"Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 3

Вопрос: Компания 1 находится в процессе реорганизации - присоединяет компанию 2. Обе компании являются профессиональными участниками рынка ценных бумаг и занимаются деятельностью по ведению реестров акционеров на основании лицензий ФСФР России. Все документы, связанные с реорганизацией, подготовлены:

- подписаны договор о присоединении и передаточный акт;

- есть решение федерального арбитражного суда с разрешением на присоединение;

- решение о выпуске ценных бумаг для увеличения уставного капитала присоединяющей компании и конвертации акций зарегистрировано в ФСФР России;

- есть соответствующие решения советов директоров, собраний акционеров и пр.;

- документы для исключения компании 2 из ЕГРЮЛ подготовлены и направлены в налоговую инспекцию.

Однако свидетельство об исключении компании 2 из ЕГРЮЛ пока не получено. До его получения, но уже в ходе реорганизации компания 2:

- сворачивает свою хозяйственную деятельность - расторгает хозяйственные договоры, закрывает филиалы, увольняет сотрудников;

- поэтапно передает в компанию 1 имущество и обязательства по договорам, в том числе на ведение реестра; компания 1 на следующий день после передачи обязательств начинает фактически оказывать услуги по ведению реестров, предусмотренные договором.

В это же время подписываются акты приема-передачи на фактически передаваемое имущество и обязательства на конкретную дату. Необходимость в поэтапной передаче вызвана тем, что единовременно передать имущество и обязательства из компании 2 в компанию 1 не представляется возможным, поскольку:

- компания 2 оказывает услуги по длящимся договорам (ведение реестров акционеров), которые оформляются актами о выполнении работ ежемесячно. К договорам прилагается значительный объем документов (составляющих систему ведения реестра);

- перерыв в оказании услуг (ведении реестров) хотя бы на некоторое время невозможен;

- для оказания услуг используются специализированное программное обеспечение и компьютерная техника, требующие установки и настройки;

- компания 2 не имеет достаточного количества сотрудников для непрерывного оказания услуг в связи с их увольнением (в том числе по собственному желанию).

Также в процессе реорганизации:

- договоры с клиентами компании 2 заново с компанией 1 не подписываются;

- компания 2 направляет клиентам уведомительное письмо о реорганизации и о передаче (в порядке правопреемства) обязательств по договорам в компанию 1 с даты фактической передачи;

- начиная с момента фактической передачи документы (акты, счета, счета-фактуры по договорам) выписывает компания 1.

Правомерны ли действия компании 2 по передаче имущества и обязательств, в том числе по договорам на ведение реестров, до получения свидетельства об исключении ее из ЕГРЮЛ?

Ответ: Гражданско-правовые последствия. В соответствии с абз. 2 п. 4 ст. 57 Гражданского кодекса РФ при реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного лица. При государственной регистрации юридического лица, создаваемого путем реорганизации (преобразования, слияния, разделения, выделения, присоединения), в регистрирующий орган согласно п. "д" ст. 12 Закона N 129-ФЗ <*> представляется передаточный акт или разделительный баланс. На основании п. 1 ст. 59 ГК РФ передаточный акт должен содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая обязательства, оспариваемые сторонами.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Федеральный закон от 8 августа 2001 г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".

Пунктом 2 ст. 58 ГК РФ предусмотрено, что при присоединении одного юридического лица к другому к последнему переходят права и обязанности присоединенного лица в соответствии с передаточным актом.

Моментом перехода прав и обязанностей считается дата подписания и утверждения передаточного акта органом, принявшим решение о реорганизации. Такой вывод содержится в Решении Арбитражного суда Московской области от 13 апреля 2006 г. по делу N А41-К2-27484/05 <**>. Суд также отметил, что "передаточный акт или разделительный баланс по их юридической природе и значению можно приравнять к положению или уставу предприятия в порядке ст. 59 ГК РФ". Вопрос о моменте возникновения процессуального правопреемства решается аналогичным образом <***>.

