"Нормативные акты для бухгалтера", 2007, N 8

<КОММЕНТАРИЙ

К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ ОТ 26.03.2007 N 03-04-06-01/84

<ПОРЯДОК РАСЧЕТА НАЛОГА НА ДОХОДЫ С КОМПЕНСАЦИЙ

ЗА ИСПОЛЬЗОВАНИЕ ЛИЧНОГО ИМУЩЕСТВА>>

Довольно часто сотрудники используют для служебных поездок личные автомобили. За это фирма выплачивает им компенсацию. В опубликованном Письме Минфин разъяснил, что данные выплаты не облагают налогом на доходы физлиц лишь в пределах норм. В комментарии мы разберемся, насколько правильно это утверждение, и рассмотрим порядок расчета соцналога и пенсионных взносов с таких выплат. Кроме того, мы расскажем, как считать "зарплатные" налоги с компенсаций за использование в служебных целях другого имущества сотрудников.

Личный автомобиль

Распространенная ситуация: сотрудник с согласия компании использует в служебных целях свой автомобиль. В этом случае фирма должна компенсировать износ транспорта. А также возместить расходы, связанные с его использованием. Поступать так велит ст. 188 Трудового кодекса. Размер выплат стороны определяют самостоятельно, учитывая интенсивность использования автомобиля. Компенсацию важно правильно оформить. От этого во многом будет зависеть и порядок ее налогообложения.

Как оформить компенсацию

Условия и порядок выплаты компенсации за использование личных автомобилей Минфин России установил в Письме от 21.07.1992 N 57. Этот документ содержал и нормы компенсации, в пределах которых ее выплачивали. Однако их уже давно не применяют. А вот на условия выплат, которые приведены в Письме, финансисты ссылаются до сих пор. Поэтому фирмам стоит ознакомиться с данным документом. Ну и, само собой разумеется, компании должны соблюдать требования Трудового кодекса.

В ст. 188 этого Кодекса сказано, что соглашение сторон о размере компенсации должно быть "выражено в письменной форме". Необходимая запись может быть сделана, например, в самом трудовом договоре. Кроме того, фирма может заключить с сотрудником допсоглашение к нему. Помимо суммы выплаты в документе нужно указать регистрационные данные автомобиля и его технические характеристики.

В опубликованном документе финансисты обращают внимание, что компенсацию выдают, если деятельность сотрудника связана с постоянными служебными разъездами. Об этом говорится и в упомянутом Письме Минфина. Чтобы экономически обосновать такую выплату, потребуется документ, который подтверждает необходимость использования автомобиля. Это может быть должностная инструкция.

Основание для выплаты компенсации - приказ руководителя. При этом в бухгалтерию сотрудник должен принести копию техпаспорта на автомобиль. Компенсацию может получить не только работник - собственник автомобиля, но и сотрудник, который использует его по доверенности. В этом случае нужно представить копию доверенности.

Кроме того, как разъясняют специалисты налогового ведомства, сотрудник должен вести учет служебных поездок в путевых листах. Об этом сказано в Письме МНС России от 02.06.2004 N 04-2-06/419@. Согласны с ними и финансисты (Письмо Минфина России от 29.12.2006 N 03-05-02-04/192). Заметим, что вести путевые листы обязаны организации, а не их работники. Однако для выплаты компенсации необходим документ, который подтвердит, что человек действительно использовал автомобиль для служебных поездок. Для этих целей вполне может подойти и путевой лист.

Платить компенсацию фирма должна раз в месяц. При этом количество дней в месяце никак не влияет на размер выплаты. Однако, если сотрудник был в отпуске, командировке, болел или по другим причинам не использовал личный транспорт, компенсация ему не положена. Допустим, автомобиль эксплуатировали в интересах компании неполный месяц. В таком случае причитающуюся сотруднику сумму нужно определять пропорционально количеству отработанных дней.

Трудовой кодекс предусматривает два вида выплат. Во-первых, это собственно компенсация за износ личного имущества. А во-вторых, работнику положено возмещение расходов на использование своей собственности в служебных целях. Если речь идет об автомобиле, такими расходами будут затраты на ГСМ, техобслуживание и текущий ремонт. Есть два варианта. Компания может заложить в размер компенсации некую среднюю величину затрат на использование автомобиля в месяц. Другой способ - установить сумму компенсации, которая покрывает лишь износ автомобиля. А все расходы возмещать по факту. То есть в размерах, указанных в подтверждающих документах, которые работник принесет в бухгалтерию. Фирмам, которые решат применять второй вариант, нужно иметь в виду, что при расчете налога на прибыль отнести на расходы можно лишь компенсацию в пределах норм. Последние установлены уже с учетом возмещения затрат по эксплуатации автомобиля. Поэтому дополнительно уменьшить прибыль на суммы, покрывающие расходы сотрудника на ГСМ, техобслуживание и ремонт, компания не сможет.

Расчет "зарплатных" налогов

На компенсационные выплаты, которые связаны с исполнением работником трудовых обязанностей, не начисляют налог на доходы. Правда, в п. 3 ст. 217 Налогового кодекса указано, что льготируются эти суммы лишь "в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством".

Компенсация за использование личного автомобиля как раз относится к таким выплатам. Что же касается норм, то на данный момент для расчета налога на доходы физлиц они не установлены. Казалось бы, в таком случае компенсация не должна облагаться налогом в том размере, который согласовали между собой фирма и работник. Однако финансисты с этим не согласны.

