"Все для бухгалтера", 2007, N 8

ВЫПЛАТЫ В ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ ВЗАМЕН СУТОЧНЫХ

ЧЛЕНАМ ЭКИПАЖЕЙ СУДОВ ЗАГРАНИЧНОГО ПЛАВАНИЯ:

ВОПРОСЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ЕДИНЫМ СОЦИАЛЬНЫМ НАЛОГОМ

В силу пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных в том числе с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

В арбитражной практике возникают споры по вопросу: облагаются ли ЕСН выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей заграничного плавания российских судоходных компаний.

Выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания морского флота российских судоходных компаний и судов заграничного плавания флота рыбной промышленности осуществляются в соответствии с Распоряжениями Правительства РФ от 01.06.1994 N 819-р "Об установлении предельных размеров норм выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания морского флота российских судоходных компаний" (далее - Распоряжение N 819-р) и от 03.11.1994 N 1741-р "О выплате суточных членам экипажей судов заграничного плавания флота рыбной промышленности" (далее - Распоряжение N 1741-р).

В соответствии с Письмами Минфина России от 21.12.2004 N 03-05-02-04/72 и от 20.12.2004 N 03-05-01-04/114 указанные суммы выплат в иностранной валюте взамен суточных подлежат налогообложению в составе заработной платы на общих основаниях.

По мнению Минфина России, работа членов экипажей судов заграничного плавания морского флота российских судоходных компаний и судов заграничного плавания флота рыбной промышленности носит разъездной характер и не может быть признана служебной командировкой в смысле ст. 166 Трудового кодекса РФ.

В связи с этим установленные Распоряжениями N 819-р и N 1741-р предельные нормы выплат в иностранной валюте взамен суточных членам судов заграничного плавания морского флота российских судоходных компаний и судов заграничного плавания флота рыбной промышленности не являются компенсацией командировочных расходов, а включаются в заработную плату повышенного размера за особые условия труда в соответствии со ст. 146 Трудового кодекса РФ.

Данная позиция Минфина России доведена до сведения налоговых органов Письмом МНС России от 30.01.2006 N ГВ-6-05/91@.

Однако, как видно из анализа рассмотренных дел, точка зрения финансового ведомства и налоговых органов расходится со сложившейся судебной практикой.

Согласно Постановлениям Президиума ВАС РФ от 04.04.2006 N 13692/05 по делу N А73-435/2005-16, от 04.04.2006 N 12992/05 по делу N А73-442/2005-10, от 04.04.2006 N 14118/05 по делу N А73-1812/2005-50, от 04.04.2006 N 13707/05 по делу N А73-642/05-10, от 04.04.2006 N 13704/05 по делу N А73-2456/2005-19 выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания российских судоходных компаний относятся к компенсационным выплатам, связанным с особыми условиями труда, которые в соответствии со ст. 238 НК РФ освобождаются от налогообложения.

Судьи при этом ссылаются на то, что в соответствии со ст. 165 Трудового кодекса РФ помимо общих гарантий и компенсаций, предусмотренных Трудовым кодексом РФ, работникам предоставляются гарантии и компенсации, предусмотренные иными федеральными законами. При этом к иным актам законодательства о труде, регулирующим данные правоотношения, по мнению арбитражных судов, относятся распоряжения Правительства РФ, устанавливающие предельные размеры норм выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания.

Несмотря на то, что выплаты иностранной валюты членам экипажей судов, произведенные взамен суточных, не являются суточными (суточные выплачиваются при направлении в служебные командировки, а нахождение экипажа на судне в заграничном плавании во время его эксплуатации не является командировкой), указанные выплаты, по своей сути, направлены на компенсацию расходов членов экипажей судов. Следовательно, включение этих выплат в состав заработной платы работников, а также обложение их ЕСН является неправомерным.

Пример.

СУТЬ ДЕЛА

Налоговый орган провел выездную налоговую проверку организации по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за 2001 - 2003 гг. По результатам проверки вынесено решение, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату ЕСН, а также налогоплательщику предложено уплатить доначисленный ЕСН и пени.

По мнению налогового органа, выплаты иностранной валюты взамен суточных являются надбавкой к заработной плате и подлежат налогообложению ЕСН.

Реализуя право на обжалование, закрепленное ст. ст. 137 и 138 НК РФ, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения налогового органа недействительным.

ПОЗИЦИЯ СУДА

Удовлетворяя заявленные требования, арбитражный суд исходил из следующего.

Положениями п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база ЕСН рассчитывается как сумма выплат и иных вознаграждений, указанных в п. 1 ст. 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения, вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не облагаются ЕСН в том числе все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, определенных в соответствии с законодательством РФ), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

В ст. 164 Трудового кодекса РФ компенсацией признаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Перечень случаев предоставления гарантий и компенсаций, содержащийся в ст. 165 Трудового кодекса РФ, не является закрытым.

Определение Верховного Суда РФ от 30.06.2005 N КАС05-272 касалось толкования норм Трудового кодекса РФ и не связано с толкованием налогового законодательства. В данном определении подчеркивается, что работа членов экипажей судов заграничного плавания отличается от работы членов экипажа внутреннего плавания ее выполнением вне пределов действия государственного суверенитета России, и это отличие является существенным.

Отраслевое тарифное соглашение по морскому транспорту на 2000 г. от 17.02.2000 и Отраслевое соглашение по морскому транспорту на 2003 - 2005 гг. от 31.03.2003 возлагают на работодателей обязанность производить выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей заграничного плавания российских судоходных компаний в размерах, устанавливаемых Правительством РФ. В проверенный период необходимость выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей заграничного плавания российских судоходных компаний закреплялась Распоряжением Правительства РФ от 01.06.1994 N 819-р.

Верховный Суд РФ указал на то, что Правительство РФ, принимая такое Распоряжение, действовало в переделах своих полномочий.

Учитывая изложенное, а также положения п. 7 ст. 3 НК РФ, суд пришел к выводу о компенсационном характере спорных выплат, которые не подлежали обложению ЕСН (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 24.04.2006 N Ф08-1463/2006-631А по делу N А32-12956/2005-23/521).

Аналогичные выводы изложены также в Постановлениях ФАС Дальневосточного округа от 29.06.2006, 22.06.2006 N Ф03-А80/06-2/1272 по делу N А80-425/2005, от 21.06.2006, 14.06.2006 N Ф03-А80/06-2/1726 по делу N А80-486/2005, от 24.05.2006, 17.05.2006 N Ф03-А24/06-2/1496 по делу N А24-3779/05-15, от 11.05.2006, 04.05.2006 N Ф03-А73/06-2/1183 по делу N А73-7113/2005-18, от 10.05.2006, 03.05.2006 N Ф03-А73/05-2/481 по делу N А73-2330/2005-14, Северо-Западного округа от 06.07.2006 по делу N А56-26885/2005, от 26.06.2006 по делу N А42-9517/2005, от 17.05.2006 по делу N А42-9856/2005, от 16.05.2006 по делу N А26-10858/2005-28, от 02.05.2006 по делу N А42-7329/2005.

Литература

1. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 N 117-ФЗ.

2. Об установлении предельных размеров норм выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания морского флота российских судоходных компаний: Распоряжение Правительства РФ от 01.06.1994 N 819-р.

3. О выплате суточных членам экипажей судов заграничного плавания флота рыбной промышленности: Распоряжение Правительства РФ от 03.11.1994 N 1741-р.

Ю.М.Лермонтов

Консультант Минфина России

Подписано в печать

16.04.2007

————