"Налоговый вестник", 2007, N 5

ОБ ОБЩЕСТВАХ ВЗАИМНОГО СТРАХОВАНИЯ

1. Нормативные акты, регулирующие деятельность

обществ взаимного страхования

В соответствии с п. 2 ст. 4.1 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" (далее - Закон N 4015-1) общества взаимного страхования являются субъектами страхового дела.

Согласно ст. 968 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) граждане и юридические лица могут страховать свое имущество и иные имущественные интересы, указанные в п. 2 ст. 929 ГК РФ, на взаимной основе путем объединения в обществах взаимного страхования необходимых для этого средств.

Общества взаимного страхования, осуществляющие страхование имущества и иных имущественных интересов своих членов, являются некоммерческими организациями и могут в соответствии со своими учредительными документами заключать договоры страхования или осуществлять страхование на основании только членства. Общества взаимного страхования, страхующие имущество и иные имущественные интересы не только своих членов, являются коммерческими организациями и обязаны заключать договоры страхования (п. 5 ст. 968 ГК РФ). Кроме того, деятельность обществ взаимного страхования регламентируется:

- уставом;

- сметой доходов и расходов;

- правилами страхования;

- правилами формирования страховых резервов.

2. Классификация обществ взаимного страхования

Общества взаимного страхования отличаются от коммерческих организаций следующим:

- они не преследуют в качестве основной цели извлечение прибыли;

- у них отсутствует понятие "оплаченный уставный капитал";

- они имеют возможность формировать резервы и определять их достаточность по иным, нежели в страховых организациях, методикам, у них иные состав и объем представляемой бухгалтерской отчетности.

Таким образом, общества взаимного страхования могут классифицироваться следующим образом:

- по виду - коммерческие и некоммерческие;

- по типу заключения договоров - с заключением договоров страхования и без заключения таковых;

- по субъектам - организации и физические лица, которые в следующем подуровне могут подразделяться на членов и не членов общества.

Пунктом 1 ст. 2 Закона N 4015-1 установлено, что под страхованием понимаются отношения по защите интересов физических и юридических лиц, Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований при наступлении определенных страховых случаев за счет денежных фондов, формируемых страховщиками из уплаченных страховых премий (страховых взносов), а также за счет иных средств страховщиков.

3. Деятельность обществ взаимного страхования

В соответствии с п. 2 ст. 2 Закона N 4015-1 страховая деятельность (страховое дело) - это сфера деятельности страховщиков по страхованию, перестрахованию, взаимному страхованию, а также страховых брокеров, страховых актуариев по оказанию услуг, связанных со страхованием, с перестрахованием.

Согласно п. 3 ст. 3 Закона N 4015-1 добровольное страхование осуществляется на основании договора страхования и правил страхования, определяющих общие условия и порядок его осуществления. Правила страхования принимаются и утверждаются страховщиком или объединением страховщиков самостоятельно в соответствии с ГК РФ и Законом N 4015-1 и содержат положения о субъектах страхования, об объектах страхования, о страховых случаях, страховых рисках, о порядке определения страховой суммы, страхового тарифа, страховой премии (страховых взносов), о порядке заключения, исполнения и прекращения договоров страхования, о правах и об обязанностях сторон, об определении размера убытков или ущерба, о порядке определения страховой выплаты, о случаях отказа в страховой выплате и иные положения.

В соответствии со ст. 26 Закона N 4015-1 для обеспечения исполнения обязательств по страхованию, перестрахованию страховщики в порядке, установленном нормативным правовым актом органа страхового регулирования, формируют страховые резервы.

Средства страховых резервов используются исключительно для осуществления страховых выплат.

Страховые резервы не подлежат изъятию в федеральный бюджет и в бюджеты иных уровней бюджетной системы Российской Федерации.

Согласно ст. 4 Закона N 4015-1 страхование (за исключением перестрахования и взаимного страхования) имущественных интересов расположенных на территории Российской Федерации юридических лиц и имущественных интересов физических лиц - резидентов Российской Федерации может осуществляться только юридическими лицами, имеющими лицензии на осуществление страховой деятельности на территории Российской Федерации.

Таким образом, деятельность обществ взаимного страхования, являющихся некоммерческими организациями, по страхованию имущества и имущественных интересов членов этого общества не подлежала лицензированию до 2007 г.

С 1 июля 2007 г. общества взаимного страхования независимо от вида и типа могут осуществлять свою деятельность только при наличии лицензии на осуществление страховой деятельности согласно ст. 2 Федерального закона от 10.12.2003 N 172-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "Об организации страхового дела в Российской Федерации" и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации".

4. Налогообложение обществ взаимного страхования

В соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования, к которому относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования, в том числе в виде средств, полученных обществом взаимного страхования от организаций - членов общества взаимного страхования.

Поскольку членские и вступительные взносы, перечисляемые организациями - членами обществ взаимного страхования в данные общества для осуществления страхования членов общества, не направлены на получение ими дохода, то они не могут признаваться расходами для целей налогообложения прибыли у данных организаций в соответствии со ст. ст. 254 - 269 НК РФ.

Независимо от вида и типа обществ взаимного страхования:

1) если общество взаимного страхования производит расход средств без подтверждения первичными документами, то соответствующие расходы не признаются для целей налогообложения прибыли согласно ст. 252 НК РФ;

2) если общество взаимного страхования получает средства от физических лиц, то данные суммы являются доходом этого общества;

3) если смета общества взаимного страхования составлена на несколько лет, то для целей налогообложения прибыли остатки по смете на следующие годы являются в текущем налоговом периоде для целей налогообложения прибыли доходом общества взаимного страхования.

