"Бухгалтерский бюллетень", 2007, N 3

МСФО (IFRS) 1. ПРИНЯТИЕ МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ

ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ВПЕРВЫЕ

Этот стандарт применяется в тех случаях, когда организация впервые принимает МСФО.

Первая финансовая отчетность организации, подготовленная по МСФО, - это первая годовая отчетность, в которой организация принимает Международные стандарты путем прямо выраженного и безоговорочного заявления о соответствии требованиям МСФО, сделанного в этой финансовой отчетности (п. 3 IFRS 1 - здесь и далее приведены пункты данного стандарта).

Перечислим, в каких случаях отчетность считается первой отчетностью по МСФО.

Отчетность называется первой отчетностью по МСФО, если организация:

- представляла финансовую отчетность за последний предшествующий период в соответствии с национальными требованиями, но они не соответствуют МСФО во всех отношениях;

- представляла финансовую отчетность за последний предшествующий период в соответствии с МСФО, но эта отчетность не содержала прямо выраженного и безоговорочного заявления о ее соответствии МСФО либо это было заявление о соответствии некоторым, но не всем МСФО;

- готовила финансовую отчетность в соответствии с МСФО, но только для внутреннего пользования, не представляя ее внешним пользователям;

- готовила отчетность в соответствии с МСФО для целей консолидации, без подготовки полного комплекта финансовой отчетности, соответствующего МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности";

- не представляла финансовую отчетность за предшествующие периоды.

Но возможно, ранее фирма представляла финансовую отчетность в соответствии с национальными требованиями наряду с еще одним комплектом отчетности, содержащим прямо выраженное и безоговорочное заявление о соответствии МСФО, или в предшествующем году представила финансовую отчетность в соответствии с национальными требованиями, и эта финансовая отчетность содержала прямо выраженное и безоговорочное заявление о соответствии МСФО. Тогда этот стандарт к ней не применяется.

Организация должна обеспечить соответствие требованиям всех МСФО, действующих на дату впервые подготовленной по МСФО финансовой отчетности.

Фирма должна подготовить начальный баланс по МСФО на момент перехода на МСФО. Этот баланс является отправным пунктом для ведения учета в соответствии с МСФО. При этом организация не обязана представлять свой начальный бухгалтерский баланс по МСФО в своей первой финансовой отчетности по МСФО (п. 6).

В стандарте приведен такой пример (п. 8).

Отчетная дата первой финансовой отчетности по МСФО для организации установлена на 31.12.2005. Организация решает представить в этой финансовой отчетности сравнительную информацию лишь за один год. Таким образом, ее момент перехода на МСФО - это момент начала рабочего дня 01.01.2004 (или, что то же самое, момент окончания рабочего дня 31.12.2003). Организация представляла финансовую отчетность в соответствии с применявшимися ею ранее национальными правилами учета ежегодно на 31 декабря каждого года, вплоть до и включая 31.12.2004.

Организация обязана применить те МСФО, которые являлись действующими для периодов, заканчивающихся 31 декабря 2005 г.:

- при подготовке начального бухгалтерского баланса на 01.01.2004;

- при подготовке и представлении ее баланса на 31.12.2005 (включая сравнительные данные за 2004 г.), отчета о прибылях и убытках, отчета об изменениях в капитале и отчета о движении денежных средств за год, заканчивающийся 31.12.2005 (включая сравнительные данные за 2004 г.), и ее раскрытий информации (включая сравнительную информацию за 2004 г.).

Стандарт требует от организации произвести следующие действия в отношении статей начального баланса (п. 10):

- признать все активы и обязательства, признание которых требуется МСФО;

- не признавать статьи баланса как активы или обязательства, если МСФО этого не разрешают;

- переклассифицировать статьи, которые были признаны в соответствии с применявшимися прежде национальными правилами учета как активы, обязательства или компоненты капитала, относящиеся к одному типу, но которые в соответствии с МСФО относятся к другому типу активов, обязательств или компонентов капитала;

- применить МСФО для оценки всех признанных активов и обязательств.

