"Главная книга", 2007, N 7

РАСХОДЫ НА МОБИЛЬНУЮ СВЯЗЬ

(Бухгалтерский и налоговый учет расходов

на мобильную связь)

Расходы на мобильную связь состоят из расходов на покупку телефонных аппаратов и непосредственно из расходов на услуги связи (получение абонентского номера и оплату текущих расходов). Основная доля расходов на мобильную связь приходится на текущие расходы (на оплату телефонных разговоров или на абонентскую плату).

Посмотрим, как в бухгалтерском и налоговом учете отражаются различные виды расходов на обеспечение организации мобильной связью.

Р

асходы на приобретение телефона

Мобильный телефон, который покупает организация, может учитываться как материалы либо как основное средство. Поскольку любой телефонный аппарат предполагается использовать больше года, то решение о том, в какую группу имущества отнести тот или иной аппарат, должно приниматься исходя из стоимости телефона.

Если телефон дорогой (более 10 000 руб.), то его приобретение отражается в налоговом учете как покупка основного средства. В бухгалтерском учете его стоимость (если она меньше 20 000 руб.) можно учесть как материалы и сразу списать на расходы, ведь в бухучете стандартный критерий для основных средств - стоимость не менее 20 000 руб. <1>. Правда, организация может установить иной (меньший) лимит для отнесения приобретаемого имущества к основным средствам. Это должно быть закреплено в учетной политике организации для целей бухучета.

Для целей налогообложения телефонные аппараты относятся к 3-й амортизационной группе основных средств (код ОКОФ 14 3222135 "Аппараты телефонные и устройства специальные"). Срок полезного использования - от 3 до 5 лет включительно. Таким образом, минимальный срок полезного использования мобильного телефона для целей налогового учета - 3 года и 1 месяц. Такой же срок можно установить и в бухгалтерском учете, для того чтобы не возникло разниц по ПБУ 18/02. Метод начисления амортизации лучше выбрать линейный - как в налоговом, так и в бухгалтерском учете <2>.

Мобильные телефоны стоимостью менее 10 000 руб. сразу списываются на расходы как в целях налогообложения прибыли, так и в целях бухгалтерского учета <3>.

Расходы на приобретение мобильных телефонов в бухучете (в полной стоимости или через амортизацию) чаще всего относятся к управленческим (общехозяйственным) расходам (счет 26), а в торговых организациях - еще и к расходам на продажу (счет 26, 44) <4>. В налоговом учете такие затраты можно отнести к косвенным или прямым расходам - в зависимости от того, какой выбор сделан в учетной политике для целей налогообложения в отношении общехозяйственных расходов <5>.

Купить телефон может работник организации (подотчетное лицо). Для того чтобы мобильный телефон можно было принять к учету как собственность организации, работнику нужно выдать доверенность на приобретение телефона, заверенную подписью руководителя и печатью <6>. Только в этом случае счет-фактура и накладная на отпуск телефона выписываются продавцом на имя организации. Однако при покупке товаров за наличный расчет бывает сложно получить счет-фактуру, ведь требование по выставлению счета-фактуры считается выполненным, если продавец выдал покупателю только кассовый чек <7>.

Поэтому организации часто приобретают мобильные телефоны по безналичному расчету. В этом случае поставщик (если он плательщик НДС) должен выставить счет-фактуру и организация сможет предъявить НДС к вычету.

Пример.

Приобретение мобильного телефона через подотчетное лицо

Условие

В январе 2007 г. менеджеру ООО "Ромашка" Т.П. Смирнову для покупки мобильного телефона было выдано под отчет 7000 руб. и выписана доверенность на приобретение этого телефона. В том же месяце Т.П. Смирнов купил мобильный телефон стоимостью 5900 руб. (5000 руб. - цена телефона без НДС, 900 руб. - НДС). Продавец выдал покупателю кассовый чек, выписал накладную и счет-фактуру.

Решение

В бухгалтерском учете операция будет отражена следующими проводками.

