"Аудит и налогообложение", 2007, N 5

НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ

Пунктом 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщикам предоставлено право уменьшить сумму НДС, начисленную к уплате в бюджет, на сумму налоговых вычетов. По общему правилу сумма "входного" НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам может быть предъявлена к вычету при выполнении следующих условий:

1) приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права предназначены для осуществления операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ);

2) товары (работы, услуги), имущественные права приняты к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ);

3) имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура (п. 1 ст. 172 НК РФ).

В то же время практика взаимоотношений налогоплательщиков и налоговых органов показывает, что зачастую налоговики выдвигают ряд дополнительных требований для вычета сумм "входного" НДС, например о юридической правоспособности поставщиков, требования к наличию исчисленных сумм НДС в налоговом периоде и т.д. Анализ материалов арбитражной практики за второе полугодие 2006 г. дает возможность проследить, как решаются вопросы правоприменения налоговых вычетов арбитражными судами.

Отсутствие расшифровки подписей руководителя и главного бухгалтера на счете-фактуре не может быть основанием для отказа в принятии к вычету НДС по этому счету-фактуре (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.11.2006 N А05-6308/2006-29).

Суть дела.

Согласно решению налогового органа в результате проверки декларации налогоплательщика по ставке НДС 0% и документов, представленных для подтверждения права на применение этой ставки налога и вычета, ему отказано в возмещении НДС. Налоговый орган сослался на то, что "...есть основания полагать о имеющихся схемах незаконного получения денежных средств из бюджета в виде возмещения НДС по экспортным операциям".

Отказ в возмещении налога основан на том, что один из поставщиков не представляет налоговую отчетность с 2005 г., а в счете-фактуре, выставленном поставщиком, нет расшифровки подписи руководителя и главного бухгалтера, чем нарушены требования п. 6 ст. 169 НК РФ.

Налогоплательщик не согласился с решением налогового органа и обжаловал его в арбитражный суд.

Позиция суда.

Право налогоплательщика на возмещение НДС и порядок реализации этого права при осуществлении экспортных операций установлены п. 4 ст. 176 НК РФ. В силу названной нормы для подтверждения права на возмещение сумм НДС, уплаченных при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта (пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ), налогоплательщик должен представить в налоговый орган отдельную декларацию по ставке 0% и документы, предусмотренные п. 1 ст. 165 НК РФ, на основании которых налоговый орган обязан в установленный срок принять решение о возмещении налога путем зачета или возврата либо об отказе (полностью или частично) в его возмещении. При этом в п. 1 ст. 165 НК РФ приведен перечень документов, подтверждающих обоснованность применения налогоплательщиком ставки 0% и налоговых вычетов при реализации товаров, предусмотренных пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ.

Вместе с тем в ст. 172 НК РФ определен общий порядок применения налоговых вычетов, в том числе при налогообложении по ставке 0%. Согласно п. 1 этой статьи налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату налога. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

В данном случае налоговый орган не оспаривает то обстоятельство, что документы, представленные налогоплательщиком вместе с декларацией по ставке НДС 0%, соответствуют требованиям п. 1 ст. 165 и п. 1 ст. 172 НК РФ.

Несостоятелен довод налогового органа о том, что счет-фактура, выставленный налогоплательщику поставщиком, оформлен с нарушением п. 6 ст. 169 НК РФ, поскольку названной нормой не предусмотрена расшифровка подписей руководителя и главного бухгалтера поставщика. Согласно же п. 2 этой статьи невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом и уплаченные покупателем.

При таких обстоятельствах суд признал, что у налогового органа отсутствовали законные основания для отказа налогоплательщику в возмещении сумм НДС, фактически уплаченных им при реализации товаров на экспорт и правомерно предъявленных к вычету в порядке, предусмотренном ст. ст. 165, 171 - 172 и п. 4 ст. 176 НК РФ.

Налогоплательщик правомерно принял к вычету суммы НДС, уплаченные поставщиками, так как счет-фактура оформлен надлежащим образом, а неуказание кода причины постановки на учет не является основанием для отказа в принятии НДС к вычету (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.11.2006 N А56-55403/2005).

Суть дела.

В связи с реализацией товара на экспорт налогоплательщик представил в налоговый орган декларацию по НДС по ставке 0% и предусмотренные п. 1 ст. 165 НК РФ документы.

По результатам камеральной проверки представленных налогоплательщиком декларации и документов налоговый орган принял решение об отказе в возмещении НДС. В обоснование отказа он указал на нарушение налогоплательщиком требований пп. 2 и 3 п. 5 и п. 6 ст. 169 НК РФ, а именно на то, что в счетах-фактурах неуказан код причины постановки налогоплательщика на учет (КПП), являющийся дополнением к его идентификационному номеру; не представлены приказы на право подписи счетов-фактур лицами, которые не являются руководителями или главными бухгалтерами поставщиков; неправильно указан адрес налогоплательщика.

