"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 16

ЗЕМЕЛЬНЫЙ УЧАСТОК: ПРАВОВЫЕ И НАЛОГОВЫЕ АСПЕКТЫ

(СОГЛАСНО ГЛАВЕ 31 НК РФ)

В соответствии с п. 1 ст. 6 Земельного кодекса Российской Федерации (далее - ЗК РФ) объектами земельных отношений являются: земля как природный объект и природный ресурс, земельные участки, части земельных участков.

До 1 января 2006 г. вопросы исчисления и уплаты земельного налога регламентировались Законом Российской Федерации от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" (далее - Закон N 1738-1), а также принятыми в соответствии с ним законами субъектов Российской Федерации и решениями органов местного самоуправления. С 1 января 2006 г. данный Закон утратил силу (за исключением ст. 25) и на всей территории Российской Федерации на основании гл. 31 "Земельный налог" НК РФ введен земельный налог, действовавший в 2005 г. в отдельных муниципальных образованиях.

Земельный налог является местным налогом, обязательным к уплате на территориях тех муниципальных образований, представительные органы власти которых приняли нормативный правовой акт о введении земельного налога в соответствии с гл. 31 НК РФ. В городах Москве и Санкт-Петербурге земельный налог устанавливается и вводится в действие законами указанных субъектов Российской Федерации.

Плательщиками налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности - собственники, праве постоянного (бессрочного) пользования - землепользователи или праве пожизненного наследуемого владения - землевладельцы (п. 1 ст. 388 НК РФ).

Не признаются налогоплательщиками организации и физические лица в отношении земельных участков, находящихся у них на праве безвозмездного срочного пользования - землепользователи или переданных им по договору аренды - арендаторы (п. 2 ст. 388 НК РФ).

Право постоянного (бессрочного) пользования

земельным участком оформлено до вступления в силу ЗК РФ

В п. 3 ст. 20 ЗК РФ указано, что права граждан и юридических лиц, получивших земельные участки в постоянное (бессрочное) пользование до вступления в силу ЗК РФ (30.10.2001), сохраняются. Пунктом 2 ст. 3 Федерального закона N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 137-ФЗ) установлена обязанность юридических лиц, не поименованных в п. 1 ст. 20 ЗК РФ, переоформить право постоянного (бессрочного) пользования земельными участками на право аренды или приобрести их в собственность до 1 января 2008 г. (Федеральный закон от 27.12.2005 N 192-ФЗ), что не соответствует положениям п. 3 ст. 20 ЗК РФ. Вместе с тем переоформление земельных участков для данной категории юридических лиц является правом, а не обязанностью, что подтверждено Определением КС РФ от 25.12.2003 N 512-О. Таким образом, организации, получившие право постоянного (бессрочного) пользования земельными участками до введения в действие ЗК РФ и не переоформившие его, признаются плательщиками земельного налога.

Согласно п. 4 ст. 20 ЗК РФ граждане или юридические лица, обладающие земельными участками на праве постоянного (бессрочного) пользования, не вправе распоряжаться этими земельными участками.

Право постоянного (бессрочного) пользования

земельным участком оформлено после вступления в силу ЗК РФ

В силу п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 24.03.2005 N 11 "О некоторых вопросах, связанных с применением земельного законодательства" ненормативные акты о предоставлении земельных участков на праве постоянного (бессрочного) пользования юридическим лицам, не указанным в п. 1 ст. 20 ЗК РФ, выпущенные правомочными органами после введения в действие ЗК РФ, являются недействительными в силу ст. 13 ГК РФ.

Налоговая база

Налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования (п. 3 ст. 391 НК РФ). Объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог (п. 1 ст. 389 НК РФ). Налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения, по состоянию на 1 января календарного года, являющегося налоговым периодом (п. 1 ст. 390 и п. 1 ст. 391 НК РФ).

Кадастровая стоимость земельных участков

Для определения кадастровой стоимости земельных участков проводится государственная кадастровая оценка земель в соответствии с Правилами проведения государственной кадастровой оценки земель, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.04.2000 N 316. Организует ее проведение Федеральное агентство кадастра объектов недвижимости (Роснедвижимость). Роснедвижимость предоставляет заинтересованным лицам сведения государственного земельного кадастра.

Правила предоставления сведений государственного земельного кадастра утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 918 (далее - Правила). Сведения предоставляются в виде выписок из государственного земельного кадастра, а в предусмотренных законом случаях - в виде копий хранящихся в кадастровом деле документов (п. 5 Правил). Выписки, содержащие сведения об определенном земельном участке, изготавливаются в форме кадастрового плана (п. 6 Правил). Таким образом, сведения о кадастровой стоимости земельных участков содержатся в кадастровых планах земельных участков.

Кадастровая стоимость земельных участков по состоянию на 1 января календарного года подлежит доведению до сведения налогоплательщиков в порядке, определяемом органами местного самоуправления (исполнительными органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), не позднее 1 марта этого года (п. 14 ст. 396 НК РФ). Таким образом, НК РФ не позволяет корректировать налоговую базу по земельному налогу в течение налогового периода. Поэтому изменение кадастровой стоимости земли (например, вследствие перевода земель из одной категории в другую или изменения вида разрешенного использования участка) учитывается при налогообложении только в следующем налоговом периоде. Вместе с тем пересчет налога возможен:

если результаты государственной кадастровой оценки земли по состоянию на 1 января изменяются обратным числом (например, из-за технических ошибок или судебного решения) (Письмо Минфина России от 05.09.2006 N 03-06-02-02/120);

если кадастровая стоимость земельного участка изменяется вследствие изменения границ самого участка. При этом в течение налогового периода происходит одновременное прекращение (в отношении первоначального земельного участка) и возникновение (в отношении нового земельного участка) права собственности (постоянного (бессрочного) пользования, пожизненного наследуемого владения). В данном случае должен применяться п. 7 ст. 396 НК РФ, согласно которому сумма налога рассчитывается исходя из фактического периода времени, в течение которого налогоплательщик был собственником земли (обладал в ее отношении другими правами).