     
   ————————————————————————T—————T—————T——————T—————————————————————¬
   |Содержание операции    |Дт   |Кт   |Сумма |Пояснения            |
   +———————————————————————+—————+—————+——————+—————————————————————+
   |Выданы под отчет       |71   |50   |  7000|Запись подтверждается|
   |денежные средства на   |     |     |      |расходным кассовым   |
   |приобретение мобильного|     |     |      |ордером              |
   |телефона               |     |     |      |                     |
   +———————————————————————+—————+—————+——————+—————————————————————+
   |Отражена оплата        |60   |71   |  5900|Проводка делается на |
   |телефона продавцу      |     |     |      |основании авансового |
   |подотчетным лицом      |     |     |      |отчета работника с   |
   |                       |     |     |      |приложенным чеком ККТ|
   +———————————————————————+—————+—————+——————+—————————————————————+
   |Мобильный телефон      |10   |60   |  5000|Подтверждается       |
   |принят к учету в       |     |     |      |приходным ордером    |
   |составе материалов     |     |     |      |(форма N М—4) и      |
   |                       |     |     |      |карточкой учета      |
   |                       |     |     |      |материалов           |
   |                       |     |     |      |(форма N М—17) <8>   |
   +———————————————————————+—————+—————+——————+—————————————————————+
   |Отражена сумма НДС по  |19   |60   |   900|НДС должен быть      |
   |приобретенному телефону|     |     |      |выделен в счете—     |
   +———————————————————————+—————+—————+——————+фактуре, который     |
   |НДС по приобретенному  |68   |19   |   900|получен работником от|
   |телефону принят к      |     |     |      |продавца             |
   |вычету                 |     |     |      |                     |
   +———————————————————————+—————+—————+——————+—————————————————————+
   |Стоимость мобильного   |26   |10   |  5000|В налоговом учете    |
   |телефона списана на    |     |     |      |затраты на           |
   |расходы в момент ввода |     |     |      |приобретение телефона|
   |в эксплуатацию         |     |     |      |учитываются как      |
   |                       |     |     |      |косвенные расходы.   |
   |                       |     |     |      |Если в бухучете      |
   |                       |     |     |      |сальдо счета 26      |
   |                       |     |     |      |ежемесячно и         |
   |                       |     |     |      |полностью списывается|
   |                       |     |     |      |на субсчет 90—2      |
   |                       |     |     |      |"Себестоимость       |
   |                       |     |     |      |продаж", то разниц   |
   |                       |     |     |      |между бухгалтерским и|
   |                       |     |     |      |налоговым учетом не  |
   |                       |     |     |      |возникает            |
   +———————————————————————+—————+—————+——————+—————————————————————+
   |Стоимость мобильного   |015  |     |  5000|Учет на забалансовом |
   |телефона учтена на     |     |     |      |счете позволит       |
   |забалансовом счете     |     |     |      |контролировать       |
   |                       |     |     |      |сохранность телефона |
   +———————————————————————+—————+—————+——————+—————————————————————+
   |Отражен возврат        |50   |71   |  1100|Неиспользованная     |
   |подотчетным лицом суммы|     |     |      |часть аванса вносится|
   |неиспользованного      |     |     |      |работником в кассу по|
   |аванса                 |     |     |      |приходному кассовому |
   |(7000 — 5900)          |     |     |      |ордеру               |
   L———————————————————————+—————+—————+——————+——————————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Пункт 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.

<2> Классификация основных средств, утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

<3> Подпункт 3 п. 1 ст. 254, п. 1 ст. 256 НК РФ; Письмо Минфина России от 22.11.2004 N 03-03-01-04/1/121; п. 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

<4> Пункты 7, 9 ПБУ 10/99; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

<5> Пункт 1 ст. 318 НК РФ.

<6> Пункты 1, 5 ст. 185 ГК РФ.

<7> Пункт 7 ст. 168 НК РФ.

<8> Утверждены Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а.

А

ксессуары к мобильникам

Большинство аксессуаров к мобильному телефону (чехол, дополнительные элементы питания, внешняя антенна, система hands free и т.д.) не влияют на технические характеристики самого мобильного телефона и могут переставляться с одного телефона на другой. Поэтому такие аксессуары нужно учитывать отдельно, а необходимость их покупки требует дополнительного обоснования. Например, приобретение для водителя системы hands free может быть оправданно, однако приобретение такой же системы для бухгалтера нецелесообразно.

Стоимость аксессуаров может списываться как самостоятельный расход, даже если они куплены одновременно с мобильным телефоном, который учитывается как объект основных средств. Причем как в бухгалтерском, так и в налоговом учете <9>.

     
   ————————————————————————————————
   

<9> Подпункт 3 п. 1 ст. 254 НК РФ; п. 18 ПБУ 10/99.

Р

асходы на услуги связи

В бухгалтерском учете затраты на услуги связи относятся к общехозяйственным (управленческим) расходам, расходам на продажу <10> или другим расходам (в зависимости от цели использования мобильной связи).

Для целей налогообложения услуги связи относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией <11>. Такие расходы, как и все остальные, принимаемые для целей налогообложения, должны быть экономически обоснованны и документально подтверждены <12>.

Сразу предупредим: работники налоговых органов весьма придирчиво относятся к признанию для целей налогообложения расходов на мобильную связь. При решении вопроса, какие именно расходы на оплату услуг связи могут быть учтены для целей налогообложения, самым важным критерием является их производственная необходимость. Для того чтобы доказать налоговикам производственную необходимость таких затрат, нужно подготовить довольно много подтверждающих документов <13>. Иначе придется встречаться с налоговиками в суде. Поэтому, взвесив затраты на судебное разбирательство и на подготовку требуемых бумаг, чаще всего организации выбирают второй, мирный способ и обеспечивают бухгалтерию документами, необходимыми для подтверждения производственного характера расходов на услуги связи.

