"Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии", 2007, N 4

ВЛИЯНИЕ ПРОЦЕССОВ ИЗМЕНЕНИЯ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА

НА РАЗВИТИЕ ИЗДАТЕЛЬСКОГО БИЗНЕСА

В современной России к особенностям издательско-полиграфического бизнеса можно отнести то, что полиграфия находится в числе наиболее динамично развивающихся и рентабельных отраслей. Кроме того, полиграфический рынок как отраслевой рынок, связанный с производством печатной продукции, является сложноструктурированным, причем сложность структурирования рынка связана не только с издательским и полиграфическим аспектами, но и с реализацией, т.е. книжной торговлей, распространением периодических изданий как по подписке, так и в розницу.

Рассмотрим следующий вариант структурирования отрасли:

- полиграфические предприятия, т.е. предприятия, оказывающие услуги по печати книг, газетно-журнальной продукции, упаковочной и рекламной продукции;

- издательства (не имеющие собственной полиграфической базы и размещающие заказы на печать в типографиях);

- издательско-полиграфические комплексы, т.е. издательства, имеющие собственную полиграфическую базу, при этом часть мощностей может быть использована для печати сторонних заказов.

Одним из направлений развития отрасли является создание холдинговых структур, в частности создание так называемых "групп компаний". Например, один из лидеров рынка - издательство "Эксмо" было создано в 1991 г. как книготорговое предприятие, с 1993 г. оно занимается издательским бизнесом. В настоящее время в группу компаний входит Тверской полиграфкомбинат, Немецкая фабрика печати (Москва), сети книжных магазинов "Новый книжный магазин" (Москва) и "Буквоед" (Санкт-Петербург).

Значительную роль в отрасли играет издательское дело, в частности издание книг, газет, журналов, периодических публикаций, и книжная торговля и распространение печатной продукции. Гильдией издателей периодической печати был специально разработан в соответствии с мировыми традициями и стандартами систематизации газетно-журнальной прессы Единый отраслевой классификатор печатных СМИ в качестве инструмента систематизации и стандартизации рынка прессы, придания ему большей прозрачности. Ежегодно растет как количество зарегистрированных газет и журналов, так и суммарный тираж. Например, количество зарегистрированных журналов возросло с 10,2 тыс. в 2001 г. до 18,2 тыс. в 2005 г., а количество зарегистрированных газет соответственно с 16,9 тыс. возросло до 26,2 тыс. <1>

     
   ————————————————————————————————
   

<1> См.: http://www.mediastat.ru/market/2/.

В области книгоиздания на российском рынке книжной продукции существуют пять издательств первого звена, которые выпускают около 50% от общего тиража: "АСТ" (17%), "Эксмо" (12%), "Олма-пресс" (7%), "Дрофа" (7%), "Просвещение" (6%). Согласно А. Дагаевой, издательство "Эксмо" выпускает около 5000 наименований книг в год - более 87 млн экземпляров, а объем продаж в 2006 г. составил 150 млн долл. США (в 2005 г. - 120 млн долл. США). В то же время, согласно данным, представленным на Интернет-сайте, издательство "Эксмо" выпускает более 8 тыс. наименований книг в год общим тиражом более 80 млн экземпляров. Причем в 2005 г. по сравнению с 2004 г. число наименований возросло на 18%, а в 2005 г. объем продаж издательства в денежном выражении увеличился на 13% <2>.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> См.: http://www1.eksmo.ru/publishing/about/.

Согласно данным маркетинговых исследований книжного рынка <3>, основу российского книжного рынка составляют четыре крупных сегмента:

- литературно-художественные издания (40,3% рынка);

- прикладная литература (19,0%);

- детская литература (13,6%);

- деловая литература (7,6%).

     
   ————————————————————————————————
   

<3> См.: http://marketing.rbc.ru/rev_short/26261402.shtm1/.

