"Бухгалтерский бюллетень", 2007, N 5

Налог на прибыль

Амортизация неотделимых улучшений

В Письме Минфина России от 02.03.2007 N 03-03-06/1/143 содержатся разъяснения о порядке амортизации неотделимых улучшений арендованного имущества.

Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ арендатор вправе начислять амортизацию неотделимых улучшений за время действия договора аренды и учитывать ее при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

В договоре аренды должно быть обязательно предусмотрено, что стоимость неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, не возмещается арендодателем после окончания срока аренды.

Если срок полезного использования арендованного объекта больше срока договора аренды, часть стоимости капитальных вложений в виде неотделимых улучшений не будет самортизирована, то есть организация-арендатор не сможет признать часть расходов на произведенные неотделимые улучшения. По окончании срока договора аренды арендатор должен прекратить начисление амортизации по произведенным неотделимым улучшениям арендованного имущества. Но в случае, если договор аренды будет пролонгирован, организация-арендатор сможет продолжить начисление амортизации.

Вопросы модернизации

В Письме Минфина России от 02.03.2007 N 03-03-06/1/146 даются ответы на вопросы организации по модернизации ОС.

В частности, говорится, что по работам по модернизации основных средств, которые были завершены в 2005 г., оснований для единовременного включения в расходы 10% от их стоимости в соответствии с п. 1.1 ст. 259 НК РФ не имеется.

Согласно ст. 258 НК РФ налогоплательщик, производящий модернизацию основного средства после ввода его в эксплуатацию, увеличив первоначальную стоимость модернизированного основного средства, вправе срок его полезного использования оставить неизменным, при этом норма амортизации, установленная при введении в эксплуатацию этого основного средства, не пересчитывается. В соответствии с п. 2 ст. 259 НК РФ начисление амортизации в этом случае осуществляется до полного списания стоимости такого объекта либо до момента, когда данный объект выбывает из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Еще один вопрос, на который дается ответ, - каков порядок определения расходов, уменьшающих доход от реализации ТМЦ, полученных при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых ОС.

С 1 января 2006 г. п. 2 ст. 254 НК РФ дополнен абзацем, согласно которому стоимость материально-производственных запасов в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, определяется как сумма налога, исчисленная с дохода, предусмотренного п. п. 13 и 20 ст. 250 НК РФ.

Особенности определения расходов при реализации товаров установлены ст. 268 НК РФ. В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации на цену приобретения (создания) этого имущества. Возможность уменьшения дохода от реализации товарно-материальных ценностей, полученных при демонтаже или разборке основных средств или выявленных в результате инвентаризации, на их рыночную стоимость, определенную на дату оприходования, ст. 268 НК РФ не предусмотрена.

Вместе с тем в случае реализации товарно-материальных ценностей, полученных при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств либо выявленных в результате инвентаризации, налогоплательщик вправе уменьшить доход от реализации на их стоимость, определенную в соответствии с п. 2 ст. 254 НК РФ.

Выплаты по страховке - в доходы

В Письме Минфина России от 29.03.2007 N 03-03-06/1/185 разъясняется, в каком порядке учитываются для целей исчисления налога на прибыль суммы страхового возмещения, полученные от страховой компании по договору страхования в связи с угоном застрахованного автомобиля.

В ст. 251 НК РФ приведен закрытый перечень доходов, не учитываемых при налогообложении прибыли. Суммы страхового возмещения, полученные от страховой компании по договору страхования имущества в связи с наступлением страхового случая, в указанном перечне не поименованы.

Поэтому страховое возмещение по договору добровольного страхования включается в состав внереализационных доходов для налога на прибыль, а стоимость утраченного имущества, по которому произошла выплата, одновременно списывается в состав внереализационных расходов.

Учет процентов по кредиту

Организация осуществляет функции заказчика-застройщика при строительстве жилья. Для финансирования строительства заказчик привлекал банковские кредиты. В качестве обеспечения кредита банку предоставлен залог в виде недвижимости.

Проценты за кредит, уплачиваемые заказчиком в период строительства, должны учитываться в составе первоначальной стоимости объекта строительства.

