"Советник бухгалтера", 2007, N 4

Вопрос: Наша организация занимается ремонтом подъездных железнодорожных путей предприятий. Работы принимаются согласно актам выполненных работ (формы N N КС-2, КС-3). На этом основании выписывается счет-фактура, проводится реализация по НДС и налогу на прибыль (метод начисления). Обычно работы выполняются в течение нескольких месяцев одного периода, акты подписываются ежемесячно (для осуществления оплаты выполненных работ заказчиком). Все затраты, а большую часть составляют материалы, также списываются ежемесячно в полном объеме, НЗП не возникает. На конец 2006 г. работы по нескольким договорам не выполнены, они будут выполнены в 2007 г.

Как в этом случае (смена одного налогового периода другим) оценивать НЗП и оценивать ли вообще или можно, как и раньше, списать затраты в полном объеме на основании подписанных актов выполненных работ?

Ответ: Порядок признания расходов при методе начисления определен ст. 272 НК РФ. Так, для целей налогообложения расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318 - 320 НК РФ.

Согласно ст. 318 НК РФ налогоплательщик, определяющий доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяет на прямые и косвенные.

Напоминаем, что к прямым расходам относятся, в частности:

- материальные затраты, определяемые в соответствии с пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;

- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы ЕСН;

- расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода. При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ. В настоящее время перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), налогоплательщик может самостоятельно определять в учетной политике.

Если мы правильно поняли ваш вопрос, то вас интересует порядок списания затрат на НЗП, то есть формирования стоимости НЗП. При этом порядок распределения прямых расходов на НЗП в учетной политике на 2006 г. вами не прописан. А это значит, что прямые расходы должны накапливаться и признаваться в целях налогообложения лишь в момент принятия работ заказчиком, то есть на момент подписания акта приема-сдачи работ.

Возникает вопрос: что означает понятие "незавершенное производство" в целях налогообложения?

Статьей 319 НК РФ определено, что под незавершенным производством понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Возникает еще один вопрос: что является технологическим процессом или циклом в целях исчисления налога на прибыль?

Под производством с длительным технологическим циклом в целях исчисления налога на прибыль следует понимать производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды независимо от количества дней осуществления производства. Указанный технологический цикл распространяется только на случаи заключения договора, не предусматривающего поэтапную сдачу работ, услуг (вне зависимости от продолжительности этапов).

Из устной беседы стало известно, что в вашем случае предусмотрена поэтапная сдача работ и поэтапная оплата заказчиком согласно подписанным актам о приеме-сдаче работ. А это значит, что указанные вами операции в целях налогообложения НЗП не признаются, то есть положения ст. 319 НК РФ на них не распространяются.

Учитывая, что подписанные вами формы (N N КС-2 и КС-3) свидетельствуют о передаче соответствующих объемов выполненных работ, ваша организация может признать в составе расходов суммы, отраженные в подписанных документах. То есть расходы в целях налогообложения вы вправе признавать, как и раньше, на момент подписания акта приема-сдачи работ или указанных форм.

Однако если у вас есть договоры о выполнении работ, сроки начала и окончания которых приходятся на разные налоговые периоды, и при этом не предусмотрена поэтапная сдача работ, то в этом случае у вас признается НЗП.

Еще раз напоминаем, что вы вправе самостоятельно определить порядок распределения прямых расходов на НЗП. Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) необходимо прописать в учетной политике, и подлежит он применению в течение не менее двух налоговых периодов.

М.И.Филипенко

Эксперт

Подписано в печать

01.04.2007

————