"Российский налоговый курьер", 2007, N 8

КАК ПЕРЕНЕСТИ СРОК УПЛАТЫ НАЛОГОВ В 2007 ГОДУ

Иногда организация не может уплатить налоги (сборы) вовремя. В таких ситуациях налоговое законодательство позволяет изменить срок уплаты налогов. Иначе говоря, перенести его на более позднюю дату.

Изменение срока уплаты налога и сбора регулируется гл. 9 Налогового кодекса. Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ в Кодекс были внесены поправки, затронувшие и положения этой главы. Рассмотрим основные новшества.

Сегодня существует три формы изменения сроков уплаты налогов и сборов. Это отсрочка, рассрочка уплаты налога и сбора и инвестиционный налоговый кредит. Прежняя редакция Кодекса предусматривала еще и налоговый кредит, но с 1 января 2007 г. он отменен. Кроме того, раньше изменить срок уплаты налогов можно было только в пределах лимитов согласно федеральному закону о федеральном бюджете на соответствующий финансовый год. С этого года такое ограничение в налоговом законодательстве отсутствует.

Как установлено п. 4 ст. 61 НК РФ, изменение срока уплаты налога и сбора не отменяет существующей и не создает новой обязанности по их уплате. Срок уплаты налога может быть изменен в отношении всей суммы налога или ее части. Сказанное относится и к налогам, предусмотренным специальными налоговыми режимами. Об этом говорится в п. 6 той же статьи.

Чтобы получить отсрочку, рассрочку или инвестиционный налоговый кредит, организация должна подать заявление в уполномоченный орган. Рекомендуемая форма заявления приведена в Приложении N 1 к Порядку организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, инвестиционного кредита по уплате налогов и сборов (далее - Порядок). Данный документ утвержден Приказом ФНС России от 21.11.2006 N САЭ-3-19/798@ (далее - Приказ).

К заявлению прилагаются документы, подтверждающие наличие оснований для изменения срока уплаты налога (п. 5 ст. 64 и п. 3 ст. 67 НК РФ). Документы, необходимые при подаче заявления, перечислены в п. п. 1 и 2 Порядка.

Обратите внимание: прилагаемые к заявлению документы должны быть поданы в действующей редакции и до истечения месячного срока с момента подписания их уполномоченным лицом. На практике бывает, что после отправки документов происходят изменения, затрагивающие их содержание. Тогда налогоплательщик обязан в течение семи дней известить об этом органы, уполномоченные принимать решение об изменении срока уплаты налогов и сборов. Помимо этого он должен представить документ (документы) с учетом изменений. Таково требование п. 2.10 Порядка.

Какие органы принимают решение

об изменении сроков уплаты налогов и сборов

Решение об изменении сроков уплаты федеральных налогов и сборов принимает ФНС России. Основание - пп. 1 п. 1 ст. 63 НК РФ. Если речь идет о ЕСН, то ФНС России принимает решение по согласованию с органами соответствующих внебюджетных фондов (пп. 5 п. 1 ст. 63 НК РФ).

Что касается изменения сроков уплаты федеральных налогов или сборов в части, подлежащей зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации или местные бюджеты, то решение об этом выносится ФНС России по согласованию с финансовыми органами соответствующих субъектов РФ, муниципальных образований.

Принятие решений об изменении сроков уплаты региональных и местных налогов находится в компетенции управлений ФНС России по субъектам Российской Федерации по месту нахождения (жительства) заинтересованного лица (пп. 2 п. 1 ст. 63 НК РФ и п. 2.2 Приказа). Они принимают указанные решения по согласованию с финансовыми органами субъектов Российской Федерации и муниципальных образований. В части сумм региональных налогов, направляемых в бюджеты субъектов РФ, требуется согласование с финансовыми органами субъектов. А в части тех сумм региональных налогов, которые зачисляются в местные бюджеты, - согласование с соответствующими органами муниципальных образований.

Все согласования, о которых говорилось выше, уполномоченный налоговый орган проводит самостоятельно. Какие-либо дополнительные заявления налогоплательщика для этого не нужны.