Налогоплательщик, считая решения налогового органа незаконным, обжаловал его в арбитражный суд.

Позиция суда.

Общий порядок применения налоговых вычетов, в том числе при налогообложении по ставке 0%, установлен ст. 172 НК РФ. Согласно п. 1 этой статьи налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию России, после принятия на учет товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ, и при наличии соответствующих документов. Согласно п. 3 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, установленные ст. 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164 НК РФ, производятся только при представлении в налоговый орган соответствующих документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, и на основании отдельной налоговой декларации (п. 6 ст. 164 НК РФ).

Следовательно, право налогоплательщика на возмещение НДС в связи с экспортом товаров (работ, услуг) при представлении в налоговый орган отдельной налоговой декларации по ставке 0% обусловлено фактами уплаты поставщикам сумм НДС при оплате товаров (работ, услуг) и реального экспорта этих товаров, которые подтверждаются документами, предусмотренными ст. 165 НК РФ.

Судом установлено, что налогоплательщик представил в налоговую инспекцию полный пакет документов, предусмотренных п. 1 ст. 165 НК РФ, а также документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов. В связи с этим суд счел необоснованными замечания налогового органа по представленным к проверке счетам-фактурам.

В силу п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных этими пунктами, не может служить основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

Поскольку п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ не предусматривается указание КПП налогоплательщиков в счетах-фактурах, а расширительное толкование данных норм недопустимо, то довод налогового органа о необходимости наличия таких сведений в счетах-фактурах при предъявлении НДС к вычету подлежит отклонению.

Из п. 6 ст. 169 НК РФ следует, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Минфин России в Письме от 16.06.2004 N 03-03-11/97 разъяснил, что если право подписи счетов-фактур делегировано иным лицам, то указывать должности этих лиц в счете-фактуре не нужно. После подписи в обязательном порядке должны быть указаны фамилия и инициалы лица, подписавшего счет-фактуру. Названные требования налогоплательщиком были соблюдены. Более того, он представил в суд копии приказов руководителей поставщиков о передачи полномочий на подписание счетов-фактур, что не противоречит правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 12.07.2006 N 267-О. Указание в счетах-фактурах, выставленных поставщиками, адреса налогоплательщика, названного в его учредительных документах, а не места его фактического нахождения также не является основанием для отказа в вычете сумм НДС.

Согласно Приложению N 1 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, в счете-фактуре в строке "Грузополучатель и его адрес" указываются полное или сокращенное наименование грузополучателя и его почтовый адрес, а в строке "Покупатель" - полное или сокращенное наименование покупателя и его место нахождения в соответствии с учредительными документами.

Отсутствие покупателя и грузополучателя по месту государственной регистрации не является в силу п. 2 ст. 169 НК РФ основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцами товаров (услуг) и уплаченные экспортером.

Таким образом, суд признал незаконным отказ налогового органа в возмещении налогоплательщику из бюджета НДС и удовлетворил его требование о признании недействительным решения налогового органа.

Налогоплательщик может получить вычет по НДС по исправленным счетам-фактурам, даже если исправления не заверены подписью и печатью руководителя, при условии добросовестности налогоплательщика (Постановление ФАС Уральского округа от 30.11.2006 N Ф09-10632/06-С2).

Суть дела.

По результатам камеральной проверки налоговой декларации по НДС налоговым органом принято решение, которым налогоплательщику доначислены соответствующие суммы налога, пеней и штрафа. Поводом для принятия решения послужили выводы налогового органа о неправомерном предъявлении к вычету НДС, уплаченного по счетам-фактурам, составленным с нарушением требований п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ.

Налогоплательщик обжаловал решение налогового органа в суд.

Позиция суда.

В силу ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при приобретении на территории России товаров (работ, услуг) для производственной деятельности, иных операций, признаваемых объектами налогообложения, перепродажи.

Согласно ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Статьей 169 НК РФ предусмотрено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ. Пунктом 2 ст. 169 НК РФ законодатель императивно установил, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, определенного п. п. 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных налогоплательщику сумм НДС к вычету или возмещению.

Вместе с тем при неправильном оформлении продавцами счетов-фактур налогоплательщик в силу п. п. 1, 2 ст. 169, п. 1 ст. 171, п. 1 ст. 172, п. 1 ст. 173 и ст. 176 НК РФ может предъявить к вычету указанный в счетах-фактурах НДС (при соблюдении иных условий реализации права на налоговые вычеты) после получения от поставщика исправленного счета-фактуры.