Необходимо отметить, что при переводе земельного участка в другую категорию или изменении условий его использования налогоплательщики вправе применить соответствующую налоговую ставку уже в текущем периоде (ст. 394 НК РФ).

В связи с тем что налоговой базой по земельному налогу в соответствии с НК РФ является кадастровая стоимость, применение нормативной цены земли в качестве налоговой базы по налогу на землю недопустимо. Поэтому положения п. 13 ст. 3 Закона N 137-ФЗ, которыми установлено, что если кадастровая стоимость земли не определена, то для целей налогообложения применяется нормативная цена земли, недействительны.

Нормативная цена земли - показатель, характеризующий стоимость участка определенного качества и местоположения исходя из потенциального дохода за расчетный срок окупаемости. Она вводится для обеспечения экономического регулирования земельных отношений при передаче земли в собственность, установлении коллективно-долевой собственности на землю, передаче по наследству, дарении и получении банковского кредита под залог земельного участка. Порядок определения нормативной цены земли установлен Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.03.1997 N 319 "О порядке определения нормативной цены земли".

Земельные участки, находящиеся в общей долевой собственности

В соответствии с п. 15 ст. 396 НК РФ в отношении земельных участков, приобретенных в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, предусмотрены коэффициенты:

2 - в течение 3-летнего срока проектирования и строительства вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости. В случае завершения такого жилищного строительства и государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости до истечения 3-летнего срока проектирования и строительства сумма налога, уплаченного в течение периода проектирования и строительства сверх суммы налога, исчисленной с учетом коэффициента 1, признается суммой излишне уплаченного налога и подлежит зачету (возврату) налогоплательщику в общеустановленном порядке;

4 - в течение периода проектирования и строительства, превышающего 3-летний срок, вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.

В соответствии с п. 1 ст. 392 НК РФ налоговая база в отношении земельных участков, находящихся в общей долевой собственности, определяется для каждого из налогоплательщиков, являющихся собственниками данного земельного участка, пропорционально его доле в общей долевой собственности. При этом при определении налогоплательщика в отношении земельных участков, занятых многоквартирными домами, возникают некоторые сложности.

На основании ст. 36 ЖК РФ собственникам помещений в многоквартирном доме принадлежит на праве общей долевой собственности общее имущество в многоквартирном доме. В перечне общего имущества поименованы и земельный участок, на котором расположен дом, а также элементы озеленения, благоустройства и иные объекты, предназначенные для обслуживания и эксплуатации дома.

Права на земельные участки подлежат государственной регистрации в соответствии с п. 1 ст. 25 ЗК РФ и п. 1 ст. 131 ГК РФ.

В соответствии со ст. 23 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Закон N 122-ФЗ) государственная регистрация права на жилое или нежилое помещение в многоквартирных домах одновременно является государственной регистрацией неразрывно связанного с ним права общей долевой собственности на общее имущество.

Статьей 16 Федерального закона от 29.12.2004 N 189-ФЗ "О введении в действие Жилищного кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 189-ФЗ) предусмотрен порядок перехода в собственность земельных участков под многоквартирным домом и иными входящими в его состав объектами.

Если земельный участок, на котором расположены многоквартирный дом и иные входящие в состав такого дома объекты недвижимого имущества, сформирован до введения в действие ЖК РФ и в отношении его проведен государственный кадастровый учет, то земельный участок переходит бесплатно в общую долевую собственность собственников помещений в многоквартирном доме (п. 2 ст. 16 Закона N 189-ФЗ). В случае когда земельный участок, на котором расположены многоквартирный дом и иные входящие в состав такого дома объекты недвижимого имущества, не сформирован до введения в действие ЖК РФ, на основании решения общего собрания собственников помещений в многоквартирном доме любое уполномоченное указанным собранием лицо вправе обратиться в органы государственной власти или органы местного самоуправления с заявлением о формировании земельного участка, на котором расположен многоквартирный дом (п. 3 ст. 16 Закона N 189-ФЗ).

С момента формирования земельного участка и проведения его государственного кадастрового учета земельный участок, на котором расположены многоквартирный дом и иные входящие в состав такого дома объекты недвижимого имущества, переходит бесплатно в общую долевую собственность собственников помещений в многоквартирном доме.

Таким образом, если участок под домом уже сформирован и ему присвоен кадастровый номер, платить земельный налог следует с того момента, когда перешло право собственности на помещение. Отсутствие документов о праве на участок земли под многоквартирным домом не является основанием не платить земельный налог. В данном случае основание уплаты земельного налога - свидетельство о государственной регистрации права собственности на указанные помещения.

При этом налоговую базу по участкам, которые находятся в общей долевой собственности, определяют для каждого владельца пропорционально его доле. Долю фирмы в общем праве собственности на землю рассчитывают как долю площади ее помещений в общей площади всех помещений дома (п. 1 ст. 37 ЖК РФ). Если у организации нет информации об общей площади дома, необходимые данные нужно запросить в БТИ или в организации, управляющей многоквартирным домом (Письмо Минфина России от 04.10.2006 N 03-06-02-04/142).

(Окончание см. "Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 17)

Е.Голикова

Руководитель отдела

аудита и консалтинга

Международный центр по изучению

и развитию совместных предприятий

Подписано в печать

18.04.2007

————