Кроме вышеперечисленных гигантов, на книжном рынке работают средние и мелкие издательства. К мелким можно отнести как ведомственные издательства, так и самостоятельные издательства, штат которых состоит из нескольких человек, созданные либо для издания книг одного автора, либо узкоспециализированной литературы и пр. Часто такие издательства работают в режиме упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), что, с одной стороны, облегчает налоговое бремя, а с другой - порождает ряд проблем.

Для бухгалтерских служб издательств большие проблемы создают несбалансированность отечественного законодательства и перманентный характер вносимых изменений. Например, только в 2006 г. были серьезно изменены Трудовой кодекс РФ, Налоговый кодекс РФ (далее - НК РФ), Гражданский кодекс РФ, внесены изменения во многие федеральные законы, внесены изменения и в положения по бухгалтерскому учету и пр. Казалось бы, изменение налогового законодательства, нормативного регулирования трудовых отношений, бухгалтерского учета должно благотворно влиять на развитие бизнеса, однако это не совсем так. Изменения, осуществляемые в середине года, имеющие обратное действие, т.е. распространяемые на операции с начала года, или с определенного законодательством момента, приводят к затруднениям при ведении бухгалтерского и налогового учета.

Например, часть первая НК РФ, регламентирующая общие вопросы налогообложения и налогового контроля, за период с 01.01.1999 по 30.12.2006 подвергалась изменениям 22 раза, в том числе в 2006 г. изменения вносились четыре раза (Федеральные законы от 02.02.2006 N 19-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ, от 30.12.2006 N 265-ФЗ и от 30.12.2006 N 268-ФЗ). Большие изменения произошли и в нормативном регулировании ряда налогов, плательщиками которых являются издательства и полиграфические предприятия. Среди таких налогов можно выделить налог на добавленную стоимость (далее - НДС), налог на прибыль, единый социальный налог, налог на доходы физических лиц (работодатели являются налоговыми агентами в отношении этого налога), были внесены изменения относительно применения УСН и пр. Однако вносимые изменения зачастую не улучшают, а ухудшают ситуацию. Это вызвано отсутствием связи между нормами права, большим количеством писем Минфина России и ФНС России, носящих разъясняющий, комментирующий и регулирующий характер норм законодательства прямого действия.

Одной из важных проблем в издательском деле является выбор полиграфической базы. Если книги в основном (за исключением изданий по изобразительному искусству) печатают на отечественной типографической базе, то с "глянцевыми" журналами, рынок которых растет, это не так, несмотря на создание в последние годы ряда крупных типографских комплексов (например, "Пушкинская площадь", "Первый полиграфический комбинат" и пр.). Для крупных полиграфических предприятий одной из значимых проблем, связанных с налогообложением, является необходимость уплаты НДС на таможне при ввозе бумаги (как правило, мелованная бумага закупается за рубежом, в основном в Финляндии). Согласно ст. 151 НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ при выпуске для свободного обращения НДС уплачивается в полном объеме (отметим, что при этом уплата налога не увязана с осуществлением расчетов с поставщиками), к тому же согласно ст. 160 НК РФ налоговая база при ввозе бумаги формируется из таможенной стоимости, подлежащей уплате таможенной пошлины (15%). Отметим, что в том случае, когда тираж издания печатается за рубежом, ввоз осуществляется беспошлинно. Очевидно, это снижает конкурентоспособность отечественных типографий. Другой проблемой является определение ставки НДС при ввозе тиража. Таможенные органы взимают НДС по ставке 10% как за ввоз товаров, однако имеет место ввоз результатов работы, которые должны облагаться НДС по ставке 18%. Услуги отечественных типографий облагаются НДС именно по ставке 18%. Такое несоответствие приводит к налоговым спорам, в том числе имеют место случаи наложения штрафов и доначислений НДС по результатам налоговых проверок издательств, осуществляющих печать тиража за рубежом.