Организация может заключить договор с оператором связи самостоятельно (что более предпочтительно) или оплачивать расходы на мобильную связь своим работникам.

 Примечание

 Некоторые организации решают проблему подтверждения расходов на мобильную связь путем выплаты своим работникам надбавок к зарплате за использование личных мобильных телефонов. Но такой подход имеет ряд недостатков. И один из них - необходимость платить с таких надбавок "зарплатные" налоги: НДФЛ, ЕСН, пенсионные взносы и отчисления на обязательное страхование от несчастных случаев.

От того, кто заключил договор с сотовой компанией - организация или ее работник, зависит набор документов, которыми организация может подтвердить свои расходы.

     
   ————————————————————————————————
   

<10> Пункты 7, 9 ПБУ 10/99; Инструкция по применению Плана счетов.

<11> Подпункт 25 п. 1 ст. 264 НК РФ.

<12> Пункт 1 ст. 252 НК РФ.

<13> Письмо УФНС России по г. Москве от 09.02.2005 N 20-12/8153; Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.05.2005 N А58-1983/03-Ф02-2300/05-С1; Постановление ФАС Поволжского округа от 22.09.2005 N А65-23196/2004-СА1-32.

Д

оговор на оказание услуг связи заключен от имени

организации

Прежде всего надо определить потребность организации в мобильной связи - количество работников, которым она нужна, и наиболее выгодный для организации тариф.

О

пределяемся с работниками

Организация должна утвердить конкретный список работников, которые вправе пользоваться предоставленной мобильной связью для производственных нужд. В этом списке после заключения договора нужно указать абонентский номер, закрепленный за каждым работником.

Во избежание недоразумений с признанием расходов для целей налогообложения рекомендуем подкрепить должностными инструкциями необходимость использования мобильной связи работниками. В ней должно быть прямо предусмотрено, при исполнении каких служебных обязанностей работник может использовать мобильную связь, предоставляемую организацией. Также можно указать, что работник должен обеспечить возможность круглосуточной связи с ним руководства (для чего ему организацией предоставляется право пользования мобильной связью). Поэтому телефонный аппарат работника должен быть включен 24 часа в сутки, 7 дней в неделю.

В

ыбираем тариф

При заключении договора организация может выбрать один из следующих основных тарифов, предлагаемых сотовыми компаниями <14>:

- безлимитный (абонентский), при котором размер платежа за определенный (расчетный) период является величиной постоянной, не зависящей от объема фактически полученных услуг связи;

- повременный, при котором размер платежа абонента зависит от продолжительности соединений, предоставленных в течение расчетного периода;

- комбинированный.

Возможно, что в конкретном тарифе, предлагаемом сотовой компанией, будут сочетаться несколько видов основных тарифов. Например, может быть установлен повременный тариф на разговоры, а также оплата сопутствующих услуг связи (определителя номера, переадресации вызовов и т.д.).

Среди крупных организаций большим спросом пользуется корпоративный тариф, при котором пакет бесплатно предоставляемых оператором связи услуг обычно значительно шире, чем при других тарифных планах. Например, бесплатно могут предоставляться: детальная расшифровка счета за разговоры, доставка счета, определитель номера, международный доступ, международный и национальный роуминг, конференц-связь и др. Да и стоимость звонков по этому тарифу дешевле.

 Примечание

 Обычно сотовые компании заключают договоры о подключении к корпоративным тарифам на определенных условиях. Например, такие договоры заключаются только с юридическими лицами, имеющими четыре и более телефонных номера с объемом платежей на каждый телефон не менее 1500 руб. (без учета НДС) в месяц.

Оплата услуг связи может быть как авансовая, так и кредитная <15>. При авансовой системе оплаты пользоваться мобильной связью можно только до тех пор, пока не исчерпан аванс, то есть пока имеются деньги на лицевом счете абонента. При кредитной системе оплаты услуги связи оплачиваются по окончании расчетного периода (например, месяца). Именно этот способ предпочтителен для организаций, так как позволяет избежать неожиданных отключений телефонов работников (конечно, если счета сотовой компании будут вовремя оплачиваться).

Преимущество безлимитного тарифа в том, что личные переговоры работника никак не влияют на сумму расходов организации на обеспечение его мобильной связью. Поэтому, если работник пользовался в течение месяца телефоном преимущественно в служебных целях, это может рассматриваться как основание для списания полной суммы ежемесячной платы на расходы (как для целей налогообложения, так и для целей бухучета) - без выделения части расходов, приходящейся на личные звонки <16>.

" Внимание!  При безлимитном тарифе вся сумма абонентской платы может быть учтена в расходах для целей налогообложения.

Иногда договором на оказание услуг связи предусмотрен гарантийный взнос (обычно при кредитной оплате счетов). Эти деньги не используются для оплаты текущих счетов и возвращаются после расторжения договора. Но если организация длительное время не оплачивает выставленный ей счет, то оператор связи может погасить задолженность по счету из суммы гарантийного взноса. Потом организация должна будет пополнить гарантийный взнос до величины, определенной в договоре, и оплатить все текущие счета.

