"Бухгалтерский бюллетень", 2007, N 3

ЗАЧЕТ И ВОЗВРАТ ПЕРЕПЛАЧЕННЫХ НАЛОГОВ: НОВЫЕ ПРАВИЛА

Порядок зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) налогов, сборов, пеней и штрафов установлен ст. ст. 78 и 79 Налогового кодекса. Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ внес изменения в эти положения. Практически все новые правила вступили в силу с 1 января 2007 г., и только одно - с 2008 г. В данной статье сравнивается прежний и текущий порядок зачета и возврата налоговых переплат.

Сверим цифры

Факт переплаты налогов могут обнаружить как налоговые органы, так и сам налогоплательщик. В первом случае, выяснив, что имеется "излишек" по какому-либо налогу, проверяющие обязаны сообщить об этом налогоплательщику в течение 10 дней (п. 3 ст. 78 НК РФ). До 2007 г. этот срок был длиннее, он составлял один месяц.

Раньше, обнаружив возможную излишнюю уплату налога, инспекция могла направить организации предложение о проведении совместной выверки уплаченных налогов. С начала этого года с инициативой сравнить цифры могут выступить не только проверяющие, но и сам налогоплательщик (п. 3 ст. 78 НК РФ). Результаты выверки должны быть оформлены актом, который подписывают уполномоченные представители инспекции и компании. Форму этого документа разрабатывает Федеральная служба по налогам и сборам. Сейчас используются формы актов сверки N 23 (полная) и N 23-а (краткая). Они утверждены Приказом ФНС России от 04.04.2005 N САЭ-3-01/138@.

Чтобы провести сверку, компания должна представить инспекторам:

- документы, подтверждающие уплату налога;

- налоговые декларации;

- иные документы, которые указывают на излишнюю уплату налога.

Срок проведения сверки и подписания итогового акта не может превышать 10 рабочих дней. Но это лишь в том случае, если у инспекторов и налогоплательщика нет расхождений в цифрах. Если же они имеются, то на весь процесс отводится 15 рабочих дней (п. 3.1.2 Регламента организации работы с налогоплательщиками, утв. Приказом ФНС России от 09.09.2005 N САЭ-3-01/444@).

По итогам сверки могут быть выявлены излишние налоговые платежи. Согласно п. 1 ст. 78 НК РФ эти суммы подлежат зачету в счет:

- погашения недоимки по иным налогам;

- предстоящих платежей по этому или иным налогам;

- задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения.

Либо так же, как и ранее, сумма переплаты может быть возвращена компании на основании ее заявления, направленного в инспекцию.

Рассмотрим, что же изменилось в каждом из этих случаев после вступления в силу поправок в Налоговый кодекс, внесенных Законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

Погашение недоимки и долгов по пеням и штрафам

С этого года инспекция вправе по собственному почину направлять излишне уплаченную сумму на погашение недоимки по иным налогам, а также пеням и штрафам по ним (п. 5 ст. 78 НК РФ). Сделать это проверяющие обязаны в течение 10 дней, которые отсчитываются с даты:

- обнаружения переплаты;

- подписания акта сверки;

- вступления в силу соответствующего решения суда.

Заметим, что до 2007 г. инспекторы могли зачесть переплату только в счет погашения недоимки по другим налогам в тот же бюджет (федеральный, региональный, местный или внебюджетного фонда). Направлять излишне уплаченные деньги на погашение пеней и штрафов инспекторы права не имели.

То, что теперь проверяющие самостоятельно направляют переплату на покрытие иных налоговых задолженностей, не отменяет права фирмы обратиться в инспекцию с заявлением о зачете. Оно должно быть подано в течение трех лет со дня переплаты (п. 7 ст. 78 НК РФ). В прежней редакции этот срок не был указан, но судьи ориентировались именно на него (Постановление Президиума ВАС РФ от 29.06.2004 N 2046/04). Теперь он закреплен в Налоговом кодексе.

По заявлению организации контролеры должны принять решение о зачете в течение 10 дней (п. 5 ст. 78 НК РФ). Поскольку в этом случае нет специальной оговорки, что имеются в виду календарные дни, следовательно, речь идет о 10 рабочих днях (ст. 6.1 НК РФ). После того как решение о зачете (или возврате) принято, налоговые органы обязаны сообщить его налогоплательщику письменно в течение пяти рабочих дней (п. 9 ст. 78 НК РФ). Раньше этот срок составлял две недели, а процедура информирования не была прописана. Теперь законодательный пробел устранен. В п. 9 ст. 78 НК РФ четко указано, что сообщение должно быть передано руководителю организации либо его представителю лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату получения информации.

Отметим еще одно нововведение. Теперь зачитывать можно будет не только излишне уплаченные налоги, сборы и пени, но и авансовые платежи, а также штрафы (п. 14 ст. 78 НК РФ). До этого только судебная практика признавала возможность проводить зачет или возврат переплаченных авансовых платежей (п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98).