По налогам, уплачиваемым в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, изменение сроков уплаты является прерогативой Федеральной таможенной службы или уполномоченных ею таможенных органов. Отсрочка и рассрочка уплаты по таким налогам регулируется нормами гл. 30 Таможенного кодекса.

В отношении отсрочки или рассрочки уплаты государственной пошлины решения выносят органы (должностные лица), уполномоченные на основании положений гл. 25.3 Налогового кодекса совершать юридически значимые действия, за которые уплачивается госпошлина.

Обстоятельства, исключающие изменение срока уплаты налога

Изменить срок уплаты налога можно не всегда. В п. 1 ст. 62 НК РФ перечислены обстоятельства, при которых исключается предоставление отсрочки, рассрочки или инвестиционного налогового кредита. Речь идет, например, о ситуациях, когда в отношении лица, претендующего на изменение срока уплаты налога, проводится производство по делу о налоговом или административном правонарушении в области налогов и сборов.

Если на момент подачи заявления об изменении срока уплаты налога имеются обстоятельства, перечисленные в п. 1 ст. 62 НК РФ, решение об изменении срока уплаты налога не принимается.

Отсрочка и рассрочка по уплате налога (сбора)

Отсрочка и рассрочка по уплате налога или сбора представляют собой перенос срока уплаты налога (сбора) на срок, не превышающий один год.

На срок более одного года, но в пределах трех лет может предоставляться отсрочка или рассрочка по уплате федеральных налогов в части, зачисляемой в федеральный бюджет. Как указано в ст. 64 НК РФ, это возможно по решению Правительства РФ.

Разница между отсрочкой и рассрочкой заключается в следующем. Отсроченная сумма уплачивается единовременно по истечении срока, на который предоставлена отсрочка, а рассроченная - поэтапно.

Отсрочка или рассрочка уплаты допускается в отношении одного или сразу нескольких налогов. Есть ряд платежей, срок уплаты которых изменить нельзя. Так, до 1 января 2007 г. налоговые органы имели право изменять срок уплаты пеней. Теперь ст. 61 Налогового кодекса в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ не предусматривает такой возможности. Кроме того, Кодекс не предоставляет налогоплательщикам права изменять срок уплаты налоговых санкций. Строго говоря, налоговые органы могут предоставить отсрочку или рассрочку только по налогам и сборам.

В налоговые органы часто поступают заявления от налоговых агентов о предоставлении отсрочек по уплате налога на доходы физических лиц. Заметим, что Налоговым кодексом на налоговых агентов возложены обязанности по исчислению, удержанию из средств, выплачиваемых налогоплательщикам - физическим лицам, и перечислению в соответствующий бюджет сумм НДФЛ. Эти средства не принадлежат налоговым агентам, они не имеют права распоряжаться ими, например направлять на погашение своих налоговых или других обязательств. Вследствие этого возможность изменения срока перечисления налоговым агентом указанных сумм в бюджет в Налоговом кодексе не предусмотрена.

Перенос установленного налоговым законодательством срока уплаты налога на более поздний срок с экономической точки зрения является своего рода кредитом, предоставляемым за счет бюджетных средств. За пользование таким кредитом налогоплательщик обязан уплатить проценты в размере 1/2 ставки рефинансирования Банка России, действовавшей за период отсрочки или рассрочки. Так установлено в п. 4 ст. 64 НК РФ.

Однако проценты не начисляются, если отсрочка (рассрочка) предоставлена налогоплательщику по основаниям, указанным в пп. 1 и 2 п. 2 той же статьи Кодекса. На отсроченную (рассроченную) к уплате сумму госпошлины проценты не начисляются при любых обстоятельствах (п. 2 ст. 333.41 НК РФ).