В аналогичном порядке расходы, связанные с оплатой услуг независимого оценщика по оценке имущества, переданного в залог по кредиту, включаются в первоначальную стоимость объекта строительства.

Такие разъяснения даются в Письме Минфина России от 01.03.2007 N 03-03-06/1/140.

Недоамортизированные НМА

Минфин России в Письме от 21.02.2007 N 03-03-06/4/17 сообщил, что нет оснований для включения в состав расходов при исчислении налога на прибыль расходов в виде недоамортизированной стоимости нематериальных активов, списанных до истечения срока полезного использования.

Налоговым кодексом не предусмотрена возможность списания в расходы в целях налогообложения прибыли сумм недоначисленной амортизации по объектам нематериальных активов в случаях списания с учета данных объектов до истечения срока полезного использования в связи с признанием невозможным их использования в производственных целях и принесения дохода в дальнейшем.

Программный продукт

Министерство финансов Российской Федерации в Письме от 21.02.2007 N 03-03-06/2/37 дает ответ о праве налогоплательщика при исчислении налога на прибыль самостоятельно (с учетом принципа равномерности) распределять расходы, связанные с приобретением права пользования программным обеспечением.

В пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ в состав расходов при расчете налога на прибыль включаются затраты на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 10 000 руб. и обновление программ для ЭВМ и баз данных.

В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, связанные с приобретением права пользования программным обеспечением, распределяются с учетом принципа равномерности признания расходов.

Расходы на обучение

Министерство финансов Российской Федерации в Письме от 28.02.2007 N 03-03-06/1/137 дает ответ об учете расходов на обучение, проезд к месту обучения и обратно, стоимости проживания во время обучения, суточных, а также расходов, связанных с организацией развлечений и отдыха (лечения), для целей исчисления налога на прибыль.

Для целей налогообложения прибыли стоимость обучения на семинаре может быть учтена в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ как расходы, связанные с повышением квалификации, при соблюдении условий, перечисленных в п. 3 ст. 264 НК РФ.

При этом расходы, связанные с организацией развлечений, отдыха или лечения, согласно п. 43 ст. 270 НК РФ, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Для признания в целях налогообложения прибыли расходов на обучение документальным подтверждением могут служить: договор с образовательным учреждением, приказ руководителя о направлении сотрудника на обучение, учебная программа образовательного учреждения с указанием количества часов посещений, сертификат или иной документ, подтверждающий, что сотрудники прошли обучение, акт об оказании услуг.

Стоимость проезда работника к месту обучения и обратно, стоимость проживания во время обучения и суточные также учитываются в полном объеме в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, но как расходы на командировки на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 Кодекса, пп. "б" п. 1 Постановления Правительства РФ от 08.02.2002 N 93. Датой признания данных расходов является дата утверждения авансового отчета (пп. 5 п. 7 ст. 272 Кодекса).

Перевозку товаров лучше не документировать

Письмо Минфина России от 27.02.2007 N 03-03-06/1/135 содержит разъяснения, согласно которым если услуги по перевозке включены отдельной строкой в счет-фактуру и накладную, выставленные поставщиком товара, то организация-покупатель учесть данные расходы в составе налоговой базы по налогу на прибыль не может.

У покупателя отсутствуют отдельные первичные документы, подтверждающие расходы на оплату услуг по перевозке товара, оснований для принятия их в налоговую базу покупателя не имеется.

Расходы на внедрение системы управления

Министерство финансов Российской Федерации в Письме от 06.03.2007 N 03-03-06/1/148 дает ответ на вопрос о порядке принятия для целей налогообложения расходов на внедрение корпоративной системы управления на базе программного продукта, неисключительные права на который были приобретены по договору с правообладателем.

Затраты организации на работы по совершенствованию существующей технологии, согласно пп. 35 п. 1 ст. 264 НК РФ, учитываются как расходы некапитального характера, связанные с совершенствованием технологии, организации производства и управления. Данные расходы являются прочими расходами и признаются в порядке, установленном ст. 272 НК РФ, то есть на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или на дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов.

Товарный кредит

Организацией (заемщик) заключен договор товарного кредита. Получая имущество в рамках данного договора, заемщик отражает в учете задолженность перед кредитором по стоимости полученного имущества. В целях возврата имущества кредитору организация приобретает аналогичное имущество, определенное родовыми признаками, цена которого отличается от цены, по которой имущество было получено.

