"Главная книга", 2007, N 7

СОБСТВЕННИКАМ - ДИВИДЕНДЫ, БЮДЖЕТУ - НАЛОГИ

(Кому и как заплатить налоги при направлении прибыли

на дивиденды)

Весной, после подсчета прибыли, компании начинают выплачивать дивиденды по итогам минувшего года. И, даже если вы выплачиваете дивиденды своим акционерам (участникам) каждый год и делаете это уже "с закрытыми глазами", все равно всегда найдутся такие нюансы в порядке расчета налогов с дивидендов, на которые стоит обратить внимание. Налоговое законодательство ежегодно меняется, постоянно выходят новые разъяснения Минфина и ФНС, иллюстрирующие отношение контролирующих органов к спорным вопросам исчисления и уплаты налогов.

Ч

то такое дивиденды

Прежде чем рассказывать о налогообложении дивидендов, важно определить, что является дивидендами для целей налогообложения. Ведь к дивидендам, в отличие от иного дохода, выплачиваемого участникам (акционерам), применяется льготный порядок налогообложения (в частности, пониженные ставки).

Итак, Налоговый кодекс определяет, что

дивиденды

- это доход, выплачиваемый акционерам (участникам) организации, который удовлетворяет следующим условиям <1>:

- источником выплаты дохода является прибыль, остающаяся после налогообложения;

- доход выплачивается пропорционально долям акционеров (участников) в уставном капитале организации.

Исходя из этого определения, Минфин делает вывод, что не являются дивидендами выплаты акционерам (участникам):

- непропорционально их долям в уставном капитале <2>. Судебная практика в этом случае показывает следующее. Если прибыль распределена между участниками непропорционально их долям и при этом такой порядок выплаты дивидендов не закреплен в уставе общества, то с сумм, выплаченных сверх дивидендов, пропорциональных доле в уставном капитале общества, нужно уплатить налог по другой ставке. В частности, с выплат физическим лицам следует удержать налог по ставке 13% <3>;

- при отсутствии чистой прибыли по итогам прошедшего года <4>. Однако судебная практика и некоторые территориальные налоговые органы допускают выплату дивидендов за счет нераспределенной прибыли прошлых лет при отсутствии чистой прибыли по итогам отчетного года <5>.

" Внимание!  Если выплачиваемый собственникам общества доход не удовлетворяет понятию "дивиденды", то налог с дохода нельзя исчислить по пониженным (льготным) ставкам.

Кроме того, в самом Налоговом кодексе прямо указано, что не являются дивидендами такие выплаты акционерам (участникам), как <6>:

- выплаты при ликвидации организации в пределах взносов участников (акционеров) в уставный капитал организации;

- выплаты в виде передачи акционерам акций этой же организации в собственность;

- выплаты организациям, являющимся некоммерческими, на ведение их основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской, если такие некоммерческие организации являются единственными учредителями организации, производящей выплаты.

Еще одно условие для признания дохода, выплачиваемого участникам (акционерам), дивидендами - это

наличие решения о выплате дивидендов

(в ООО - решения о распределении прибыли между участниками), которое может быть принято только общим собранием акционеров (участников) общества <7>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Пункт 1 ст. 43 НК РФ.

<2> Пункт 2 ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"; Письма Минфина России от 30.01.2006 N 03-03-04/1/65, от 11.11.2005 N 03-05-01-04/353.

<3> Постановление ФАС СЗО от 12.01.2006 N А44-2409/2005-7.

<4> Письмо Минфина России от 14.10.2005 N 03-03-04/1/276.

<5> Постановление ФАС ВСО от 11.08.2005 N А33-26614/04-С3-Ф02-3800/05-С1; Письмо УФНС России по г. Москве от 14.11.2006 N 20-12/100249.

<6> Пункт 2 ст. 43 НК РФ.

<7> Пункт 1 ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ; п. 3 ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ.

К

то платит налоги с дивидендов

Налог с дивидендов

всегда исчисляет, удерживает и перечисляет в бюджет организация, выплачивающая дивиденды

(источник выплаты дохода), независимо от того, какую систему налогообложения она применяет. В любом случае она выступает в качестве налогового агента <8>. Исключение составляет случай, когда дивиденды выплачиваются организациям - получателям дохода, применяющим УСНО или уплачивающим ЕСХН, и источник выплаты дохода уведомлен о применяемом ими спецрежиме <9>.