Основания предоставления отсрочки (рассрочки)

Отсрочка (рассрочка) по уплате налога может предоставляться при наличии хотя бы одного из оснований, поименованных в п. 2 ст. 64 НК РФ. Для юридических лиц это:

- причинение организации ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы (пп. 1);

- задержка организации финансирования из бюджета или оплаты государственного заказа, который она выполнила (пп. 2);

- угроза банкротства организации в случае единовременной выплаты налога, утверждения арбитражным судом мирового соглашения либо графика погашения задолженности в ходе процедуры финансового оздоровления (пп. 3);

- сезонный характер производства и (или) реализации товаров, работ или услуг (пп. 5). Перечень отраслей и видов деятельности, имеющих сезонный характер, применяемый при предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога, утвержден Постановлением Правительства РФ от 06.04.1999 N 382.

Примечание. Что считается "иными обстоятельствами непреодолимой силы"

Понятие "обстоятельства непреодолимой силы" в налоговом законодательстве не раскрывается. Оно используется в различных отраслях права, но его определение есть только в Гражданском кодексе. Следовательно, с учетом ст. 11 НК РФ нужно применять значение этого термина из гражданского законодательства.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 202 и п. 3 ст. 401 ГК РФ обстоятельства непреодолимой силы - это чрезвычайные и непредотвратимые при данных условиях обстоятельства. К ним не относятся, в частности, нарушение обязанностей со стороны контрагентов организации, отсутствие у нее необходимых денежных средств.

Заметим, что когда организация просит предоставить отсрочку (рассрочку) в связи с причинением ущерба из-за обстоятельств непреодолимой силы или задержки финансирования из бюджета (оплаты госзаказа), уполномоченный орган не вправе ей отказать. Конечно, при условии, что организация достоверно подтвердит наличие указанных обстоятельств. Но отсрочка (рассрочка) дается лишь на сумму, не превышающую размера причиненного ущерба или суммы недофинансирования (неоплаты госзаказа), и при отсутствии обстоятельств, исключающих изменение срока уплаты налога (п. 7 ст. 64 НК РФ).

Организация должна подтвердить обстоятельства, служащие основанием для получения отсрочки (рассрочки), конкретными документами. Они указаны в п. п. 2.1 - 2.5 Порядка.

Пример. В результате пожара сгорел склад и повреждены производственные помещения ООО "Альфа". По факту пожара проверку проводило территориальное управление ГУ МЧС России. По ее материалам вынесено постановление об отказе в возбуждении уголовного дела, так как отсутствует событие преступления. В постановлении отмечен факт пожара и указана его причина - короткое замыкание силового электрокабеля.

Организации причинен реальный ущерб - уничтожена готовая продукция и повреждено производственное оборудование. Очевидно, что в течение некоторого периода времени ООО "Альфа" не сможет нормально функционировать. Организация подала в Федеральную налоговую службу заявление о предоставлении отсрочки по уплате налога на прибыль, а в региональное УФНС России - заявление об отсрочке уплаты налога на имущество организаций. К заявлениям приложены документы, перечисленные в п. п. 1 и 2.1 Порядка. Основание отсрочки - причинение ущерба в связи с обстоятельствами непреодолимой силы (пожаром).

Общая сумма налогов, уплату которой ООО "Альфа" просит отсрочить, равна размеру ущерба, причиненного пожаром.

По заявлению налогоплательщика о предоставлении отсрочки (рассрочки) по уплате налога уполномоченный орган должен принять решение. Срок для этого составляет один месяц со дня получения такого заявления. Причем решение об отказе в отсрочке (рассрочке) должно быть мотивированным.

В решении о предоставлении отсрочки (рассрочки) по уплате налога уполномоченные органы указывают наименование налога, величину задолженности, сроки и порядок уплаты суммы задолженности, а также начисляемых процентов.

Обратите внимание: организация вправе ходатайствовать о временном (на период рассмотрения заявления об отсрочке или рассрочке) приостановлении уплаты задолженности (п. 6 ст. 64 НК РФ). Такое ходатайство подается в тот же налоговый орган, в который представлено заявление.

