"Практическая бухгалтерия", 2007, N 5

ЧТО ВЫГОДНЕЕ: 15% ИЛИ 6%?

Сегодня мы постараемся обозначить основные правила, которых стоит придерживаться "упрощенцам" при выборе объекта налогообложения и, соответственно, налоговой ставки.

В соответствии со ст. 346.20 Налогового кодекса существует два вида ставок:

- в случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов;

- если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов.

Несмотря на отсутствие каких-либо рекомендаций в Налоговом кодексе и отраслевых документах, налогоплательщики выработали следующую схему расчета выгодности применения одной или другой ставки.

Так, если расходы составляют более 60 процентов от выручки, то более экономным станет применение ставки 15 процентов, в противном случае оптимально платить 6 процентов от дохода.

Пример. Выручка компании за март 2007 г. составила 550 000 руб.

К расходам компания может отнести:

- заработную плату в размере 100 000 руб.;

- "зарплатные" налоги и прочие отчисления - 23 000 руб.;

- приобретение товаров - 210 000 руб.

Таким образом, если расходы превысят 60 процентов от выручки, то 15 процентов от разницы должно быть перечислено в бюджет. Эти 60 процентов составляют 330 руб. (550 x 60%), а сумма расходов равна 333 тыс. руб., или 60,5 процента от выручки. Сумма налога составит:

(550 000 - 333 000) x 15% = 32,55 руб.

Если, например, компания не может учесть приобретение товаров в расходах по каким-либо причинам, то уместнее ставка 6 процентов исходя из следующего расчета:

(100 000 + 23 000) = 123 000 руб., или 22,4 процента от выручки.

550 000 x 6% = 33 000 руб.

(550 000 - 123 000) x 15% = 64 050 руб.

В противном случае, как следует из примера, сумма налога возрастет почти в два раза.

Как определить правильную ставку

Прежде чем определиться в конкретном случае, какая же ставка налога выгоднее, нужно составить план будущих расходов компании и сравнить его с перечнем допустимых расходов для "упрощенцев", перечисленных в ст. 346.16 Налогового кодекса. Тем более что он был значительно расширен в результате последних законодательных изменений в этой области (Федеральный закон от 21 июля 2005 г. N 101-ФЗ).

По-другому описанную схему называют "20 на 40". Это подразумевает, что налогоплательщику надо определить процентное отношение размера доходов, уменьшенных на величину произведенных расходов в соответствии с положениями гл. 26.2 Налогового кодекса, к общему размеру поступлений. Если процент меньше 20, то выбирается объект "доходы минус расходы", если больше 40 - "доходы". Когда данное отношение находится в интервале от 20 до 40 процентов, нужно оценить размер страховых взносов на пенсионное страхование. При значительных суммах платежей в качестве объекта налогообложения следует использовать полученные доходы.

В целом предпочтительнее определить объект налогообложения в виде доходов. Так можно будет не только упростить учет, но и снизить налоговые риски, которые связаны с учетом расходов.

Зависимость выбора ставки от вида деятельности

В то же время в значительной степени выгода от выбранной системы налогообложения будет зависеть от положений договора, который будет основой для осуществляемой деятельности.

Так, к примеру, для туристических агентств, которые занимаются лишь перепродажей продуктов, предлагаемых туроператорами, оптимальным получается применение ставки 6 процентов. Но при этом в договоре и учетной политике туристического агентства должен быть прописан пункт о том, что его доходом является лишь вознаграждение. В таком случае и 6 процентов единого налога придется платить от суммы этого вознаграждения (в соответствии с пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ). Статьи расходов у туристического агентства не содержат больших цифр и включают в себя в основном затраты на зарплату и иногда рекламу.

А почему бы в таком случае не выбрать 15-процентную ставку, а купленный у туроператора туристический продукт учитывать в расходах? Ведь в этом случае в состав расходов можно включить и затраты, перечисленные в предыдущем абзаце.

Такая точка зрения имеет право на существование. Но здесь есть два опасных места:

- во-первых, если туристическое агентство имеет большой объем реализации, то выручка компании может легко превысить допустимые для "упрощенки" 20 млн руб., даже умноженные на коэффициент-дефлятор;

- во-вторых, проверяющие могут случайно признать основную статью расхода - на приобретение туристического продукта необоснованной, например, если будет найден недочет в оформленной "первичке". В этом случае недоплата налога и ее последствия станут существенной проблемой для туристического агентства.

Кстати, проблема с фискалами может возникнуть при проверке, если в процессе деятельности возвращались авансы, перечисленные организацией. Налоговики могут запретить уменьшить на возвращенную сумму налогооблагаемый доход. Аналогичные вопросы появятся, если "упрощенец" с доходами является арендодателем. Так, получив от арендатора возмещение расходов за оказанные услуги, к примеру коммунальные или связи, он должен включить эту сумму в налогооблагаемый доход. Такой вывод Минфин России сделал в Письме от 15 августа 2006 г. N 03-11-04/2/166.

Кроме того, в соответствии с п. 3 ст. 346.14 Налогового кодекса налогоплательщики, являющиеся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, применяют в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Поэтому применение ставки 15 процентов дает больше возможностей для маневра. К примеру, если в будущем такая организация заключит названные договоры, то ей не придется менять систему налогообложения и нести связанные с этим издержки.

Когда же организацией был первоначально выбран объект налогообложения "доходы" и ставка 6 процентов, а потом вдруг заключение договора совместной деятельности или доверительного управления имуществом посулит значительную экономическую выгоду, то организации придется нести весомые издержки и менять систему налогообложения.

Потому как в соответствии с многочисленными разъяснениями контролирующих органов налогоплательщики, оказавшиеся в такой ситуации, имеют право просто поменять "доходы" на "доходы, уменьшенные на величину расходов", только если предыдущий объект налогообложения использовался ими не менее трех лет. В противном случае придется перейти на общую систему или не заключать проблемные договоры. Такое мнение содержится в Письмах Минфина России от 21 ноября 2005 г. N 03-11-04/2/136, от 7 ноября 2005 г. N 03-11-05/98, от 1 августа 2006 г. N 03-11-02/169, МНС России от 6 октября 2003 г. N 22-2-16/8195-ак185, ФНС России от 18 мая 2006 г. N 02-0-01/225@, от 15 августа 2006 г. N ГВ-6-02/803@. Но, с другой стороны, значительным преимуществом объекта "доходы" является отсутствие обязанности у налогоплательщика вести учет и доказывать соответствие Налоговому кодексу производимых расходов.

О.Попова

Налоговый консультант

Подписано в печать

25.04.2007

————