В опубликованном Письме Минфин указал, что, раз специальные нормы для налога на доходы физлиц не предусмотрены, фирмы должны применять те, что установлены для налога на прибыль. То есть компаниям нужно руководствоваться Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92. Так, для легковых автомобилей с рабочим объемом двигателя до 2000 куб. см норма составляет 1200 руб. в месяц, для более мощного транспорта с объемом двигателя свыше 2000 куб. см - 1500 руб. А норма компенсации для мотоцикла равна 600 руб. в месяц. С выплат, которые превышают эти суммы, по мнению Минфина, нужно удерживать НДФЛ. Причем это устоявшаяся позиция финансистов (см., например, Письма Минфина России от 19.02.2003 N 04-04-06/26, от 29.12.2006 N 03-05-02-04/192).

Однако использование норм, предназначенных для одного налога, при расчете другого неправомерно, если это прямо не предусмотрено Кодексом. В ст. 217 Налогового кодекса нет отсылки к нормам его "прибыльной" главы (т.е. гл. 25). Значит, компенсацию не облагают налогом в пределах тех сумм, которые установлены в соглашении с работником.

Аналогичные выводы сделал ВАС РФ в Постановлении от 30.01.2007 N 10627/06. Он указал, что "прибыльные" нормы применять не нужно. Кроме того, суд отметил, что инспекция не доказала факт возникновения у сотрудников дохода в виде выгоды при получении компенсации. На уровне федеральных судов также есть положительная арбитражная практика по этому вопросу. Например, Постановления ФАС Уральского округа от 26.01.2004 N Ф09-5007/03-АК и ФАС Северо-Западного округа от 23.01.2006 N А26-6101/2005-210. Причем в последнем документе арбитры дали оценку упомянутым Письмам Минфина России N 04-04-06/26 и МНС России N 04-2-06/419@. Суд отметил, что высказанные в них требования удерживать налог на доходы с суммы компенсации, превышающей "прибыльные" нормы, противоречат Налоговому кодексу.

Пример. ООО "Кредо" платит менеджеру по сбыту, который использует для поездок к клиентам личный автомобиль (объем двигателя - 1500 куб. см), компенсацию в сумме 6500 руб. Она установлена с учетом интенсивности использования транспорта и покрывает затраты на ГСМ, техобслуживание и текущий ремонт. Компенсация предусмотрена в дополнительном соглашении с менеджером. Копия техпаспорта представлена в бухгалтерию фирмы. Менеджер ведет учет служебных поездок в путевых листах.

Вариант 1. Бухгалтер "Кредо" решил последовать разъяснениям Минфина. Норма компенсации за использование для служебных нужд личных автомобилей с объемом двигателя до 2000 куб. см составляет 1200 руб. в месяц. Сумма НДФЛ, которую удержал бухгалтер "Кредо" при выплате компенсации и возмещении расходов, равна 689 руб. ((6500 руб. - 1200 руб.) x 13%). Менеджеру было выдано на руки 5811 руб. (6500 - 689).

Вариант 2. Бухгалтер "Кредо" не учел при расчете НДФЛ компенсацию в пределах суммы, установленной в дополнительном соглашении с менеджером. Сотруднику было выплачено из кассы предприятия 6500 руб.

Помимо НДФЛ нужно разобраться с расчетом ЕСН и пенсионных взносов. В ст. 238 Налогового кодекса сказано, что фирмы могут не учитывать компенсационные выплаты в пределах норм. Так же, как и в случае с НДФЛ, документа, который бы устанавливал нормы для целей расчета соцналога, нет. Но финансисты тем не менее настаивают на применении "прибыльных" ограничений (Письмо Минфина России от 29.12.2006 N 03-05-02-04/192).

Однако в данном случае соблюдение спорных указаний никак не повлияет на сумму ЕСН и пенсионных взносов. Дело в том, что сверхнормативные компенсации также не войдут в налоговую базу. Но на другом основании - как суммы, которые не были учтены при расчете налога на прибыль. Такая возможность предусмотрена п. 3 ст. 236 Налогового кодекса. Правда, положения данного пункта не могут применять "спецрежимники". По мнению финансистов, они должны начислять пенсионные взносы и на сверхнормативную компенсацию.

Другое "производственное" имущество

Автомобиль не единственное личное имущество, которое сотрудники могут использовать на работе. Для производственных нужд они нередко пользуются, например, собственными мобильными телефонами или компьютерами. В отношении этого имущества никаких норм нет - ни по "зарплатным" налогам, ни "прибыльных". Можно ли в таком случае не облагать компенсацию в пределах сумм, согласованных между фирмой и сотрудником?

С одной стороны, Минфин России в Письме от 02.03.2006 N 03-05-01-04/43 позволил так поступать. Но при этом финансисты указали, что размер возмещения должен быть экономически обоснован. Какие суммы соответствуют данному критерию, Минфин в упомянутом Письме не разъяснил. В более ранних Письмах финансисты разрешали не облагать "зарплатными" налогами компенсацию лишь в пределах норм амортизационных отчислений (Письма Минфина России от 31.12.2004 N 03-03-01-04/1/194, от 02.11.2004 N 03-05-01-04/72). То есть размер компенсации можно счесть экономически обоснованным, если он не превышает сумму, которую компания включила бы в налоговую себестоимость, используя собственное имущество. Учитывая это, не исключено, что проверяющие будут настаивать на начислении налога на доходы с "необоснованных" сумм компенсационных выплат.

Кроме того, Минфин указывает еще на одно условие, которое нужно соблюсти, чтобы не включать компенсационные выплаты в облагаемый доход сотрудника. Фирма должна располагать копиями документов, которые подтверждают право собственности работника на имущество и сумму расходов, связанных с его использованием для служебных нужд.

Е.О.Калинченко

Эксперт "НА"

Подписано в печать

13.04.2007

————