 ст. 16). Вместе с тем исключительные права могут передаваться по авторскому договору. Авторский договор о передаче исключительных прав разрешает использовать произведение определенным способом и в установленных договором пределах только лицу, которому эти права передаются, и дает такому лицу право запрещать подобное использование произведения другим лицам (п. п. 1 и 2 ст. 30 Закона об авторских и смежных правах). Таким образом, обладателем исключительных прав может быть только лицо, приобретшее эти права по договору, а значит, исключительные права автора (или предыдущего правообладателя) прекращаются. Однако законодательством предусмотрена возможность передачи обладателем исключительных прав определенного объема имущественных прав по использованию объекта интеллектуальной собственности с сохранением за собой исключительных прав. Так, авторский договор о передаче неисключительных прав разрешает пользователю использовать произведение наравне с обладателем, передавшим такие права, и (или) другим лицам, получившим разрешение на использование этого произведения таким же способом (п. 3 ст. 30 Закона об авторских и смежных правах). Из изложенного следует, что обладателем исключительных прав на произведение выступает единственное лицо, и у него эти права учитываются как нематериальный актив, стоимость которого погашается посредством амортизации (п. 14 ПБУ 14/2000), а обладателем неисключительных прав может быть множество лиц, и у них эти права учитываются в ином порядке. Отметим, что ПБУ 14/2000 называет две формы владения нематериальными активами: - право собственности (хозяйственного ведения, оперативного управления) (п. п. 1, 13); - пользование активом (п. п. 24 - 26). В соответствии с п. 25 ПБУ 14/2000 нематериальные активы, предоставленные организацией-правообладателем в пользование другой организации-пользователю при сохранении первой исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, не списываются и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у правообладателя в оценке согласно правилам разд. II Положения. Амортизацию по нематериальным активам, предоставленным в пользование, начисляет правообладатель. Данный пункт ПБУ 14/2000 применяется, только если организацией-обладателем были переданы неисключительные права по договору, поскольку лишь в этом случае у нее сохраняются исключительные права. Передача исключительных прав, напротив, означает утрату правообладателем нематериального актива и возникновение его у другого лица. Таким образом, для целей ПБУ 14/2000 наличие исключительных прав приравнивается к праву собственности на нематериальный актив. В соответствии с п. 26 ПБУ 14/2000 нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются организацией-пользователем на забалансовом счете в оценке, принятой в договоре. Периодические платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, включая авторские вознаграждения, которые исчисляются и уплачиваются в порядке и сроки, установленные договором, включаются организацией-пользователем в расходы отчетного периода. А фиксированный разовый платеж за предоставленное право, включая авторское вознаграждение, отражается в бухгалтерском учете пользователя как расходы будущих периодов и подлежит списанию в течение срока действия договора. Как уже отмечалось, для целей ПБУ 14/2000 передача исключительных прав означает передачу права собственности на нематериальный актив, а это влечет за собой списание нематериального актива у передавшей организации и его отражение у получившей. Передача неисключительных прав не приводит к списанию актива у правообладателя, а значит, этот актив не может отражаться у получателя. Таким образом, несмотря на то что в п. 26 ПБУ 14/2000 прямо не указывается, что получение нематериального актива в пользование равнозначно получению именно неисключительных прав, данное утверждение вытекает из п. п. 1, 3 и 25 данного ПБУ. В рассматриваемой ситуации общество приобрело неисключительные права пользования программным обеспечением, представляющим собой набор программных продуктов. Следовательно, получение таких прав - это получение нематериального актива в пользование, и правила признания расходов в виде платежей за предоставленное неисключительное право пользования программным обеспечением регулируются п. 26 ПБУ 14/2000. Д.И.Парамонов Налоговый юрист компании "ФБК" Е.А.Соколова Налоговый юрист компании "ФБК" А.И.Сотов Налоговый юрист компании "ФБК" Подписано в печать 22.02.2007 ————