     
   ————————————————————————————————
   

<14> Пункт 34 Правил оказания услуг подвижной связи, утв. Постановлением Правительства РФ от 25.05.2005 N 328.

<15> Пункт 43 Правил оказания услуг подвижной связи.

<16> Письмо Минфина России от 13.10.2006 N 03-03-04/2/217.

В

ключаем в расходы

" Р" асходы на приобретение SIM-карты

По договору мобильной связи оператор (сотовая компания) выделяет абоненту (организации) абонентские номера. Для каждого абонентского номера организация получит SIM-карту <17>, в которой "зашит" телефонный номер. Ее можно установить на любой мобильный телефон. Поэтому SIM-карта не имеет прямого отношения к покупке телефона. И в стоимость приобретаемого телефонного аппарата (даже если он был куплен одновременно с заключением договора с сотовой компанией) цена SIM-карты включаться не должна.

Если за заключение договора (за выдачу SIM-карты) оператор связи берет плату, то в расходы (как в налоговом, так и в бухгалтерском учете) такая плата включается либо в течение действия договора - если договор заключен на определенный срок, либо сразу - если договор бессрочный. Но часто сумма, уплаченная при заключении договора, зачисляется на лицевой счет абонента (организации) и впоследствии зачитывается в счет оплаты разговоров. В этом случае сумма, уплаченная при заключении договора, должна рассматриваться как аванс, внесенный организацией оператору связи.

     
   ————————————————————————————————
   

<17> Пункт 2 Правил оказания услуг подвижной связи.

" Р" асходы на разговоры и другие текущие услуги связи

По итогам месяца (или иного расчетного периода, определенного договором) оператор выставляет фирме-абоненту счета на оплату переговоров. Организациям целесообразно выбрать такой договор, по которому одновременно со счетом оператор должен будет выставлять расшифровку (детализацию) счета по каждому телефонному номеру. За расшифровку может взиматься отдельная плата. Но этот расход вполне оправдан, ведь такая расшифровка является одним из основных условий (по мнению Минфина и ФНС) для включения затрат на мобильную связь в расходы для целей налогообложения <18>.

" Внимание!  Надо выбирать такой тариф, где ежемесячно можно получать расшифровки счета по каждому телефонному номеру.

Расшифровка счета должна содержать детализацию общей суммы платежа за предоставленные услуги связи по каждому абонентскому номеру, в том числе:

- номера телефонов всех абонентов;

- даты и время переговоров;

- тарификацию услуги.

Но расшифровка счета - далеко не единственная бумажка, которая нужна организации для того, чтобы включить в расходы для целей налогообложения затраты на разговоры по мобильным телефонам. Специалисты финансового и налогового ведомств проявили усердие, выпустив довольно много писем, в которых подробно разъясняется, какую кучу документов нужно организации собрать для подтверждения обоснованности затрат на мобильную связь.

 Примечание

 В деле подтверждения производственного характера "мобильных" расходов дошло до того, что налогоплательщики решили задать вопрос: не нужно ли вести стенограмму телефонных переговоров? И к счастью, налоговая служба разъяснила, что работники налоговых органов не могут требовать отчета о содержании разговоров  < 19 > .

Для того чтобы удовлетворить налоговиков, работнику придется сделать отчет о производственной необходимости произведенных в течение месяца звонков. Сразу предупредим: составление отчета может выбить из колеи работника на день или два. Каждому звонку (каждой сумме в расшифровке оператора) нужно дать обоснование - кому он звонил (например, 27.02.2007 в 17.00 в течение 27 секунд - представителю контрагента ООО "ДАР" по вопросу заключения договора). Разумеется, если работник ежедневно делает по 20 - 30 звонков, на составление такого отчета за целый месяц ему может потребоваться не только довольно много времени, но и масса усилий. Ведь сложно вспомнить, кому и зачем каждый из нас звонил 20 - 30 дней назад. Так что вывод можно сделать такой: желательно выдавать мобильники только работникам с хорошей памятью - иначе налоговики не увидят столь важный для них отчет.

" Внимание!  По мнению налоговиков, работники должны составлять ежемесячные отчеты о произведенных звонках с мобильных телефонов.

Что же еще нужно сделать организации для того, чтобы подтвердить производственный характер разговоров своих работников? Налоговики думали-думали и придумали. Одного отчета работника с заверениями о том, что разговор носил служебный характер, как-то маловато. Надо еще следить за тем, чтобы телефонные номера, по которым работник звонил со своего мобильного телефона, встречались в деловой документации: переписке, договорах, актах и т.п. Ну а если в деловой документации не встречается номер, по которому звонил работник (а такое может быть, если он звонил не в офис, а непосредственно на мобильный телефон работника организации-контрагента), то налоговики не успокаиваются: они советуют составить еще один дополнительный документ - "Распоряжение руководителя (служебное задание) сделать звонки по данному номеру телефона с указанием их цели" <20>. Сами понимаете, что если издавать на каждый звонок распоряжение руководителя, то времени для работы ни у кого практически не останется.