Прекращение действия отсрочки или рассрочки

Действие отсрочки (рассрочки) уплаты налога прекращается по окончании срока действия решения о ее предоставлении (п. 1 ст. 68 НК РФ). Но оно может быть прекращено и досрочно. Например, по решению уполномоченного органа, если налогоплательщик нарушил условия предоставления отсрочки (рассрочки).

Уполномоченный орган в пятидневный срок со дня принятия указанного решения должен известить об этом организацию заказным письмом. Извещение считается полученным после истечения шести дней с даты отправления такого письма. В течение одного месяца после получения соответствующего решения налогоплательщик обязан уплатить сумму задолженности и пени. Пени рассчитываются за каждый календарный день начиная с того, который следует за днем получения решения об отмене отсрочки (рассрочки), по день уплаты суммы задолженности включительно.

Оставшаяся неуплаченной сумма задолженности (X) определяется по формуле:

X = (A + B) - (Aф + Bф),

где A - сумма задолженности, указанная в решении о предоставлении отсрочки (рассрочки);

B - сумма процентов, исчисленная в соответствии с решением об отсрочке (рассрочке) за период действия отсрочки (рассрочки);

Aф - фактически уплаченная сумма задолженности;

Bф - фактически уплаченная сумма процентов.

Кроме того, досрочное прекращение действия отсрочки (рассрочки) уплаты налога возможно, если налогоплательщик уплачивает всю причитающуюся сумму налога (сбора) и процентов до окончания установленного срока.

Если отсрочка (рассрочка) уплаты налога была получена по основанию, предусмотренному в пп. 3 п. 2 ст. 64 Налогового кодекса, то решение о ее предоставлении утрачивает силу в день расторжения мирового соглашения и возобновления производства по делу о банкротстве либо при прекращении процедуры финансового оздоровления.

Инвестиционный налоговый кредит

Как уже отмечалось, одной из форм изменения срока уплаты налога является инвестиционный налоговый кредит. Организация получает возможность в течение определенного периода времени (от одного года до пяти лет) и в установленных пределах уменьшать свои платежи по налогу с последующей поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных процентов. Уменьшение производится по каждому платежу соответствующего налога, по которому предоставлен инвестиционный налоговый кредит, за каждый отчетный период. Это происходит до тех пор, пока сумма, не уплаченная организацией в результате всех таких уменьшений (накопленная сумма кредита), не станет равной сумме кредита, указанной в договоре.

Инвестиционный налоговый кредит, так же как и отсрочка (рассрочка) уплаты налога, предоставляется по решению уполномоченного органа. Но при этом инвестиционный налоговый кредит оформляется договором установленной формы, который заключают между собой налогоплательщик и уполномоченный орган. Основание - п. 4 ст. 67 НК РФ. Формы договоров об инвестиционном налоговом кредите утверждены Приказом ФНС России от 29.11.2005 N САЭ-3-19/622@.

На сумму кредита начисляются проценты. Процентная ставка за пользование кредитом устанавливается в пределах от 1/2 до 3/4 ставки рефинансирования Банка России (п. 6 ст. 67 НК РФ).

Из федеральных налогов инвестиционный налоговый кредит возможен только в отношении налога на прибыль организаций. По региональным и местным налогам ограничений нет.

Основания предоставления инвестиционного налогового кредита

Организация имеет право воспользоваться инвестиционным налоговым кредитом при наличии хотя бы одного из трех оснований, перечисленных в п. 1 ст. 67 НК РФ. Это:

- проведение научно-исследовательских или опытно-конструкторских работ либо техническое перевооружение собственного производства, в том числе направленное на создание рабочих мест для инвалидов или защиту окружающей среды от загрязнения промышленными отходами (пп. 1). При этом инвестиционный налоговый кредит предоставляется на сумму, равную 30% стоимости приобретенного организацией оборудования, которое используется исключительно для перечисленных целей;

- осуществление внедренческой или инновационной деятельности, включая создание новых или совершенствование применяемых технологий, создание новых видов сырья или материалов (пп. 2);

- выполнение особо важного заказа по социально-экономическому развитию региона или оказание особо важных услуг населению (пп. 3).