     
   ————————————————————————————————
   

<**> См. также Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 15 января 2002 г. по делу N А19-6356/01-43-Ф02-3354/01-С1 и от 3 апреля 1998 г. по делу N А10-195/9-Ф02-144/98-С2. <***> См. Постановление ФАС Центрального округа от 30 января 2002 г. по делу N А36-101/3-02. На основании изложенного можно сделать вывод, что права и обязанности в порядке универсального правопреемства с момента утверждения передаточного акта переходят от компании 2 к компании 1. Иными словами, с данного момента компания 1 становится правопреемником компании 2. Вместе с тем следует иметь в виду, что при передаче недвижимого имущества по передаточному акту право собственности на такое имущество перейдет от присоединяемого юридического лица не с момента утверждения акта, а с момента государственной регистрации права собственности в Едином государственном реестре прав в соответствии с Федеральным законом от 21 июля 1997 г. N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним". Данный вывод основан на следующем. Согласно ч. 2 ст. 8 ГК РФ "права на имущество, подлежащее государственной регистрации, возникают с момента регистрации соответствующих прав на него, если иное не установлено законом". В соответствии с ч. 1 ст. 131 ГК РФ государственной регистрации подлежат право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение. Таким образом, право собственности на недвижимые вещи (имущество), перешедшие в соответствии с передаточным актом к организации-правопреемнику, подлежит регистрации в соответствии с требованиями действующего законодательства. Государственной регистрацией прав на недвижимое имущество и сделок с ним на основании ст. 2 Закона о регистрации прав является юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с ГК РФ. Такая регистрация считается единственным доказательством существования зарегистрированного права. Значит, право собственности на недвижимые вещи, переданные в соответствии с передаточным актом организации-правопреемнику, возникает у последней только с момента государственной регистрации такого права. Следовательно, с этого же момента организация-правопреемник становится собственником переданного ей по передаточному акту имущества. Вместе с тем судебная практика по данному вопросу неоднозначна. Положения Постановлений Президиума ВАС РФ от 19 июня 2001 г. N 193/01 и ФАС Дальневосточного округа от 27 июня 2003 г. по делу N Ф03-А51/03-1/1426 подтверждают изложенную позицию и аргументируют ее аналогичным образом. Однако ФАС Поволжского округа в Постановлении от 17 июня 2004 г. по делу N А57-6176/03-21, а также ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 20 июня 2006 г. по делу N Ф03-А73/06-1/1538 связывают момент возникновения права собственности с моментом государственной регистрации не такого права, а юридического лица, образованного в результате реорганизации другого юридического лица в форме выделения. Суды указывают, что государственная регистрация права собственности в данном случае является лишь актом подтверждения наличия такого права у вновь созданного юридического лица. Налоговые последствия. Как указывалось выше, арбитражной практикой подтверждается, что моментом перехода прав и обязанностей к вновь возникшему в результате реорганизации (в том числе путем присоединения) юридическому лицу считается дата подписания и утверждения передаточного акта. Тот факт, что присоединяемое юридическое лицо не исключено из ЕГРЮЛ, не влияет на момент перехода прав и обязанностей к правопреемнику. Таким образом, с даты утверждения передаточного акта и фактической передачи по актам приема-передачи сопроводительной документации (документы, подтверждающие наличие передаваемого имущества, а также документы, прилагаемые к договорам на ведение реестра акционеров) происходит универсальное правопреемство, в результате которого именно правопреемник (компания 1) становится обязанным по обязательствам компании 2. Клиенты по договорам на ведение реестров акционеров на основании полученных уведомлений будут исполнять обязательства по оплате правопреемнику. Соответственно, получать доходы за оказываемые услуги и выставлять клиентам счета-фактуры будет компания 1. Значит, указание в счете-фактуре (выставляемом после даты утверждения передаточного акта и до момента завершения государственной регистрации реорганизации) за оказываемые услуги по ведению реестров акционеров реквизитов правопреемника (компании 1) правомерно. Более того, именно компания 1 после утверждения передаточного акта, уведомления клиентов и фактической передачи сопроводительной документации будет являться надлежащей стороной в обязательствах. При реорганизации возникает ряд вопросов, связанных с налогообложением имущества и обязательств, сформированных до момента утверждения передаточного акта и передаваемых в порядке правопреемства. Так, п. 3 ст. 251 НК РФ предусматривает, что в "случае реорганизации организаций при определении налоговой базы не учитывается в составе доходов реорганизуемых и реорганизованных организаций стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых (передаваемых) в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц, которые были приобретены (созданы) реорганизуемыми организациями до даты завершения реорганизации". Следовательно, передаваемые при реорганизации имущество и обязательства не будут учитываться в составе доходов правопреемника (компании 1) при исчислении налога на прибыль. Согласно п. 2.1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли организаций расходами вновь созданных и реорганизованных организаций признается стоимость (остаточная стоимость) имущества, имущественных прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц, которые были приобретены (созданы) реорганизуемыми организациями до даты завершения реорганизации. Стоимость имущества, имущественных прав, имеющих денежную оценку, определяется по данным и документам налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на указанные имущество, имущественные права. Таким образом, передаваемые при реорганизации расходы в виде стоимости имущества и (или) обязательств будут признаваться у правопреемника (компании 1) при исчислении налога на прибыль. В соответствии со ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС являются операции по реализации. Подпункт 7 п. 2 ст. 146 НК РФ устанавливает, что передача имущественных прав организации ее правопреемнику объектом налогообложения не признается. Согласно пп. 2 п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации. Значит, передача имущества (имущественных прав), указанного в утвержденном передаточном акте, НДС не облагается. Федеральным законом от 22 июля 2005 г. N 118-ФЗ введена в действие ст. 162.1 "Особенности налогообложения при реорганизации организаций" НК РФ, распространяющаяся на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г. В соответствии с п. 7 ст. 162.1 НК РФ в случае реорганизации положения, предусмотренные пп. 2 и 3 п. 5 ст. 169 НК РФ для принятия сумм налога к вычету или возмещению правопреемником (правопреемниками), считаются выполненными при наличии в счете-фактуре реквизитов реорганизованной (реорганизуемой) организации. Согласно пп. 2 п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя. Подпунктом 3 п. 5 ст. 169 НК РФ определено, что в счете-фактуре должны быть указаны наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Это требование установлено п. 2 ст. 169 НК РФ. Указанная норма относится к тем счетам-фактурам, которые выставлялись поставщиками (подрядчиками) компании 2, т.е. до утверждения передаточного акта. В силу положений п. 7 ст. 162.1 НК РФ правопреемник (компания 1) сможет принять НДС к вычету по таким счетам-фактурам. Какие-либо налоговые риски, связанные с передачей имущества и обязательств (в том числе по договорам на ведение реестров акционеров) присоединяемой компанией ее правопреемнику после утверждения передаточного акта и до внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ, отсутствуют. Е.А.Шигидина Юрист компании "ФБК" В.В.Глухова Юрист компании "ФБК" Т.А.Матвеичева Юрист компании "ФБК" Подписано в печать 22.02.2007 ————