В то же время мелкие книжные издательства размещают заказы на печать в типографиях Сибири, обосновывая это низкими ценами, даже несмотря на затраты на транспортировку. В некоторых случаях автотранспортом из типографии (загружают одну фуру) доставляют в Москву выполненные заказы для нескольких мелких издательств. Очевидно, что более низкие цены на полиграфические услуги в регионах обусловлены как более низкими затратами на помещения, электроэнергию и воду, так и на заработную плату и единый социальный налог. Уровень заработной платы, а соответственно и единый социальный налог, в провинции значительно ниже, чем в Москве.

В бухгалтерском учете и налогообложении издательств существует ряд проблем, в частности отражение операций при выкупе у книготорговых организаций нереализованных журналов. Согласно Письму Минфина России N 03-11-04/2/187 такие расходы издательства не учитываются при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН. Для плательщиков же НДС операции обратного выкупа приводят к необходимости учитывать собственную продукцию как товар, что вызывает сложности при отражении в учете и необходимость пересылать суммы НДС "живыми деньгами" между контрагентами.

Другой существенной проблемой в учете и налогообложении издательского бизнеса является отсутствие методики учета авторских прав как нематериальных объектов. При приобретении авторских прав и выплате аванса или одноразового платежа, по нашему мнению, необходимо оформить нематериальный актив, подлежащий амортизации (на срок, соответствующий сроку, на который приобретаются авторские права). При этом срок реализации готовой продукции также является элементом защиты авторского права, подлежащим контролю. Нереализованная в установленный договором период часть тиража не может быть реализована без заключения дополнительного соглашения с автором, если иное не предусмотрено в особых условиях договора.

Большие проблемы возникают с уплатой единого социального налога авторами, являющимися гражданами РФ, но постоянно проживающими за границей и не зарегистрированными в Пенсионном фонде РФ. Такой вопрос недавно был задан при проведении семинара по налогообложению издательской деятельности. С одной стороны, такой автор не является налоговым резидентом РФ, так как постоянно проживает за рубежом, а с другой стороны, как гражданин РФ он имеет право на получение пенсии. Несмотря на то что авторский договор имеет гражданско-правовой характер, издательство должно его зарегистрировать в Пенсионном фонде РФ и производить отчисление обязательного страхового взноса. Нормы Закона о бухгалтерском учете, освобождающие организации, перешедшие на УСН, от ведения бухгалтерского учета в полном объеме, противоречат нормам гражданского законодательства (ст. ст. 90 и 98 Гражданского кодекса РФ) и Федеральных законов об обществах с ограниченной ответственностью и акционерных обществах. В результате часто бывает, что в мелких издательствах, работающих на УСН, не проводятся ежегодные обязательные собрания и не осуществляется распределение прибыли.

Для издательств важными являются операции по возврату нереализованных частей тиражей, в том числе и особенности налогообложения таких возвратов в зависимости от количества экземпляров и сроков возврата, а также отражение процессов уничтожения возвращенных экземпляров. Большую сложность представляют вопросы оформления договоров с покупателями - книжными магазинами в части момента перехода права собственности и отражение операций по передаче издательской продукции в магазины. Особенно важно обратить внимание на правомерность применения налоговой ставки 10% по НДС, в частности проводить расчет объема собственной рекламы в издании. Кроме этого, необходимо учитывать наличие собственной рекламы в изданиях и ее отражение в бухгалтерском учете и отчетности. Еще один важный момент, связанный с НДС в издательствах, - это проверка отражения НДС при покупке авторских прав у иностранного правообладателя.

Ряд изменений законодательства был нами рассмотрен ранее <4>.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Никольская Ю.П., Спиридонов П.А. Анализ изменений в бухгалтерском учете и бухгалтерской финансовой отчетности // Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии. 2007. N 1 (97); Никольская Ю.П., Спиридонов А.А. Важнейшие изменения в трудовом законодательстве // Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии. 2007. N 2 (98).