Но есть и хорошие новости. После ожесточенных дебатов налоговиков и простых налогоплательщиков Минфин России все-таки разрешил наравне с оплатой звонков, сделанных в рабочее время, включать в расходы (как для целей налогообложения, так и для целей бухучета) оплату звонков, которые сделаны в нерабочее время, во время отпуска работника или в выходные дни <21>. Но такие расходы тоже нужно подтверждать полным пакетом документов, который жаждут увидеть налоговики.

 Примечание

 Сейчас работники Управления налогообложения прибыли ФНС России смягчили свои требования в отношении подтверждения производственного характера услуг сотовой связи. По крайней мере, теперь они дают устные разъяснения, что детализированный счет оператора сотовой связи нужен, однако в этом счете вовсе не требуется расшифровки всех звонков. Под детализацией счета предлагается понимать общую разбивку счета по видам услуг (например, абонентская плата - 400 руб., роуминг - 200 руб., плата за SMS-сообщения - 300 руб.). Такой счет подтверждает, что услуги были реально оказаны организации сотовым оператором. Жаль только, что пока нет официального подтверждения данной позиции.

Когда производственная необходимость расходов на телефонные разговоры подтверждена, можно включать их в расходы как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Организации, применяющие кассовый метод, для целей налогообложения признают затраты на услуги связи после их оплаты <22>.

Если доходы и расходы определяются по методу начисления, датой признания расходов будет день предъявления расчетных документов (то есть день выписки счета оператором связи) <23>.

Во избежание разниц между бухгалтерским и налоговым учетом расходы на услуги связи в бухучете лучше отражать в том же месяце, что и в налоговом учете.

Сумма гарантийного взноса учитывается в бухучете на счетах учета расчетов (счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"). В налоговом учете сумма гарантийного взноса, перечисленная оператору связи, тоже не относится к расходам <24>.

     
   ————————————————————————————————
   

<18> Письмо УФНС России по г. Москве от 20.09.2006 N 20-12/83834; Письма Минфина России от 23.05.2005 N 03-03-01-04/1/275, от 07.12.2005 N 03-03-04/1/418.

<19> Письмо МНС России от 22.05.2000 N ВГ-9-02/174.

<20> Письмо УФНС России по г. Москве от 09.02.2005 N 20-12/8153.

<21> Письмо Минфина России от 07.12.2005 N 03-03-04/1/418; Постановление ФАС Московского округа от 31.05.2006 N КА-А41/4511-06.

<22> Пункт 3 ст. 273 НК РФ.

<23> Подпункт 3 п. 7 ст. 272 НК РФ; Письмо МНС России от 13.09.2004 N 02-4-08/275; Письмо Минфина России от 12.02.2004 N 04-02-05/1/12.

<24> Пункт 32 ст. 270 НК РФ.

К

арты экспресс-оплаты

Приобретение организацией карт экспресс-оплаты - не самый простой способ для включения затрат на телефонную связь в расходы для целей налогообложения. Часто налоговики не признают такие расходы и организации приходится обращаться в суд.

Получение услуг связи не может подтверждаться картами экспресс-оплаты <25>. Для этого нужны детализированный отчет оператора сотовой связи и другие документы.

При активации карты ее номинальная стоимость отражается на лицевом счете абонента, то есть учитывается организацией как аванс оператору связи либо (если есть задолженность по счету) как оплата уже оказанных услуг. Таким образом, в расходы для целей налогообложения в качестве расходов на услуги связи можно включить только номинальную стоимость карты (при условии, что она активирована и полностью израсходована на дату оплаты разговоров или других услуг связи).

Но цена продажи карт экспресс-оплаты обычно выше их номинальной стоимости (непосредственно стоимости услуг связи). Разницу между продажной ценой карты и ее номиналом налоговики не разрешают учитывать как затраты на услуги связи. Поэтому предупредите своих работников, чтобы они по возможности не покупали карты экспресс-оплаты.

     
   ————————————————————————————————
   

<25> Письмо Минфина России от 26.01.2006 N 03-03-04/1/61.

Л

ичные звонки работников

Расходы организации на оплату личных разговоров работников можно рассматривать как ущерб, причиненный организации. Такие расходы должны компенсироваться (возмещаться) организации работником <26>.