 Примечание

 Дивиденды, выплачиваемые организациям, уплачивающим ЕНВД, должны облагаться налогом на прибыль у источника выплаты. Ведь перечень видов деятельности, в отношении которых уплачивается ЕНВД, закрытый  < 10 >  и участие в капитале других организаций к "вмененным" видам деятельности не относится. Поэтому если вы выплачиваете дивиденды "вмененщикам", то вы должны исчислить и удержать налог на прибыль в общем порядке.

" Внимание!  Налог с дивидендов всегда платит организация, их выплачивающая (независимо от применяемого спецрежима), за исключением случая, когда дивиденды выплачиваются "упрощенцам" или "ЕСХНщикам".

Сам порядок исчисления и удержания налога зависит от категории получателя дивидендов (является ли участник (акционер) физическим или юридическим лицом, является ли он резидентом или нерезидентом, какой режим налогообложения применяет участник (акционер), если он является юридическим лицом). Проиллюстрируем это схемой.

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |      Источник выплаты дивидендов — любая российская организация      |
   |             независимо от применяемого налогового режима             |
   L———————————————————T———————————————————————————————————————T———————————
   

\¦/ \¦/

     
   ————————————————————+——————————————————————————¬————————————+——————————¬
   |   Получатель дивидендов — юридическое лицо   ||      Получатель      |
   |————————————¬————————————————————————————————¬||     дивидендов —     |
   ||           ||     Российская организация    |||    физическое лицо   |
   ||           ||—————————————¬————————————————¬|||—————————¬———————————¬|
   ||           ||| применяющая||               |||||        ||          ||
   ||           |||  УСНО либо ||  применяющая  |||||        ||          ||
   ||Иностранная|||уплачивающая||  общий режим  |||||        ||          ||
   ||организация||| ЕСХН (в том||налогообложения|||||Резидент||Нерезидент||
   ||           |||    числе   ||  либо только  |||||   РФ   ||    РФ    ||
   ||           ||| совмещающая||  уплачивающая |||||        ||          ||
   ||           |||  УСНО или  ||      ЕНВД     |||||        ||          ||
   ||           |||ЕСХН с ЕНВД)||               |||||        ||          ||
   ||           ||L————————T————L————————T———————||||        ||          ||
   |L—————T——————L—————————+—————————————+————————||L————T————L————T——————|
   L——————+————————————————+—————————————+—————————L—————+—————————+———————
   

¦ ¦ ¦ ------ ¦

\¦/ \¦/ \¦/ \¦/ \¦/

     
   ———————+—————————¬  ————+———————¬  ———+——————————+—¬  ——————————+——————¬
   | Налог по ставке|  |   Налог   |  |Налог по ставке|  | Налог по ставке|
   |15% удерживает и|  | уплачивает|  |9% удерживает и|  |30% удерживает и|
   |  перечисляет в |  | получатель|  | перечисляет в |  |  перечисляет в |
   | бюджет источник|  | дивидендов|  |бюджет источник|  | бюджет источник|
   |     выплаты    |  |(вариант 2)|  |    выплаты    |  |     выплаты    |
   |   дивидендов   |  |           |  |   дивидендов  |  |   дивидендов   |
   |   (вариант 1)  |  |           |  |  (вариант 3)  |  |   (вариант 4)  |
   L—————————————————  L————————————  L————————————————  L—————————————————
   

Если среди собственников есть физические лица или организации, применяющие налоговые спецрежимы, то советуем подготовить для них памятку о том, кто и в каком размере должен уплатить налог с дивидендов - источник выплаты дохода или получатель дивидендов. Это поможет акционерам (участникам) общества понять, почему сумма полученных ими дивидендов меньше объявленной. Если же сумма полученных ими дивидендов будет равна объявленной, то они будут знать, что уплату налога с дивидендов они должны произвести самостоятельно.

     
   ————————————————————————————————
   

<8> Пункт 1 ст. 346.1, п. 5 ст. 346.11, п. п. 4, 7 ст. 346.26 НК РФ.

<9> Пункт 2 ст. 214, п. п. 2, 3 ст. 275, п. 4 ст. 346.1, п. 5 ст. 346.11 НК РФ; Письмо Минфина России от 16.05.2005 N 03-03-02-04/1/121.

<10> Пункт 2 ст. 346.26 НК РФ.