При этом организация должна применять самую последнюю версию МСФО. Не допускается применение других версий МСФО, которые являлись действующими до отчетной даты. Организация может применить новый Международный стандарт, который еще не стал обязательным, если разрешено его досрочное применение (п. 8).

Когда компания готовит начальный баланс, то он должен соответствовать каждому Международному стандарту. Однако стандарт устанавливает исключения из этого принципиального требования (п. 12). Это перечень пунктов стандартов, которые не обязательны для выполнения именно "новичками", впервые формирующими отчетность по МСФО.

Фирма обязана использовать одну и ту же учетную политику в своем начальном бухгалтерском балансе по МСФО и во всех периодах, представленных в первой финансовой отчетности по МСФО. Она должна отвечать требованиям каждого МСФО, который является действующим на отчетную дату первой финансовой отчетности по МСФО, за исключением некоторых случаев, перечисленных в стандарте (п. 7).

Организация обязана пояснить, как ее переход от прежних национальных правил учета к МСФО сказался на представленных в ее отчетности финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств организации (п. 38).

Организация обязана применять этот стандарт как в своей первой финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО, так и во всех тех промежуточных финансовых отчетах (при наличии таковых), которые она представляет в соответствии с IAS 34 "Промежуточная финансовая отчетность", за часть периода, который охвачен первой подготовленной по МСФО финансовой отчетностью (п. 2).

Способ оценки имущества

Фирма может принять решение об оценке объекта основных средств по справедливой стоимости на момент перехода на МСФО и использовании этой справедливой стоимости в качестве его исходной стоимости на этот момент (п. 16).

Организация, которая впервые приняла МСФО, вправе использовать результаты переоценки объекта ОС, проведенной в соответствии с применявшимися ею ранее национальными правилами учета в момент перехода на МСФО (или до этого момента), в качестве исходной стоимости на момент переоценки. Но это допускается только в том случае, если полученная в результате переоценки стоимость сопоставима со справедливой стоимостью или со стоимостью, рассчитанной по МСФО.

Такое решение можно принять также для оценки инвестиционной недвижимости и нематериальных активов (п. 18).

Если фирма приняла такое решение и использует справедливую стоимость в своем начальном бухгалтерском балансе по МСФО в качестве исходной стоимости статьи, то первая финансовая отчетность организации по МСФО должна раскрывать по каждой линейной статье в начальном бухгалтерском балансе по МСФО следующую информацию (п. 44):

- общую сумму этих справедливых стоимостей;

- общую величину корректировок балансовых стоимостей, представленных в отчетности в соответствии с применявшимися ранее национальными правилами учета.

Организация, впервые принявшая МСФО, могла уже установить исходную стоимость некоторых активов и обязательств путем их оценки (в соответствии с национальными правилами учета) по справедливой стоимости на определенную дату вследствие такого события, как, например, приватизация или первоначальное публичное предложение акций. Она может использовать такую оценку по справедливой стоимости в качестве исходной стоимости для целей МСФО на момент проведения этой оценки (п. 19).

Чтобы соответствовать требованиям МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности", первая финансовая отчетность организации по МСФО должна включать сравнительную информацию в соответствии с МСФО хотя бы за один год (п. 36). Пример того, каковы в этом случае сроки перехода на МСФО, был приведен выше.

Некоторые фирмы приводят выборочные исторические данные по периодам, предшествующим первому периоду, по которому они представляют полную сравнительную информацию в соответствии с МСФО. Стандарт не требует, чтобы эти данные соответствовали МСФО. Иногда наряду со сравнительной информацией, представление которой требуется в соответствии с МСФО (IAS) 1, фирмы представляют и сравнительную информацию в соответствии с применявшимися ранее национальными стандартами учета. Это разрешается, но в таком случае действуют определенные правила. В отчетности, содержащей информацию, подготовленную в соответствии с применявшимися ранее правилами учета, фирма обязана (п. 37):

- наглядно пометить информацию, подготовленную в соответствии с применявшимися ранее национальными правилами учета, как не являющуюся подготовленной в соответствии с МСФО;

- раскрыть информацию о природе тех основных корректировок, которые были бы необходимы для приведения ее в соответствие с МСФО, хотя и необязательно в количественной форме.