Нововведение 2008 г.

Обратите внимание на изменение, которое начнет действовать с 2008 г. С этого времени зачет сумм излишне уплаченных налогов будет производиться только по соответствующим видам налогов (абз. 2 п. 1 ст. 78 НК РФ). Поясним, что имеется в виду.

В Российской Федерации установлены три вида налогов и сборов: федеральные, региональные и местные (п. 1 ст. 12 НК РФ). К первой группе относятся НДС, акцизы, НДФЛ, ЕСН, налог на прибыль, налог на добычу полезных ископаемых, водный налог, сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов, госпошлина. Региональными являются налог на имущество организаций, налог на игорный бизнес, транспортный налог. Местными - земельный налог и налог на имущество физических лиц. Таким образом, если у организации имеется переплата по ЕСН и недоимка по НДС, то излишняя сумма направляется на погашение данной недоимки. Ведь ЕСН и НДС относятся к одному виду налогов - к федеральным. В то же время, если недоимка будет выявлена, например, по транспортному налогу, согласно правилам 2008 г. ее нельзя будет покрыть за счет "излишка" ЕСН, так как это налоги разных видов.

Пока же с 1 января по 31 декабря 2007 г. зачет можно осуществлять по всем видам налогов. Напомним, что до 2007 г. зачет можно было проводить только в пределах одного бюджета (федерального, регионального, местного или внебюджетного фонда).

Зачет в счет предстоящих платежей

Условия, при которых можно произвести зачет в счет предстоящих платежей, те же, что и при погашении недоимок и штрафов. До 2007 г. суммы, которые были излишне уплачены, можно было направить лишь в счет предстоящих платежей в тот же бюджет. В течение 2007 г. - в счет любых будущих платежей, без привязки к бюджету. А с 2008 г. "излишками" можно будет покрыть предстоящие платежи лишь по соответствующим видам налогов.

Зачет в счет будущих платежей осуществляется по письменному заявлению налогоплательщика (п. 4 ст. 78 НК РФ). Вид этого документа официально не утвержден, поэтому компания составляет его в произвольной форме. Решение о таком зачете инспекция обязана принять в течение 10 дней после того, как получит данное заявление, либо в срок до 10 дней с даты подписания акта сверки, если она проводилась. Отметим, что до 2007 г. на принятие решения по этому вопросу налоговым органам отводилось всего пять дней после получения заявления компании.

Возврат переплаченных денег

С нового года налогоплательщику может быть возвращена сумма не только излишне уплаченного налога, сбора и пени, но также штрафа и авансового платежа. Раньше этих уточнений в Налоговом кодексе не было, что приводило к спорам между компаниями и налоговыми органами.

Разберемся с процедурой возврата излишне уплаченных платежей. Срок, в течение которого налогоплательщик должен получить свои деньги обратно, не изменился. Он по-прежнему составляет один месяц (п. 6 ст. 78 НК РФ). Основанием для возврата также остается заявление компании. Подать его нужно в течение трех лет со дня уплаты излишней суммы (п. 7 ст. 78 НК РФ). Заявление будет рассмотрено инспекцией в течение 10 дней с даты его получения либо с даты подписания акта сверки в случае, если она имела место. Если решение будет положительным, то за эти 10 дней проверяющие теперь должны успеть направить в территориальный орган Федерального казначейства поручение на возврат (п. 8 ст. 78 НК РФ). Последний после перечисления денег информирует инспекцию о дате возврата и размере возвращенной суммы.

Свое решение о возврате в течение пяти дней инспекция обязана сообщить налогоплательщику (п. 9 ст. 78 НК РФ). Заметим, что если у компании есть неуплаченные другие налоги этого же вида либо пени или штраф, то возврат будет возможен только после погашения этих долгов (п. 6 ст. 78 НК РФ). То есть если, например, компания имеет задолженность по налогу на прибыль, то, пока она ее не "закроет", вернуть излишне уплаченный НДС не получится. Обратите внимание, что до 2007 г. возврат был возможен только после уплаты недоимок и пеней, теперь к ним прибавились и штрафы.

Как и раньше, если переплаченная сумма не будет возвращена в течение месяца, то за каждый календарный день просрочки начисляются проценты. Их ставка по-прежнему принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка РФ, "действовавшей в дни нарушения срока возврата" (п. 10 ст. 78 НК РФ). В новой редакции появилось лишь небольшое процедурное уточнение. Если территориальное подразделение Федерального казначейства сообщит, что проценты были выплачены не полностью, проверяющие в течение трех дней принимают решение о возврате недополученных компанией процентов и направляют соответствующее поручение казначеям (п. 12 ст. 78 НК РФ).