Многие субъекты издательского бизнеса подлежат обязательному аудиту в соответствии с положениями Федерального закона "Об аудиторской деятельности". Отметим, что Департамент регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности Минфина России разработал рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам и аудиторам при проведении аудита годовой бухгалтерской отчетности за 2006 г. [1], согласно которым следует учитывать ряд важных вопросов. Обращаем внимание бухгалтеров и финансовых директоров издательств на эти рекомендации, так как это поможет подготовиться к проведению аудита и организовать взаимодействие с аудиторами во время проверки. При планировании и проведении аудита издательств аудиторы должны обратить внимание на следующие аспекты, представленные в рекомендациях:

1. Непредставление аудируемым лицом необходимой аудитору информации и документации (следует отметить, что в соответствии с законодательством к аудиту организаций, в учете которых содержатся данные, носящие характер государственной тайны, допускаются аудиторские организации при наличии специальной лицензии). Наличие в запрашиваемой аудитором для проведения аудита информации и документации сведений, содержащих коммерческую тайну, не может являться основанием для отказа в ее предоставлении.

2. Необходимо представить описание обстоятельств, повлекших подготовку аудиторского заключения, отличного от безоговорочно положительного, причем от степени модификации аудиторского заключения зависит и месторасположение этого описания в заключении (до или после формулировки аудиторского мнения).

3. Существенность положений, модифицирующих аудиторское заключение, т.е. модификация аудиторского заключения возможна только при наличии существенных искажений, а порядок определения уровня существенности должен быть установлен внутрифирменными стандартами аудиторской организации.

4. Выявленные аудитором нарушения, устраненные до даты аудиторского заключения, не отражаются в аудиторском заключении, т.е. если аудируемое лицо внесло изменения в учет и отчетность, которая еще не была представлена в налоговые органы.

Однако если соотнести данные о наличии теневой экономики в нашей стране и статистику аудиторских заключений, то можно сделать вывод о том, что практически все аудируемые лица оперативно вносят изменения, которые впоследствии не находят отражения в аудиторском заключении. Например, по данным Минфина России, аудиторских заключений, носящих безоговорочно положительный характер, согласно отчетности аудиторских организаций за 2005 г. оказалось 51,1%, заключений с оговорками - 46,8%, и только 1% заключений свидетельствовал о недостоверности отчетности, и в 0,4% случаев аудиторы отказались высказать мнение <5>.