Короче говоря, эта информация должна быть с первого взгляда отличаема от информации, подготовленной в соответствии с МСФО. Раз уж фирма приводит в отчетности по МСФО данные, рассчитанные не по МСФО, пользователь не должен мучительно думать, какие данные к чему относятся.

Уже говорилось о том, что фирма должна раскрыть, как переход к МСФО сказался на представленных в ее отчетности финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств организации. Для выполнения этого требования необходимо провести выверки и включить их в свою первую финансовую отчетность по МСФО. Фирма должна провести (п. 39):

- выверку собственного капитала, представленного в соответствии с применявшимися ранее правилами учета, с собственным капиталом, представленным в соответствии с МСФО. Такая выверка производится по состоянию на дату перехода на МСФО и на конец последнего периода, в котором фирма представляла финансовую отчетность в соответствии с применявшимися ранее правилами учета;

- выверку прибыли или убытка за последний период, представленных в самом последнем комплекте годовой отчетности этой организации в соответствии с применявшимися ранее правилами учета, с прибылью или убытком за аналогичный период, представленными в соответствии с МСФО;

- если фирма при подготовке первого баланса по МСФО впервые признавала или восстанавливала убытки от обесценения - такие раскрытия информации, которые потребовались бы в соответствии с МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов", если бы фирма признала эти убытки от обесценения или их восстановление в течение периода, начинающегося с момента перехода на МСФО.

Все эти выверки должны давать достаточную информацию, чтобы пользователи могли понять соответствующие существенные корректировки баланса и отчета о прибылях и убытках. А если фирма представляла и отчет о движении денежных средств в соответствии с применявшимися ею ранее правилами учета, также делаются и пояснения корректировок отчета о движении денежных средств (п. 40).

В процессе проведения подготовительных работ и выверок фирма может обнаружить ранее сделанные ею ошибки в отчетности в соответствии с применявшимися ею ранее правилами учета. В этом случае в выверках должны раздельно отражаться исправление этих ошибок и изменения в учетной политике.

Если организация не представляла финансовую отчетность за предыдущие периоды, ее первая финансовая отчетность по МСФО должна раскрывать этот факт (п. 43).

В случае если организация представляет промежуточный финансовый отчет в соответствии с МСФО (IAS) 34 "Промежуточная финансовая отчетность" за часть того периода, за который представляется первая финансовая отчетность по МСФО, эта организация обязана выполнить определенные требования (п. 45). Так, каждый такой промежуточный финансовый отчет должен, если организация представляла промежуточный финансовый отчет за сравнимый период предыдущего года, содержать выверки. Перечень их нам уже знаком. Это выверки:

- капитала в соответствии с применявшимися ранее национальными правилами учета на конец этого сравнимого периода с капиталом, представленным в соответствии с МСФО на ту же дату;

- прибыли или убытка в соответствии с применявшимися ранее национальными правилами учета за этот сравнимый промежуточный период (текущий и за год к дате) с прибылью или убытком, представленными в соответствии с МСФО за этот же период.

МСФО (IAS 34) "Промежуточная финансовая отчетность" требует раскрыть минимальную информацию. Это основано на допущении, что пользователи соответствующего финансового отчета имеют доступ к самой последней годовой отчетности. Тем не менее этот стандарт требует раскрывать информацию о любых событиях и операциях, которые существенны для понимания текущего промежуточного периода.

О.А.Букина

К. э. н.,

главный аудитор

ООО "Аудит-Стандарт"

Подписано в печать

21.02.2007

————