Зачет и возврат излишне уплаченных сумм налогов, а также уплата процентов за просрочку производятся в рублях (п. 13 ст. 78 НК РФ).

Излишне взысканные суммы

Несколько уточнен порядок возврата денег, которые были излишне взысканы с налогоплательщика. Он также теперь касается не только налогов, сборов и пеней, но и штрафов и авансовых платежей (п. 9 ст. 79 НК РФ).

Если налоговый орган узнает об излишнем взыскании налога, то он обязан в 10-дневный срок информировать об этом компанию (п. 4 ст. 79 НК РФ). Ранее этот срок составлял один месяц. Узнав о такого рода переплате, организация, чтобы получить возврат, должна написать в инспекцию заявление. Подать его необходимо в течение месяца после того, как налогоплательщику стало известно об излишнем взыскании, либо со дня, когда вступило в силу соответствующее решение суда (п. 3 ст. 79 НК РФ). Этот срок не менялся. После этого проверяющие рассматривают заявление вместо прежних двух недель в течение 10 дней (п. 2 ст. 79 НК РФ). Если принято решение осуществить возврат, то соответствующее поручение инспекция направляет в территориальный орган Федерального казначейства. После перевода денег он обязан проинформировать контролеров о сумме и дате перечисления (п. 6 ст. 79 НК РФ). В течение месяца деньги должны быть перечислены, причем вместе с процентами (п. 5 ст. 79 НК РФ). Проценты начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата. Если орган Федерального казначейства сообщил, что деньги были перечислены не в полном объеме, то в течение трех дней инспекция направляет поручение на выдачу налогоплательщику недоплаченной суммы (п. 7 ст. 79 НК РФ).

Наиболее интересный момент, связанный с возвратом излишне взысканных сумм, заключается в следующем. Положение о том, что возврат может быть осуществлен только после того, как погашена задолженность по соответствующим налогам и пеням, а также штрафам, вступает в силу только с 2008 г. В то же время с 2007 г. перестала действовать прежняя редакция п. 1 ст. 79 НК РФ, где указано, что возврат излишне взысканных денег возможен только после погашения недоимки и пеней, причитающихся тому же бюджету. Эта ситуация фактически означает, что в течение 2007 г. возврат излишне взысканных денег может производиться и в том случае, если у организации есть недоимка в тот же бюджет, что и переплата. Обратите внимание, речь идет именно об излишне взысканных суммах по решению налоговых органов или суда, а не об излишне уплаченных налогоплательщиком добровольно.

Также отметим, что компания вправе обратиться в суд с исковым заявлением о возврате ей излишне взысканных сумм налогов, сборов, пеней, авансовых платежей, штрафов. Исковое заявление должно быть подано в течение трех лет со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога (п. 3 ст. 79 НК РФ).

Срок возврата

Мы уже отметили, что излишне уплаченные, так же как и излишне взысканные, налоги, пени, штрафы и авансовые платежи возвращаются компании в течение месяца после того, как она подала соответствующее заявление (п. 6 ст. 78 НК РФ, п. 5 ст. 79 НК РФ). Заметим, что после изменений, внесенных Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ, этот срок исчисляется со дня получения заявления инспекцией. Следовательно, если компания заинтересована в том, чтобы получить возврат как можно быстрее, имеет смысл передавать документы с нарочным, а не направлять по почте.

Также обратите внимание на следующую тонкость. Если факт излишней уплаты был выявлен при камеральной проверке, то срок один месяц будет отсчитываться не раньше даты ее завершения или с момента, когда проверка должна была завершиться (п. 11 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98).

Правила ликвидации

В заключение остановимся еще на одном моменте. Если компания находится в стадии ликвидации, то излишне уплаченные налоги, сборы, пени и штрафы должны быть возвращены ей согласно правилам, закрепленным в ст. 78 НК РФ. Подчеркнем, что возврат может осуществляться только самой компании на основании ее заявления, а не ее учредителям, например (п. 4 ст. 49 НК РФ). Об этом нужно помнить, когда собственники фирмы, ликвидируя ее по своему решению, устанавливают срок ликвидации (п. 2 ст. 62 ГК РФ). Ведь если времени не хватит, переплаченные суммы так и останутся в бюджете.

Правда, заявление о возврате переплаты может подать и ликвидационная комиссия, если на момент принятия решения о ликвидации оно еще не было направлено в инспекцию (п. 3 ст. 62 ГК РФ).

Если же организация не ликвидируется, а реорганизуется, то сумма переплаченных налогов, сборов, пеней и штрафов может быть возвращена ее преемнику. При этом налоговые органы также должны придерживаться срока в один месяц, который установлен ст. ст. 78 и 79 НК РФ.

Ю.А.Перебейнос

Консультант по налогообложению

Подписано в печать

21.02.2007

————