Возникающие положительные или отрицательные стоимостные (ценовые) разницы при возврате товарного кредита не учитываются в целях налогообложения прибыли организаций.

Так, в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 251 и п. 12 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы (расходы) в виде средств или иного имущества, которые получены (переданы) по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены (направлены) в счет погашения таких заимствований.

Об этом говорится в Письме Министерства финансов РФ от 13.02.2007 N 03-03-06/1/82.

Разукрупнение основных средств

Письмо Минфина России от 20.02.2007 N 03-03-06/1/102 посвящено ситуации, в которой организация разукрупняет объект основных средств.

В этом случае необходимо вносить изменения в бухгалтерскую отчетность и производить перерасчет налоговой базы по налогу на прибыль при разукрупнении основных средств, ранее числившихся как единый инвентарный номер.

Глава 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ не предусматривает такой категории движения основных средств, как "разукрупнение", так как амортизация по амортизируемому имуществу начисляется в целом. В положениях по бухгалтерскому учету основных средств также отсутствует понятие "разукрупнение основных средств".

С учетом этого, если организация приняла решение о разукрупнении основных средств, то нужно внести корректировки в бухгалтерский учет и налоговый учет.

Просроченный кредит

Минфин России в Письме от 20.02.2007 N 03-03-06/2/28 разъяснил порядок обложения налогом на прибыль повышенных процентов банка при просрочке выплаты по договору кредита.

Если кредитным договором установлено, что повышенные проценты, подлежащие уплате заемщиком в случае просрочки исполнения обязательства по такому договору, признаются неустойкой (штрафом, пеней), то датой получения дохода в виде повышенных процентов будет признаваться одна из дат, установленных пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ ("дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба)").

В случае досрочного расторжения кредитного договора в судебном порядке доход в виде срочных, а также повышенных процентов организации-кредитору для целей налогообложения прибыли организаций следует начислять до даты вступления в законную силу решения суда о расторжении договора.

НДС

Выдача поручительства

Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 12.03.2007 N 03-07-07/07 дает ответ на вопрос, подлежат ли обложению НДС услуги организации, не являющейся банком, по выдаче поручительства за третьих лиц.

Статьей 149 НК РФ установлен перечень операций, не подлежащих налогообложению. В указанный перечень включены осуществляемые банками банковские операции (за исключением инкассации), в том числе операции по выдаче поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме; а также операции по осуществлению отдельных банковских операций организациями, которые в соответствии с законодательством Российской Федерации вправе их совершать без лицензий Центрального банка Российской Федерации.

При отсутствии банковской лицензии операции по выдаче поручительств за третьих лиц подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке.

Место реализации консультационных услуг

Письмо Министерства финансов РФ от 12.03.2007 N 03-07-08/33 посвящено вопросу применения НДС в отношении консультационных услуг, оказываемых российской организацией иностранной организации.

Так, согласно пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации консультационных услуг является место деятельности организации, приобретающей такие услуги.

Таким образом, в случае, если организация, приобретающая консультационные услуги, осуществляет деятельность за пределами территории РФ, местом реализации услуг территория РФ не признается и указанные услуги, оказываемые российской организацией иностранной организации, объектом налогообложения НДС на территории РФ не являются.

Плата за нарушение условий договоров

Письмо Минфина России от 13.03.2007 N 03-07-05/11 сообщает, что необходимо включать в налоговую базу по НДС штрафы за нарушение условий договоров, так как это денежные средства, связанные с оплатой услуг.

Порядок оформления счетов-фактур заказчиком-застройщиком

Минфин России в Письме от 19.02.2007 N 03-07-10/06 разъяснил порядок оформления счетов-фактур инвестору организацией, выполняющей функции заказчика и осуществляющей работы по реализации инвестиционного проекта с привлечением подрядных организаций без выполнения СМР собственными силами.

Не позднее пяти дней после передачи в установленном порядке на баланс инвестора объекта, законченного капитальным строительством, организация, выполняющая функции заказчика, выставляет инвестору счет-фактуру по данному объекту.