Судом установлено, что налогоплательщик приобрел товар и оплатил его, в том числе НДС, а все недостатки счетов-фактур были формальными и исправлены.

Ссылка налогового органа на неверное оформление исправлений в спорных счетах-фактурах (изменения не заверены подписью и печатью руководителя) правомерно признана судом необоснованной, так как данные обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для отказа в предоставлении налогоплательщику налоговых вычетов при условии добросовестности его действий.

Налогоплательщик в случае оплаты товаров (работ, услуг) путем проведения взаимозачетов с поставщиком вправе принять суммы НДС за эти товары (работы, услуги) к вычету (Постановление ФАС Уральского округа от 23.11.2006 N Ф09-10392/06-С2).

Суть дела.

По результатам камеральной проверки налоговой декларации, представленной налогоплательщиком, налоговый орган пришел к выводу о неправомерном предъявлении к вычету НДС, оплаченного путем проведения зачета взаимных требований с поставщиками товаров (работ, услуг).

Налогоплательщик с выводами налогового органа не согласился и обратился в суд.

Позиция суда.

Согласно положениям ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты. В силу п. 1 ст. 172 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию России, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов. Исходя из названных норм, право налогоплательщика на вычет НДС обусловлено фактом уплаты им суммы налога поставщикам товаров (работ, услуг) и принятием этих товаров на учет. Таким образом, для реализации предусмотренного п. 1 ст. 172 НК РФ права налогоплательщик должен представить доказательства понесенных им затрат по уплате НДС поставщикам товаров (работ, услуг), а также принятия их к учету.

Оплатой товаров (работ, услуг) в целях исчисления НДС согласно п. 2 ст. 167 НК РФ признается прекращение обязательств, в том числе зачетом взаимных требований. В силу ст. 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Взаимозачеты могут проводиться по соглашению сторон либо по заявлению одной из них.

Судом установлено, что налогоплательщик имел взаимные обязательства по оплате денежными средствами полученных и реализованных товаров (работ, услуг), в том числе НДС, со своими поставщиками, которые были прекращены зачетом встречных однородных (денежных) требований. При таких обстоятельствах он признал выполнение налогоплательщиком обязанности по оплате товаров (работ, услуг) с учетом НДС как одного из необходимых условий для применения налогового вычета.

Непредставление контрагентом налоговому органу запрашиваемых документов не является основанием для отказа налогоплательщику в принятии вычетов (Постановление ФАС Уральского округа от 21.11.2006 N Ф09-10303/06-С2).

Суть дела.

Налоговый орган отказал в возмещении из бюджета НДС на основании декларации по экспортным поставкам.

Основанием для отказа в возмещении из бюджета НДС по операциям, оплата которых производилась векселями, послужила, в частности, информация, полученная от отделения Сбербанка России, о неподтверждении им факта выпуска ряда векселей, а также непредставление контрагентом налогоплательщика по запросу налогового органа документов, подтверждающих факт передачи им оборудования и объектов недвижимости во временное пользование налогоплательщика.

Налогоплательщик с отказом не согласился и обжаловал его в суд.

Позиция суда.

В соответствии со ст. 164 НК РФ при реализации товаров на экспорт обложение НДС по ставке 0% и возмещение НДС, уплаченного поставщикам, производятся согласно ст. 176 НК РФ при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории России, представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, и соблюдении требований ст. ст. 171, 172 НК РФ.

Материалами налоговой проверки экспорт товара и представление полного пакета документов подтверждены. Недобросовестность в действиях налогоплательщика в части рассматриваемых поставок не выявлена.

Судом установлено наличие взаимоотношений налогоплательщика и контрагента на основании имеющихся в материалах дела договора аренды объектов недвижимости, счета-фактуры и документов, подтверждающих факт оплаты контрагенту НДС в цене арендной платы. Тот факт, что контрагентом не были представлены в налоговый орган запрашиваемые документы, не может являться безусловным основанием для отказа в возмещении из бюджета налогоплательщику НДС, поскольку право на возмещение налога при отсутствии доказательств недобросовестности налогоплательщика не ставится в зависимость от представления каких-либо сведений в налоговый орган контрагентом налогоплательщика.

То обстоятельство, что отделением Сбербанка не был подтвержден факт выпуска всех векселей, использованных налогоплательщиком в расчетах с контрагентами, не имеет в данном случае правового значения, поскольку при рассмотрении дела судом установлено, что те векселя, по которым не удалось подтвердить выпуск в указанном отделении, были выданы иными отделениями банка, в которые запрос налоговым органом не делался.

Ю.Лермонтов

Консультант

Минфина России

Подписано в печать

27.04.2007

————