"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2007, N 9

О ПОРЯДКЕ ИСЧИСЛЕНИЯ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО ЕСН

Письмом от 20 марта 2007 г. N 03-04-07-02/9 <1> Минфин России внес ясность в вопросы формирования налоговой базы по единому социальному налогу. Разъяснения в каждом случае касаются конкретной ситуации, весьма нечасто встречающейся в деятельности хозяйствующих субъектов.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Полностью текст документа см. на с. 20 вкладки "Документы номера". - Прим. ред.

Об исчислении налога арбитражными управляющими

В п. 1 Письма Минфин России разъяснил порядок принятия к учету отдельных видов расходов, произведенных индивидуальным предпринимателем, которого арбитражный суд утвердил на должность арбитражного управляющего. Речь идет о суммах компенсационного взноса, уплата которого является обязательным условием для принятия индивидуального предпринимателя в ряды членов саморегулируемой организации (абз. 4 п. 2 ст. 21 Федерального закона от 26 октября 2002 г. N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)").

На первый взгляд это разъяснение представляется избыточным, поскольку возможность принятия указанных расходов в уменьшение налоговой базы прямо предусмотрена соответствующими статьями НК РФ. Тем не менее рекомендуем обратить внимание на пару моментов.

В силу пп. 29 п. 1 ст. 264 НК РФ налогоплательщик вправе принять к учету суммы расходов в виде взносов, уплачиваемых некоммерческим организациям, если их уплата является условием для ведения налогоплательщиками деятельности. Но эта норма регулирует прежде всего налоговый учет у налогоплательщиков-организаций. В п. 47 разд. XI "Прочие расходы" Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей <2> данный вид затрат прямо не указывается. Правда, этот перечень не является исчерпывающим. Таким образом, разъяснение, приведенное в п. 1 комментируемого Письма, фактически детализирует понятие "другие расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности" (пп. 19 п. 47 Порядка учета доходов и расходов).

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Утвержден совместным Приказом Минфина России и МНС России от 13 августа 2002 г. N 86н/БГ-3-04/430. В пользу налогоплательщика разрешен достаточно спорный вопрос в отношении принятия к налоговому учету первого взноса. Формально, если исходить из буквального прочтения норм налогового законодательства, расходы в виде взносов могут приниматься к уменьшению налоговой базы только арбитражными управляющими. На момент внесения первого взноса организация или индивидуальный предприниматель таковыми еще не являются (соответствующий статус указанные хозяйствующие субъекты приобретают после его уплаты). Данное обстоятельство вполне могло стать причиной возникновения разногласий между налогоплательщиком и налоговым органом. Теперь данное противоречие (хотя бы в отношении индивидуальных предпринимателей) можно считать разрешенным. О налогообложении выплат, не связанных с исполнением работником трудовых обязанностей Пунктом 2 комментируемого Письма разъясняются особенности практической реализации пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, который выводит из-под налогообложения суммы компенсационных выплат, установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов РФ и решениями представительных органов местного самоуправления. В частности, рассмотрен порядок применения нормы абз. 6 указанного подпункта, в соответствии с которой не подлежат налогообложению выплаты, связанные с увольнением работников (включая компенсации за неиспользованный отпуск). В ситуации, рассмотренной в п. 2 Письма, налогоплательщик самостоятельно расширил сферу действия нормы и неправомерно применил соответствующую налоговую льготу, включив в состав компенсаций, не подлежащих налогообложению, выплаты, которые не связаны с исполнением работником трудовых функций (вознаграждение госслужащим в размере 10 окладов при выходе на пенсию). Минфин России особо подчеркнул, что перечень компенсаций, которые выводятся из-под налогообложения, ограничен перечнем, указанным в ТК РФ. Таким образом, сам факт включения в трудовой договор (коллективный или индивидуальный) условия о выплате компенсации при выходе работника на пенсию не дает налогоплательщику оснований не включать эти расходы в налоговую базу по ЕСН. По нашему мнению, эту выплату следовало оформить как материальную помощь. Тогда можно было бы применить пп. 15 п. 1 ст. 238 НК РФ, в соответствии с которым не облагаются налогом суммы материальной помощи, выплачиваемые физическим лицам за счет бюджетных источников организациями, финансируемыми за счет средств бюджетов, в пределах 3000 руб. на одно физическое лицо за налоговый период. Тогда если, к примеру, оклад вышедшего на пенсию сотрудника составляет 1200 руб., налогом будет облагаться сумма в 9000 руб. (1200 руб. x 10 - 3000 руб.). Разъяснение, приведенное в п. 2 комментируемого Письма, имеет еще и такой практический результат: когда соответствующая выплата была заложена в местный бюджет и фактически произведена, возникают дополнительные издержки в виде ЕСН, начисленного на сумму произведенной выплаты. Следовательно, появляется необходимость внести изменения в местный бюджет, иначе нарушается бюджетное законодательство (эти расходы не были предусмотрены сметой доходов и расходов, утвержденной в установленном порядке). В п. 3 комментируемого Письма, по мнению автора, следует обратить внимание на следующее. Отдельные выплаты, которые работодатели обязаны начислять работнику независимо от наличия соответствующего положения в трудовом договоре (связанные, например, с донорством, исполнением государственных и общественных обязанностей), производятся за счет средств не работодателя, а бюджета или внебюджетных фондов. Фактически Минфин России предлагает при определении налоговой базы по ЕСН руководствоваться ст. 255 НК РФ, в частности п. 25, в соответствии с которым для целей обложения налогом на прибыль к уменьшению налоговой базы могут приниматься другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренные трудовым и (или) коллективным договором. Обращаем внимание на то, что эти разъяснения касаются сумм, выплаченных работникам, которые привлечены по договорам гражданско-правового характера, а не штатным работникам налогоплательщика. В.Р.Захарьин К. э. н. Подписано в печать 16.04.2007 ————