Указанный счет-фактура составляется в двух экземплярах на основании счетов-фактур, ранее полученных заказчиком от подрядных организаций по выполненным строительно-монтажным работам и поставщиков товаров (работ, услуг). При этом в данном счете-фактуре строительно-монтажные работы и товары (работы, услуги) выделяются в самостоятельные позиции. Второй экземпляр счета-фактуры хранится у заказчика в журнале учета выставленных счетов-фактур без регистрации в книге продаж.

Счета-фактуры, полученные заказчиком от подрядных организаций и поставщиков товаров (работ, услуг), хранятся у заказчика в журнале учета полученных счетов-фактур без регистрации в книге покупок. Копии этих счетов-фактур прилагаются заказчиком к счету-фактуре, который представляется инвестору.

Кроме того, к счету-фактуре, выставленному инвестору, следует приложить копии платежных документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога подрядным организациям по строительно-монтажным работам, поставщикам товаров (работ, услуг), а также таможенным органам (копии платежных поручений с выписками банка о списании с расчетного счета заказчика указанных денежных средств).

Что касается услуг по организации строительства, оказанных заказчиком инвестору, то, как правомерно указано в Письме, по таким услугам заказчику следует оформлять счета-фактуры и регистрировать их в книге продаж в общеустановленном порядке.

Одновременно необходимо учитывать, что если договором строительного подряда, заключенным заказчиком с подрядчиком, и договором между заказчиком и инвестором предусмотрена сдача результатов выполненных подрядной организацией этапов строительства объекта, то составление счетов-фактур заказчиком возможно в порядке, аналогичном вышеизложенному, в течение пяти дней после передачи на баланс инвестора данных результатов по выполненным этапам строительства объекта.

ЕСН

ЕСН и филиалы

Письмо Министерства финансов РФ от 19.03.2007 N 03-04-06-02/40 дает ответ на вопрос об исчислении ЕСН с зарплаты сотрудников филиалов.

Согласно ситуации, рассматриваемой в Письме, по трудовому договору, заключенному с головной организацией, работник выполняет трудовую функцию по месту нахождения обособленного подразделения. Расчет и перечисление работнику зарплаты производит головная организация.

Согласно п. 8 ст. 243 НК РФ только те обособленные подразделения, которые имеют отдельный баланс, расчетный счет и начисляют выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанности организации по уплате ЕСН (авансовых платежей по налогу), а также обязанности по представлению расчетов по налогу и налоговых деклараций по месту своего нахождения.

То есть независимо от места исполнения таким работником своих трудовых обязанностей (в головной организации или в обособленном подразделении) исчисление и уплату ЕСН с выплат данному работнику должна производить сама головная организация по месту своего нахождения.

ЕСН и увольнение

Министерство финансов Российской Федерации в Письме от 06.03.2007 N 03-04-06/02/38 разъясняет, как быть с ЕСН, начисленным на отпускные, если работник увольняется прежде, чем отработал предоставленный ему авансом отпуск. В этом случае ст. 137 Трудового кодекса РФ требует удержать излишне начисленные отпускные.

Удержанные суммы отпускных из заработной платы работника за неотработанные дни отпуска уменьшают налоговую базу по единому социальному налогу текущего отчетного периода и не признаются ошибкой (искажением) в исчислении налоговой базы, относящейся к прошлому отчетному периоду, в котором была авансом начислена сумма указанных отпускных. Такая ситуация не является основанием для проведения перерасчета налоговых обязательств, предусмотренных ст. 54 НК РФ.

Выплаты нетрудового характера

Министерство финансов РФ в Письме от 20.03.2007 N 03-04-07-02/9 дает ответ на запросы ФНС России по уплате ЕСН.

В частности, в Письме разъясняется, что объектом обложения ЕСН не являются выплаты, непосредственно не связанные с выполнением текущих трудовых обязанностей работника, особыми условиями его труда у работодателя, с которым он в данный момент состоит в трудовых отношениях, и установленные законодательством РФ (работникам-донорам; работникам, исполняющим государственные или общественные обязанности; работникам, подвергшимся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, и т.д.). Работодатели обязаны начислять эти выплаты вне зависимости от наличия соответствующего положения в трудовом договоре. Поэтому данные выплаты не могут являться объектом обложения ЕСН.