В последних двух случаях суммы предоставляемого инвестиционного налогового кредита определяются по соглашению между налогоплательщиком и уполномоченным органом.

Организация должна документально подтвердить основания для получения инвестиционного налогового кредита и представить документы, которые указаны в п. 1 Порядка. Помимо этого к заявлению необходимо приложить бизнес-план инвестиционного проекта (п. п. 2.6 - 2.8 Порядка).

Обратите внимание! Когда требуются поручительство или залог

Изменение срока уплаты налогов и сборов может производиться под залог имущества либо при наличии поручительства (п. 5 ст. 61 НК РФ). В п. п. 2.3 и 2.4 Приказа установлено, когда это требуется.

Поручительство или залог необходимы, если основанием для изменения срока уплаты налога являются:

- угроза банкротства организации вследствие единовременной выплаты налога, утверждения арбитражным судом мирового соглашения либо графика погашения задолженности в ходе процедуры финансового оздоровления;

- сезонный характер производства и (или) реализация товаров, работ или услуг.

В случае отсрочки (рассрочки) уплаты федеральных налогов и сборов требуется только поручительство, а для отсрочки (рассрочки) региональных и (или) местных налогов - поручительство либо документы об имуществе, которое может быть предметом залога.

Если организация претендует на получение инвестиционного налогового кредита по налогу на прибыль, она должна представить поручительство. А если речь идет об инвестиционном налоговом кредите по региональным и (или) местным налогам, то необходимо поручительство или документы об имуществе, которое может быть предметом залога.

Залог имущества регулируется ст. 73, а поручительство - ст. 74 НК РФ.

Процедура оформления договора поручительства прописана в п. п. 4 - 11 Порядка. Со стороны налоговых органов договоры поручительства рассматривают и заключают управления ФНС России по субъектам Российской Федерации. От их имени договор подписывает руководитель (заместитель руководителя) соответствующего налогового органа.

Если отсрочка (рассрочка) по уплате налога предоставляется под залог имущества, то решение об этом вступает в действие только после заключения договора о залоге имущества. Таково требование п. 8 ст. 64 НК РФ.

Прекращение действия инвестиционного налогового кредита

Действие инвестиционного налогового кредита прекращается после истечения срока действия соответствующего договора. Налогоплательщик вправе уплатить всю причитающуюся сумму налога (сбора) и процентов ранее срока, установленного в договоре. В таком случае инвестиционный налоговый кредит прекращается досрочно. Кроме того, досрочно прекратить его действие можно также по соглашению сторон или решению суда.

Договор об инвестиционном налоговом кредите расторгается досрочно, если организация, с которой он заключен, нарушает обязательства. Статья 68 НК РФ предусматривает две подобные ситуации.

Во-первых, договор расторгается, если организация нарушает установленные в нем условия реализации либо передачи во владение, пользование или распоряжение другим лицам оборудования или иного имущества. Речь идет о том случае, когда основанием для предоставления инвестиционного налогового кредита явилось приобретение этой организацией данного оборудования или иного имущества.

Вторая ситуация возникает в отношении инвестиционных налоговых кредитов, полученных по основаниям, которые указаны в пп. 3 п. 1 ст. 67 НК РФ. Договор расторгается, если организация в течение установленного в нем срока нарушает обязательства, в связи с исполнением которых получен инвестиционный налоговый кредит. При этом налогоплательщик обязан уплатить все не уплаченные ранее суммы налога, а также пени и проценты на них. Проценты начисляются за каждый календарный день действия указанного договора исходя из ставки рефинансирования Банка России, установленной за период от даты заключения договора до дня его расторжения. В первой из названных ситуаций организация должна уплатить эти суммы в течение одного месяца, а во второй - не позднее трех месяцев со дня расторжения договора.

Я.Н.Егоров

Референт государственной

гражданской службы РФ З-го класса

Управление урегулирования задолженности

и обеспечения процедур банкротства

ФНС России

Подписано в печать

03.04.2007

————