Работник сам может возместить сумму, затраченную организацией на его личные переговоры <27>. Для этого он может внести деньги в кассу организации (при этом не нужно применение ККТ, поскольку никакой услуги работнику организация не оказывает <28>) либо согласиться с удержанием сумм, затраченных на личные переговоры, из своей зарплаты. Это может быть сделано в форме письменного заявления о том, что работник не возражает против таких удержаний. Если же в организации разработаны правила пользования мобильной связью, из которых явно следует, что личные переговоры оплачиваются за счет работника, то для удержаний достаточно подписи работника, подтверждающей, что он ознакомлен и согласен с этими правилами (обычно с работников собирают подписи до того, как они получат от организации телефон или SIM-карту).

В случае несогласия работника возместить расходы на личные звонки организация может сама взыскать сумму ущерба, если он не превышает среднего заработка работника. Если же сумма ущерба больше среднего заработка (что маловероятно), то придется обращаться в суд <29>.

Сумму возмещения затрат Минфин России рекомендует организации включать в доходы от реализации. После того как расходы на личные переговоры будут компенсированы работником, в расходы можно будет включить стоимость "личных" звонков, оплаченных оператору <30>.

Однако можно отразить данную операцию по-другому - как "транзитную". При этом суммы возмещения затрат на личные переговоры не учитываются в доходах, а суммы затрат на такие переговоры не учитываются в расходах. Именно такой подход применяется в бухгалтерском учете: стоимость личных разговоров отражается на счете 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" <31>.

Такое отражение операции по возмещению работником стоимости личных звонков более соответствует ее экономическому содержанию. А на налоги никак не влияет.

НДС по расходам на услуги связи может приниматься к вычету в сумме, соответствующей стоимости услуг связи, носящих производственный характер. НДС со стоимости личных звонков работников к вычету нельзя принимать. Ведь к вычету принимается только НДС по товарам (работам, услугам), которые приобретаются для операций, признаваемых объектами обложения НДС <32>.

Пример.

Бухгалтерский и налоговый учет расходов на телефонные разговоры работников

Условие

В правилах пользования мобильной связью ООО "Ромашка" указано, что работники, за которыми закреплены абонентские номера с повременной системой оплаты, личные разговоры оплачивают за свой счет. Стоимость личных звонков удерживается из зарплаты работников.

5 марта ООО "Ромашка" получило от оператора связи детализированный отчет о звонках, сделанных за февраль с телефонного номера, закрепленного за менеджером Т.П. Смирновым (тариф повременный).

Стоимость услуг связи за февраль составила 590 руб. (500 руб. - стоимость услуг, 90 руб. - НДС). Услуги связи за февраль оплачены сотовому оператору 7 марта.

Сумма расходов на телефонные разговоры, носящие производственный характер (что подтверждено детализированной расшифровкой сотового оператора и отчетом работника), составила 472 руб. (400 руб. - сумма расходов на связь, 72 руб. - НДС).

Сумма расходов на личные телефонные разговоры составила 118 руб. (100 руб. - сумма расходов на связь, 18 руб. - НДС). Данная сумма удержана из зарплаты Смирнова.

Решение

     
   ————————————————————————T—————T—————T——————T—————————————————————¬
   |Содержание операции    |Дт   |Кт   |Сумма |Пояснения            |
   +———————————————————————+—————+—————+——————+—————————————————————+
   |            На дату составления счета за услуги связи           |
   +———————————————————————T—————T—————T——————T—————————————————————+
   |Отражены затраты на    |26   |60   |   400|Проводки сделаны на  |
   |услуги связи           |     |     |      |основании            |
   |производственного      |     |     |      |детализированного    |
   |характера              |     |     |      |счета оператора      |
   +———————————————————————+—————+—————+——————+связи, а также отчета|
   |Отражена задолженность |73   |60   |   118|работника о          |
   |работника за           |     |     |      |телефонных звонках за|
   |непроизводственные     |     |     |      |февраль 2007 г.      |
   |звонки (с учетом НДС)  |     |     |      |Для целей            |
   +———————————————————————+—————+—————+——————+налогообложения      |
   |Доля за личные звонки  |70   |73   |   118|прибыли в расходах   |
   |удержана из зарплаты   |     |     |      |учтены затраты на    |
   |работника              |     |     |      |мобильную связь в    |
   |                       |     |     |      |сумме 400 руб.       |
   |                       |     |     |      |Разниц между         |
   |                       |     |     |      |бухгалтерским и      |
   |                       |     |     |      |налоговым учетом не  |
   |                       |     |     |      |возникает            |
   +———————————————————————+—————+—————+——————+—————————————————————+
   |Отражен НДС по затратам|19   |60   |    72|На основании счета—  |
   |на услуги связи        |     |     |      |фактуры,             |
   |производственного      |     |     |      |выставленного        |
   |характера              |     |     |      |оператором связи,    |
   |                       |     |     |      |бухгалтер            |
   |                       |     |     |      |рассчитывает сумму   |
   |                       |     |     |      |НДС, относящуюся к   |
   |                       |     |     |      |служебным звонкам    |
   +———————————————————————+—————+—————+——————+—————————————————————+
   |НДС по затратам на     |68   |19   |    72|Эта сумма принимается|
   |услуги связи           |     |     |      |к вычету.            |
   |производственного      |     |     |      |Сумма НДС по личным  |
   |характера принят к     |     |     |      |звонкам работника к  |
   |вычету                 |     |     |      |вычету не            |
   |                       |     |     |      |принимается. Ее      |
   |                       |     |     |      |вместе со стоимостью |
   |                       |     |     |      |самих личных         |
   |                       |     |     |      |разговоров           |
   |                       |     |     |      |компенсирует работник|
   +———————————————————————+—————+—————+——————+—————————————————————+
   |              На дату оплаты счета за услуги связи              |
   +———————————————————————T—————T—————T——————T—————————————————————+
   |Оплачены услуги связи  |60   |51   |   590|Платежное поручение  |
   |                       |     |     |      |составляется на всю  |
   |                       |     |     |      |сумму оказанных услуг|
   |                       |     |     |      |связи                |
   L———————————————————————+—————+—————+——————+——————————————————————
   