Но есть ряд выплат работникам (материальная помощь к отпуску, в связи с рождением ребенка и т.д.), которые устанавливаются самим работодателем и отражаются в положениях трудового договора. Они облагаются ЕСН с учетом п. 3 ст. 236 НК РФ.

Налог на доходы физических лиц

Натуральный доход детей работника

Федеральная налоговая служба в Письме от 24.01.2007 N ГИ-8-04/41@ разъясняет порядок уплаты налога на доходы физических лиц, исчисленного с дохода в натуральной форме, полученного несовершеннолетними детьми работника.

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме.

Пунктом 2 ст. 211 Кодекса предусмотрено, что к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится, в частности, оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.

В соответствии с п. 1 ст. 64, п. 1 ст. 80 Семейного кодекса РФ родители являются законными представителями своих детей и выступают в защиту их прав и интересов в отношениях с любыми физическими и юридическими лицами без специальных полномочий, а также родители обязаны содержать своих несовершеннолетних детей.

Следовательно, если организация оплачивает предоставление услуг в интересах членов семей работников, находящихся на их иждивении (несовершеннолетних детей), в том числе на основании заявлений самих работников, то оплату указанных услуг в целях налогообложения следует рассматривать как получение дохода в интересах работника организации.

В этом случае организация, являющаяся налоговым агентом, определяет налоговую базу, исчисляет и удерживает налог на доходы физических лиц из дохода налогоплательщика - работника организации, в интересах которого организацией произведена оплата услуги.

Налоговое администрирование

Уточненные декларации после реорганизации

В Письме Минфина России от 15.03.2007 N 03-02-07/1-128 разъясняется, от чьего имени организация-правопреемник должна представить уточненные налоговые декларации в случае обнаружения ошибки у присоединенного юридического лица до реорганизации.

Согласно п. 5 ст. 50 НК РФ организация-правопреемник обязана внести изменения в эти налоговые декларации и представить от своего имени уточненные налоговые декларации.

Поскольку согласно п. 5 ст. 81 Кодекса уточненная налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговый орган по месту учета, указанные уточненные налоговые декларации должны представляться в налоговый орган по месту учета организации-правопреемника.

Отчетность сдается с доверенностью

Федеральная налоговая служба в Письме от 15.02.2007 N 18-0-09/0070 обращает внимание, что требования к бухгалтеру (другому лицу), представляющему в налоговый орган бухгалтерскую и налоговую отчетность, о предъявлении доверенности, подтверждающей полномочия указанного лица для участия в налоговых правоотношениях, правомерны.

В соответствии с п. 3 ст. 26 НК РФ полномочия представителя должны быть документально подтверждены в соответствии с Кодексом и иными федеральными законами.

Контрольно-кассовая техника

Нельзя использовать чужой кассовый аппарат

В последнее время наблюдается тенденция создания единых кассовых центров в магазинах с большой площадью (супермаркетах, гипермаркетах, торговых центрах и т.д., далее - магазин). При этом оплата за товар производится через лицо, которому данный товар не принадлежит.

В связи с этим ФНС России разъясняет отдельные вопросы, связанные с использованием нормативных документов по применению контрольно-кассовой техники, в Письме от 20.02.2007 N ШТ-6-06/132@.

Применение одной организацией контрольно-кассовой техники, зарегистрированной другой организацией, неправомерно.

В этом случае чек, выданный единым кассовым центром, принадлежащим магазину, служит доказательством того, что сам арендатор (юридическое лицо или индивидуальный предприниматель) не имеет своей ККТ, не применяет ККТ при реализации своего товара и поэтому подлежит наложению штрафных санкций по ст. 14.5 КоАП РФ.

Магазин может передать в аренду контрольно-кассовую технику другому индивидуальному предпринимателю или юридическому лицу, осуществив снятие ее с учета в установленном порядке, с последующей регистрацией кассового аппарата арендатором в налоговом органе по месту учета в качестве налогоплательщика. На кассовых чеках арендованной контрольно-кассовой техники должны быть указаны реквизиты арендатора.

Подписано в печать

26.04.2007

————