"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2007, N 8

НАЛОГОВЫЕ ОРГАНЫ ПОСПЕШИЛИ С "КРЕДИТОРКОЙ"

Согласно ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Статьей 248 НК РФ установлено два вида доходов: от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные.

В соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ внереализационным признается доход налогоплательщика в виде суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.

Относительно сроков исковой давности в законе неопределенности нет. Как следует из ст. 195 ГК РФ, исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Общий срок исковой давности в соответствии со ст. 196 ГК РФ устанавливается равным трем годам.

Данное правило корреспондирует и с нормами бухгалтерского законодательства. Пунктом 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации <1> предусмотрено, что суммы кредиторской и депонентской задолженностей, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Утверждено Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н. На практике возник вопрос: что можно считать "другим основанием" и как поступить при его наличии? Частный случай такой ситуации - ликвидация организации-кредитора. По мнению подателя кассационной жалобы - налоговой инспекции, при исчислении налога на прибыль кредиторская задолженность ликвидируемого налогоплательщика относится к внереализационным доходам. В ходе судебного разбирательства установлено, что налоговая инспекция понимает под внереализационными доходами доходы в виде сумм кредиторской задолженности, подлежащей списанию не в связи с истечением срока исковой давности, а по иным основаниям. Одно из таких оснований, по мнению налоговой инспекции, - признание налогоплательщика несостоятельным (банкротом). Судом первой инстанции также определено, что спорная сумма кредиторской задолженности не списана налогоплательщиком и оснований для ее списания не имеется, поскольку не истек установленный ст. 196 ГК РФ трехлетний срок исковой давности по требованию кредитора к обществу о возврате долга на основании соглашения о замене первоначального обязательства по договору поставки. В соответствии с п. 1 ст. 64 ГК РФ при ликвидации юридического лица требования его кредиторов удовлетворяются в следующей очередности: - в первую очередь удовлетворяются требования граждан, перед которыми ликвидируемое юридическое лицо несет ответственность за причинение вреда жизни или здоровью, путем капитализации соответствующих повременных платежей; - во вторую очередь производятся расчеты по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, в том числе по контракту, и по выплате вознаграждений по авторским договорам; - в третью очередь удовлетворяются требования кредиторов по обязательствам, обеспеченным залогом имущества ликвидируемого юридического лица; - в четвертую очередь погашается задолженность по обязательным платежам в бюджет и во внебюджетные фонды; - в пятую очередь производятся расчеты с другими кредиторами в соответствии с законом. На основании п. 2 ст. 64 ГК РФ требования каждой очереди удовлетворяются после полного удовлетворения требований предыдущей очереди. Согласно п. 3 указанной статьи при недостаточности имущества ликвидируемого юридического лица оно распределяется между кредиторами соответствующей очереди пропорционально суммам требований, подлежащих удовлетворению, если иное не установлено законом. В соответствии с п. 4 ст. 64 ГК РФ в случае отказа ликвидационной комиссии в удовлетворении требований кредитора либо уклонения от их рассмотрения кредитор вправе до утверждения ликвидационного баланса юридического лица обратиться в суд с иском к ликвидационной комиссии. По решению суда требования кредитора могут быть удовлетворены за счет оставшегося имущества ликвидированного юридического лица. Как следует из п. 5 ст. 64 ГК РФ, требования кредитора, заявленные по истечении срока, установленного ликвидационной комиссией для их предъявления, удовлетворяются из имущества ликвидируемого юридического лица, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, заявленных в срок. Из смысла данной нормы следует, что к ликвидируемому юридическому лицу требования могут быть заявлены кредиторами и после истечения срока, установленного ликвидационной комиссией для предъявления требований. Следовательно, истечение установленного ликвидационной комиссией срока для предъявления требований к ликвидируемому юридическому лицу не влечет списания кредиторской задолженности, образующей внереализационный доход, облагаемый налогом на прибыль согласно п. 18 ст. 250 НК РФ. Таким образом, жалоба налоговых чиновников была отклонена, и решение первой инстанции оставлено в силе. Напрашивается вывод: несмотря на то, что налоговым законодательством предусмотрены и иные обстоятельства для включения кредиторской задолженности во внереализационные доходы налогоплательщика, приоритет все-таки отдается именно сроку исковой давности, равному трем годам. Как быть, если по каким-либо причинам ликвидационная комиссия, например, устанавливает более длинный срок, чем срок в три года, предусмотренный Гражданским кодексом? Скорее всего, следует придерживаться именно трехгодичного срока и, несмотря на иной срок, включить в налоговую базу кредиторскую задолженность как внереализационный доход. А.О.Гладченко Аудитор группы компаний Consulco International Limited Подписано в печать 03.04.2007 ————