Если же организация не требует от работника компенсации затрат на его личные мобильные разговоры, то есть оплачивает их за счет собственной прибыли, стоимость таких разговоров должна учитываться как доход работника <33>. И, следовательно, с нее надо начислить НДФЛ по ставке 13% <34>.

ЕСН со стоимости личных телефонных разговоров работников не надо начислять <35>, поскольку эти расходы не учитываются в целях налогообложения прибыли. Также на стоимость таких разговоров не надо начислять взносы на обязательное пенсионное страхование, так как по этим взносам налоговая база определяется в порядке, аналогичном порядку определения налоговой базы по ЕСН <36>.

Взносами на страхование от несчастных случаев на производстве оплата личных звонков работников не облагается, поскольку такие выплаты не подпадают под понятие "оплата труда" <37>.

     
   ————————————————————————————————
   

<26> Статья 232 ТК РФ.

<27> Часть 4 ст. 248 ТК РФ.

<28> Пункт 1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт".

<29> Статья 248 ТК РФ.

<30> Письмо Минфина России от 27.07.2006 N 03-03-04/3/15.

<31> Инструкция по применению Плана счетов.

<32> Статьи 171, 172 НК РФ.

<33> Пункт 1 ст. 210, пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ.

<34> Пункт 3 ст. 210, ст. 209, п. 1 ст. 224 НК РФ.

<35> Пункт 3 ст. 236 НК РФ.

<36> Пункт 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

<37> Пункт 1 ст. 5 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"; п. 3 Правил, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184; Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 01.04.2005 N А43-20167/2004-31-834.

Л

имит для работников

В некоторых организациях работникам выдают телефоны, но при этом устанавливают лимит расходов на оплату услуг сотовой связи. Например, 300 руб. в месяц за разговоры оплачивает компания, а все, что сверх, - работник. Конечно, организация (выступающая в качестве абонента) сначала оплатит все счета сотовой компании сама, но потом работник должен оплатить фирме сверхлимитные расходы на связь.

Установление лимита позволяет организации планировать свои расходы, однако оно может быть невыгодно с точки зрения налогообложения. Дело в том, что для целей налогообложения прибыли подобный лимит (по мнению работников Минфина России) является дополнительным ограничением для учета расходов на услуги связи <38>. То есть если стоимость служебных разговоров работника за месяц будет больше установленного лимита, то для целей налогообложения можно будет принять не всю эту стоимость, а лишь сумму в установленном лимите.

Если стоимость служебных разговоров будет меньше лимита, установленного организацией работнику, то в расходах для целей налогообложения будет учтена только стоимость этих служебных разговоров. Причем документы, которые организация должна собрать для подтверждения экономической обоснованности данных расходов, точно такие же, как и в случае, если такого лимита нет (договор с сотовым оператором, детализированные счета, отчеты работников о звонках за месяц и т.д.).

Личные разговоры работника, стоимость которых не превышает выделенный работнику лимит на связь, организация оплачивает за свой счет, не включая их в расходы для целей налогообложения.

Как видим, позиция Минфина России спорная. Ведь если производственный характер расходов подтвержден, то на установленный организацией лимит расходов можно не обращать внимания.

Тем не менее, учитывая позицию финансового ведомства, рекомендуем организациям быть поаккуратней с формулировками, устанавливающими работникам лимиты расходов на мобильную связь.

Лучше всего (если уж организация решила установить такой лимит) прописать во внутренних документах, что служебные разговоры оплачиваются организацией в полном объеме - при условии подтверждения их производственного характера, а разговоры личного характера организация оплачивает только в пределах лимита (который устанавливается в целом на служебные и личные разговоры работника).

Таким образом, если служебных разговоров будет много (и их стоимость будет равна установленному работнику лимиту или выше такого лимита), то все личные разговоры работник должен будет оплатить самостоятельно. Если же стоимость служебных разговоров не превысит установленный лимит, то часть личных разговоров работнику оплатит организация (не включая такие затраты в расходы для целей налогообложения), а часть личных разговоров (если работником превышен установленный ему лимит на мобильную связь) работник оплатит сам.

