"Бухгалтерский бюллетень", 2007, N 5

КАПИТАЛЬНОЕ СТРОИТЕЛЬСТВО И КАПИТАЛЬНЫЕ ВЛОЖЕНИЯ

В данной статье рассмотрены отдельные вопросы операций капитального строительства.

В соответствии со ст. 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации капитальным строительством признается возведение на земельном участке зданий, строений, сооружений (за исключением временных построек, киосков, навесов и др.).

Застройщик

Основным субъектом процесса капитального строительства согласно той же ст. 1 Градостроительного кодекса является застройщик - лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке (по праву собственности или аренды) строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства.

Застройщик на свое имя получает разрешение на строительство объекта (форма его утверждена Постановлением Правительства РФ от 24.11.2005 N 698), обеспечивает, как уже говорилось выше, его возведение и после завершения строительства получает разрешение на ввод построенного объекта в эксплуатацию (по форме, утвержденной тем же Постановлением N 698).

Если застройщик обеспечивает строительство объекта, на который он далее оформит право собственности, и будет использовать его для производства продукции (выполнения работ, оказания услуг), для управленческих нужд либо для сдачи в аренду, то построенное здание (сооружение) в учете подлежит отражению как объект основных средств.

Построенный объект полностью соответствует критериям, приведенным в п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.

Инвестор

В рассматриваемой ситуации застройщика можно смело именовать также и инвестором в соответствии с требованиями Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон N 39-ФЗ).

Напомним, что согласно ст. 4 вышеупомянутого Закона N 39-ФЗ инвесторы осуществляют капитальные вложения на территории Российской Федерации с использованием собственных и (или) привлеченных средств.

Под капитальными вложениями согласно ст. 1 того же Закона N 39-ФЗ следует понимать инвестиции (вложение денежных и иных средств) в основной капитал (основные средства) организации - принадлежащие ей по праву собственности (оперативного управления либо хозяйственного ведения) активы, удовлетворяющие условиям, приведенным в п. 4 ПБУ 6/01.

Инвестор несет затраты на новое строительство объектов основных средств, а также на их расширение, реконструкцию и техническое перевооружение, осуществляет приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и др.

Инвестиционный договор

С другими субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений (согласно ст. 4 Закона N 39-ФЗ они именуются пользователем, заказчиком и подрядчиком), инвестор заключает договоры в соответствии с ГК РФ (ст. 6 Закона N 39-ФЗ).

Такие договоры чаще всего именуются инвестиционными, и бытует мнение, что их следует выделить в отдельную группу договоров, не определенных гражданским законодательством.

Однако ст. 6 Закона N 39-ФЗ отсылает непосредственно к ГК РФ, плюс следует определиться, что же в конце концов такое инвестиционный договор.

Наиболее общее определение: инвестиционный договор - это договор, заключаемый организацией при осуществлении ею инвестиционной деятельности.

А определение инвестиционной деятельности дал Минфин России в п. 15 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом от 22.07.2003 N 67н.

Там сказано, что под инвестиционной следует понимать деятельность, в результате которой изменяется величина внеоборотных активов организации (основных средств, нематериальных активов, долгосрочных финансовых вложений).

Таким образом, инвестиционный договор - это договор, ведущий к изменению стоимости внеоборотных активов организации.

То есть инвестиционный договор - понятие не гражданско-правовое (вид договора), а экономическое. Оно говорит о том, что в данном договоре речь идет о внеоборотных активах.

Другими словами, инвестиционным является договор купли-продажи основных средств или нематериальных активов, договор строительного подряда на возведение, модернизацию или реконструкцию объекта недвижимости производственного назначения, учредительный договор.

Но договор является как минимум двухсторонней сделкой.

И, например, если по договору купли-продажи оборудования производственного назначения покупателем приобретается объект основных средств, то для него данный договор будет инвестиционным. Для продавца же - завода-изготовителя по договору реализуется изготовленная им продукция (которую никак нельзя признать внеоборотным активом), то есть для него это деятельность не инвестиционная, а текущая.

Застройщик (он же инвестор) заключает договор на строительство для него объекта недвижимости производственного назначения. Для него договор инвестиционный. Для подрядчика, ведущего строительство, то есть возводящего этот самый объект (но для него это результат работ, а не внеоборотный актив), - текущая деятельность.

Договор об учреждении хозяйственного общества. Учредители получают в результате долгосрочные финансовые вложения - внеоборотные активы.

Для учрежденного общества договор может быть признан инвестиционным только в том случае, если учредителем в качестве вклада вносится объект основных средств.

Если же вносятся денежные средства или другое имущество (которое у принимающей стороны отразится в учете как оборотные активы), учредительный договор для нее инвестиционным признать нельзя.

В соответствии с пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ такая передача имущества (в качестве взноса в уставный (складочный) капитал хозяйственных товариществ и обществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов) не признается реализацией для целей налогообложения у передающей стороны.

Из вышеизложенного можно сделать вывод, что капитальное строительство можно признать капитальными вложениями, когда застройщик (владелец или арендатор участка) обеспечивает возведение на нем объекта недвижимости, который после получения разрешения на ввод его в эксплуатацию будет принят у застройщика к учету как объект основных средств.

Застройщик в этом случае будет именоваться инвестором, а все заключенные им в процессе капитального строительства договоры - инвестиционными.

Но застройщик может обеспечивать строительство объекта, который изначально предназначен для передачи его другим лицам.

Это в первую очередь относится к жилищному строительству.

Отражение квартир в учете

Давно (к сожалению) прошли те времена, когда крупные организации строили жилье для своих работников, но и после того, как счастливые новоселы вселялись в квартиры, продолжали учитывать его у себя в балансе в качестве объектов основных средств, да еще и несли львиную долю затрат на его содержание.

В настоящее время застройщика жилищного строительства (арендатора земельного участка, выделенного именно под возведение на нем домов) можно назвать квартиростроительным заводом. Он производит объекты недвижимости, предназначенные для передачи другим лицам. И это независимо от того, заключены ли договоры с будущими жильцами еще на стадии строительства в соответствии с требованиями Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" либо квартиры в уже построенном доме продаются по договорам купли-продажи, для застройщика они никогда не будут приняты к учету как объекты основных средств.

Данные квартиры подлежат отражению в учете либо как результат выполненных работ, либо как готовая продукция.

Отсюда можно прийти к выводу, что застройщик жилищного строительства обеспечивает возведение объектов недвижимости, но не осуществляет капитальных вложений.

Его нельзя назвать инвестором, а заключаемые им договоры - инвестиционными.

Инвесторами в данном случае будут муниципальные власти, выделившие участок под застройку, а взамен получившие часть квартир, детские сады и школы, спортивные площадки и дороги. Инвесторами будут организации, купившие помещения под офисы, магазины и прачечные. Инвесторами можно также назвать и жильцов будущих квартир. Для них эти договоры - инвестиционные.

И даже если застройщик после окончания строительства часть квартир или нежилых помещений решит использовать для своих нужд, то это опять же изменение назначения произведенной им продукции, она не реализуется, а начинает использоваться внутри предприятия.

С.А.Верещагин

Эксперт по методологии

бухгалтерского учета и налогообложения

Ассоциации бухгалтеров,

аудиторов и консультантов

Подписано в печать

26.04.2007

————