По мнению автора, некоторые исключения могут быть сделаны для обществ взаимного страхования, являющихся некоммерческими организациями и осуществляющих страхование на основании членства без заключения договоров страхования; суть исключений состоит в следующем.

Общим собранием членов общества взаимного страхования устанавливается, что за счет членских взносов на основании сметы осуществляется страховое покрытие всех рисков, оговоренных в уставе общества, например в течение четырех лет. На основании правил страхования конкретные общества взаимного страхования формируют страховые резервы. С учетом специфики страховой деятельности страховые резервы уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль в течение всего срока несения ответственности по договору страхования, то есть все четыре года, и не подлежат включению в состав доходов, подлежащих обложению налогом на прибыль, в конце календарного года, как у других коммерческих организаций, поскольку представляют собой неиспользованные целевые средства.

Вышеназванные средства, поступающие от организаций, отражаются обществом взаимного страхования в листе 07 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, форма которой утверждена Приказом Минфина России от 07.02.2006 N 24н (далее - декларация), и тратятся по смете. Формируемые при этом страховые резервы также отражаются в виде целевого использования в листе 07 декларации. Но при этом общество взаимного страхования организует в дальнейшем раздельный налоговый учет по формированию и восстановлению страховых резервов в последующих отчетных (налоговых) периодах по договорам страхования.

Теперь рассмотрим порядок налогообложения прибыли обществ взаимного страхования, которые заключают договоры страхования.

Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов и расходов по операциям, для которых в соответствии с гл. 25 НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка (п. 2 ст. 274 Кодекса).

Особенности формирования налоговой базы как страховыми организациями, так и страховщиками, к которым относятся общества взаимного страхования, определены ст. ст. 293, 294, 330 НК РФ.

Таким образом, общества взаимного страхования, заключающие договоры страхования, ведут учет доходов и расходов средств, полученных для обеспечения деятельности данных обществ, а также доходов и расходов от страховой деятельности раздельно.

Общества взаимного страхования, заключающие договоры страхования, заполняют по членским и вступительным взносам лист 07 декларации, где в соответствии со сметой отражают расход данных средств. По доходам в виде страховых премий (взносов) и по расходам в виде страховых выплат и сформированных страховых резервов они заполняют лист 02 и соответствующие Приложения N N 1 и 2 к листу 02 декларации.

Что касается уплаты НДС, то, по нашему мнению, средства, получаемые обществами взаимного страхования всех типов и видов, не подлежат налогообложению согласно пп. 7 п. 3 ст. 149 НК РФ, поскольку их деятельность не лицензируется согласно Закону N 4015-1 до 1 июля 2007 г. Данные выводы подтверждаются Постановлением ФАС Центрального округа от 10.08.2005 по делу N А48-8454/04-15.

Если начиная с 2007 г. общества взаимного страхования осуществляют деятельность без лицензии, то при обнаружении такого нарушения налоговые органы должны сообщить об этом в Росстрахнадзор для принятия соответствующих мер, а все полученные обществами взаимного страхования средства подлежат обложению НДС, налогом на прибыль и сформированные страховые резервы не признаются расходами для целей налогообложения.

Общества взаимного страхования могут передавать риски для перестрахования, но принимать риски в перестрахование они не могут, поскольку для этого необходима лицензия на проведение операций перестрахования.

Рассмотрим порядок налогообложения организаций, которые являются членами обществ взаимного страхования.

Членские и вступительные взносы, перечисляемые членами общества взаимного страхования, независимо от вида и типа общества не признаются для целей налогообложения прибыли (п. 17 ст. 270 НК РФ).

Пунктом 6 ст. 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде взносов на добровольное страхование, кроме взносов, указанных в ст. ст. 255, 263 и 291 настоящего Кодекса.

Согласно п. 1 ст. 263 НК РФ расходы на обязательное и добровольное страхование имущества включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по видам добровольного страхования имущества, приведенным в пп. 1 - 8 п. 1 вышеуказанной статьи Кодекса.

Учитывая вышеизложенное, у организации, которая будет осуществлять страхование своего имущества через общества взаимного страхования, членом которого она является, страховые платежи по договорам добровольного страхования будут признаваться расходами для целей налогообложения прибыли согласно ст. 263 НК РФ.

Затраты по личному страхованию у организаций, являющихся членами обществ взаимного страхования, не признаются для целей налогообложения прибыли, поскольку в п. 16 ст. 255 НК РФ указано на необходимость наличия лицензии на осуществление страховой деятельности для признания расходов в виде страховых премий (взносов). Начиная с 1 июля 2007 г. с введением лицензирования для обществ взаимного страхования ничего не изменяется, поскольку расходы по взносам на виды страхования, перечисленные в п. 16 ст. 255 НК РФ, признаются по договорам, заключенным со страховыми организациями.

Уплата страховых премий (взносов), в том числе вступительных взносов, не является объектом обложения налогом на доходы физических лиц, если член общества взаимного страхования является физическим лицом, уплачивающим эти средства самостоятельно.

Что касается налогообложения страховых выплат, выплачиваемых членам обществ взаимного страхования - физическим лицам, то оно осуществляется в установленном порядке в соответствии со ст. 213 НК РФ.

При этом общества взаимного страхования должны удерживать налог на доходы физических лиц со страховых выплат своим членам (физическим лицам) по любым видам страхования, если взаимное страхование производится не через заключение договора добровольного страхования (например, по имущественному страхованию и по страхованию ответственности), а на основании членства в обществе взаимного страхования, то есть путем уплаты членских взносов.

М.В.Романова

Советник государственной

гражданской службы

Российской Федерации 2 класса

Подписано в печать

04.04.2007

————