     
   ————————————————————————————————
   

<5> Http://www1.minfin.ru/audit/ob_inf_pkps.html. 5. Обоснованность учетной политики аудируемого лица. 6. Соответствие принятых аудируемым лицом форм бухгалтерской отчетности характеру и условиям деятельности этой организации. 7. Последовательность применения аудируемым лицом форм бухгалтерской отчетности. 8. Полнота бухгалтерской отчетности аудируемого лица. 9. Применение нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету. 10. Обоснованность отступлений от правил бухгалтерской отчетности. 11. Существенность информации, раскрытой аудируемым лицом в бухгалтерской отчетности. 12. Представление аудируемым лицом в бухгалтерском балансе активов и обязательств. 13. Представление аудируемым лицом в бухгалтерской отчетности информации о целевом финансировании. Отметим, что в издательском бизнесе часто используется целевое финансирование, поэтому этот аспект является важным. 14. Классификация аудируемым лицом доходов. 15. Признание аудируемым лицом доходов. 16. Признание аудируемым лицом скидок (накидок). 17. Признание аудируемым лицом расходов. 18. Признание аудируемым лицом затрат по полученным займам и кредитам. 19. Состав расходов будущих периодов, раскрытых аудируемым лицом в бухгалтерской отчетности. 20. Раскрытие аудируемым лицом-застройщиком информации по договорам долевого строительства. 21. Отражение аудируемым лицом в бухгалтерской отчетности сумм НДС при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал другой организации. 22. Обоснованность принятых аудируемым лицом сроков полезного использования объектов основных средств и нематериальных активов. 23. Формирование аудируемым лицом групп однородных объектов основных средств для переоценки. 24. Регулярность проведения аудируемым лицом переоценки основных средств. 25. Резервирование аудируемым лицом под снижение стоимости материальных ценностей. 26. Корректировка оценки финансовых вложений, по которым можно определить текущую рыночную стоимость. 27. Проведение аудируемым лицом проверки финансовых вложений на обесценение. 28. Раскрытие аудируемым лицом информации о дивидендах, рекомендованных или объявленных им. 29. Раскрытие аудируемым лицом информации о полученных или подлежащих получению дивидендах. 30. Резервирование аудируемым лицом сомнительных долгов. 31. Своевременность списания аудируемым лицом дебиторской и кредиторской задолженности. 32. Раскрытие аудируемым лицом информации об аффилированных лицах. 33. Раскрытие аудируемым лицом информации об условных фактах хозяйственной деятельности. 35. Составление аудируемым лицом консолидированной (сводной) бухгалтерской отчетности. 36. Оформление бухгалтерской отчетности. Кроме того, признавая указанные рекомендации важными и полезными, считаем необходимым в первую очередь обратить внимание на оформление бухгалтерской отчетности и взаимоувязку показателей, так как именно это дает аудиторам представление и о квалификации бухгалтера, и о том, что именно руководство хочет представить пользователям в этой отчетности. В первую очередь, проведя анализ правильности заполнения форм отчетности и взаимоувязки показателей, самим бухгалтерам следует сделать расчеты коэффициентов, характеризующих финансовое состояние и имущественное положение организации на основе представленной отчетности, рассмотреть эти показатели в динамике (хотя бы за 2 года) и отразить в пояснительной записке, а аудиторы на основе изучения этих показателей и их динамики будут планировать дальнейшие действия. Как уже было отмечено, для издательств очень важным вопросом при аудите и налоговой проверке является изучение организации расчетов по выплате авторских гонораров. К сожалению, до сих пор однозначного мнения по поводу учета приобретенных авторских прав в издательствах нет, а отраслевые методические рекомендации этого вопроса не рассматривают и затрагивают только учет авторского гонорара, который рекомендуется осуществлять через 20-й счет. Следует отметить, что система стандартов аудиторской деятельности в РФ на начало 2007 г. состоит из 31 федерального стандарта, чьи требования обязательны не только для аудиторов, но и для аудируемых лиц, а значит, их необходимо изучить бухгалтерам и финансовым директорам издательств, подлежащих обязательному аудиту. Как показывает практика проведения семинаров по бухгалтерскому учету и налогообложению издательской деятельности, у бухгалтеров издательств часто возникают вопросы об организации учета и налогообложения при отражении результатов интеллектуальной деятельности, применении различных методов налоговой оптимизации. Серьезную проблему представляют такие вопросы, как списание нереализованной части тиража, бесплатная раздача печатной продукции, проводимая как безвозмездная передача или в рамках рекламной акции, рекламная деятельность издательских компаний, отражение операций по подписке; авторские, обязательные, сигнальные экземпляры и пр. Литература 1. Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2006 год (Письмо Департамента регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности Минфина России от 19.12.2006 N 07-05-06/302 (http://www1.minfin.ru/audit/sm_aud.htm). 2. http://www.mediastat.ru/market/2/. 3. http://www1.eksmo.ru/publishing/about/. 4. http://marketing.rbc.ru/rev_short/26261402.shtml. 5. http://www1.minfin.ru/audit/ob_inf_pkps.htm. Ю.П.Никольская К. э. н., доцент кафедры налогов, бухгалтерского учета и аудита Академии экономической безопасности МВД России А.А.Спиридонов Доцент кафедры налогов, бухгалтерского учета и аудита Академии экономической безопасности МВД России Подписано в печать 10.04.2007 ————