Сверхлимитные расходы на личные разговоры организация может удержать из зарплаты работника, либо он может сам внести деньги в кассу организации.

     
   ————————————————————————————————
   

<38> Письмо Минфина России от 27.07.2006 N 03-03-04/3/15.

Д

оговор на оказание услуг связи заключен от имени работника

Служебные разговоры работник может вести с телефонного номера, который зарегистрирован на него (то есть работник выступает в качестве абонента в договоре с сотовой компанией на оказание услуг связи).

Посмотрим, как можно возместить работнику "рабочие" разговоры с его мобильного телефона и включить это возмещение в расходы для целей налогообложения.

Для этого, во-первых, в организации должна быть копия договора с сотовой компанией об оказании услуг связи.

Во-вторых, нужны копии документов (или их оригиналы), подтверждающие расходы, понесенные работником при использовании имущества в служебных целях (детализированный отчет оператора сотовой связи, выписанный на имя работника, с расшифровкой исходящих звонков и стоимостью каждого разговора).

В-третьих, нужен отчет работника о звонках служебного характера с указанием контрагентов, с которыми он связывался по личному мобильному телефону. Эти телефоны должны встречаться в других документах организации (деловой переписке, договорах и т.д.).

При соблюдении всех этих условий организация может рассчитывать на то, что налоговая инспекция признает расходами суммы возмещения (компенсации) работнику служебных звонков <39>.

Причем организация должна компенсировать работнику все его расходы производственного характера, включая уплаченную оператору сумму НДС за телефонные разговоры. Разумеется, этот НДС выделить и принять к вычету не удастся.

Компенсация выплачивается на основании заявления работника с приложением отчета о проделанных служебных звонках и приказа руководителя организации.

Сумма компенсации не облагается НДФЛ, ЕСН, также на эту сумму не начисляются взносы на обязательное пенсионное страхование и отчисления на страхование от несчастных случаев на производстве <40>.

Если же нет документов, подтверждающих производственный характер разговоров работника по личному мобильному телефону, то выплаченная организацией компенсация не учитывается для целей налогообложения прибыли.

Расчеты по компенсации работнику стоимости телефонных переговоров отражаются в бухгалтерском учете с применением счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям".

Пример.

Учет возмещения работнику стоимости служебных переговоров

Условие

ООО "Ромашка" в соответствии с соглашением компенсирует менеджеру А.А. Рыбникову стоимость служебных телефонных переговоров с личного мобильного телефона.

По детализированному счету оператора связи стоимость служебных разговоров за январь 2007 г. составила 708 руб. (в том числе НДС - 108 руб.). Производственная необходимость разговоров подтверждена отчетом работника.

Решение

     
   ————————————————————————T—————T—————T——————T—————————————————————¬
   |Содержание операции    |Дт   |Кт   |Сумма |Пояснения            |
   +———————————————————————+—————+—————+——————+—————————————————————+
   |Бухгалтерские записи на дату представления работником заявления |
   |               о возмещении служебных телефонных переговоров    |
   +———————————————————————T—————T—————T——————T—————————————————————+
   |Отражена стоимость     |26   |73—3 |   708|Запись делается на   |
   |служебных телефонных   |     |     |      |основании приказа    |
   |переговоров с личного  |     |     |      |руководителя, отчета |
   |телефона работника за  |     |     |      |работника и          |
   |январь                 |     |     |      |детализированного    |
   |                       |     |     |      |счета оператора      |
   |                       |     |     |      |связи.               |
   |                       |     |     |      |Производственный     |
   |                       |     |     |      |характер разговоров  |
   |                       |     |     |      |подтвержден, поэтому |
   |                       |     |     |      |вся сумма расходов   |
   |                       |     |     |      |учитывается для целей|
   |                       |     |     |      |налогообложения      |
   |                       |     |     |      |прибыли <41>.        |
   |                       |     |     |      |Расхождений между    |
   |                       |     |     |      |налоговым и          |
   |                       |     |     |      |бухгалтерским учетом |
   |                       |     |     |      |нет                  |
   +———————————————————————+—————+—————+——————+—————————————————————+
   |Компенсирована         |73—3 |50   |   708|Подтверждается       |
   |А.А. Рыбникову         |     |     |      |расходным кассовым   |
   |стоимость служебных    |     |     |      |ордером, приказом    |
   |телефонных переговоров |     |     |      |руководителя и       |
   |                       |     |     |      |заявлением работника |
   L———————————————————————+—————+—————+——————+——————————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<39> Письмо УФНС России по г. Москве от 20.09.2006 N 20-12/83834. <40> Пункт 3 ст. 217, пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ; п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ. <41> Пункт 49 ст. 264 НК РФ. Л.А.Елина Экономист-бухгалтер Подписано в печать 30.03.2007 ————