В

ариант 1: получатель дивидендов - иностранная организация

При выплате дивидендов иностранцам вы должны удержать и перечислить налог в бюджет. Сумма удерживаемого налога в общем случае определяется следующим образом <11>:

     
   ———————————————————————————¬   ———————————————————————————¬
   |     Налог, подлежащий    |   |    Сумма выплачиваемых   |
   |удержанию и перечислению в| = |  иностранной организации | x 15%.
   |          бюджет          |   |        дивидендов        |
   L———————————————————————————   L———————————————————————————
   

Вместе с тем нужно применить

пониженную ставку налога

, если выполняются два условия <12>:

- действует соглашение об избежании двойного налогообложения между РФ и страной постоянного местонахождения иностранной организации, предусматривающее пониженную ставку налога;

- иностранная организация до выплаты дивидендов представила подтверждение постоянного местонахождения в произвольной форме, заверенное компетентным органом иностранного государства, указанным в международном договоре (чаще всего это министерство финансов или уполномоченный им представитель), и его перевод на русский язык.

" Внимание!  Если иностранная организация до выплаты ей дивидендов представила подтверждение постоянного местонахождения, то проверьте, действует ли соглашение об избежании двойного налогообложения между РФ и страной постоянного местонахождения этой иностранной организации.

В подтверждении должен быть указан конкретный календарный год, в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание, и он должен совпадать с периодом, за который причитаются дивиденды. Документ - подтверждение подлежит легализации, либо на нем должен быть проставлен апостиль <13>.

     
   ————————————————————————————————
   

<11> Статья 246, пп. 1 п. 1 ст. 309, п. 3 ст. 275, пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ.

<12> Статья 7, п. 3 ст. 310, ст. 312 НК РФ.

<13> Письмо Минфина России от 14.06.2005 N 03-08-02.

В

ариант 2: получатель дивидендов - "упрощенец"

или "ЕСХНщик"

В этом случае нужно выплатить дивиденды получателям в полном размере, не удерживая с них налог, поскольку его должен исчислить и перечислить в бюджет сам получатель дивидендов <14>. В то же время не удерживать налог можно, только если получатель дивидендов заблаговременно (до выплаты дивидендов) подтвердит применяемый налоговый режим. Так, если организация применяет УСНО, то она может подтвердить это копией уведомления о возможности применения УСНО (форма N 26.2-2 <15>), а если уплачивает ЕСХН - копией уведомления о возможности применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (форма N 26.1-2 <16>).

Причем Минфин считает, что копия такого уведомления должна быть нотариально заверена <17>. Но учитывая, что в Налоговом кодексе не определен перечень документов, подтверждающих факт применения в течение года определенного спецрежима, получатель дивидендов может подтвердить этот факт любым документом: направить вам письменное сообщение, удостоверенное уполномоченным лицом организации, представить копию титульного листа налоговой декларации по УСНО за период, предшествующий выплате дивидендов <17>.

Обратите внимание: если получатель дивидендов до выплаты ему дивидендов не подтвердил свой налоговый статус, то вы должны удержать с дивидендов налог по ставке 9% (как и с организаций, применяющих общий режим налогообложения (см. вариант 3)). Даже если впоследствии получатель дивидендов представит вам соответствующее уведомление, возвращать ему излишне удержанный налог уже не надо.

" Внимание!  "Упрощенцы" и "ЕСХНщики" платят налог с дивидендов сами.

А теперь немного отвлечемся от учета дивидендов у источника выплаты и расскажем, как заплатить налог "спецрежимникам", получившим дивиденды.

     
   ————————————————————————————————
   

<14> Пункты 2, 3 ст. 275 НК РФ; Письма Минфина России от 13.04.2005 N 03-03-02-04/1/97, от 20.12.2004 N 03-03-01-04/1/182; Письмо УФНС России по г. Москве от 25.08.2006 N 18-03/3/75122@.

<15> Утверждена Приказом МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495.

<16> Утверждена Приказом МНС России от 28.01.2004 N БГ-3-22/58.

<17> Письмо Минфина России от 20.12.2004 N 03-03-01-04/1/182.

К

ак заплатить налог "упрощенцам"

Полученные дивиденды в день получения их на расчетный счет нужно отразить в графе 4 "Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы" Книги доходов и расходов <18>, а по итогам квартала (года) - по строке 010 разд. 2 Декларации по налогу при УСНО <19>. То есть дивиденды включаются в общую массу полученных доходов, с них в общем порядке рассчитывается налог (при применении "доходной" УСНО - по ставке 6%, при применении "доходно-расходной" УСНО - по ставке 15% <20>), который перечисляется в бюджет в общие сроки по обычным для УСНО КБК.

Если же налог с дивидендов по ставке 9% <21> удержит все-таки источник выплаты дохода, то включать дивиденды в доходы "упрощенца" более не надо <22>. Их не нужно отражать в Книге доходов и расходов и в декларации. Конечно, "упрощенцы" на "доходной" УСНО могут подать в свою ИФНС заявление о возврате излишне удержанной и перечисленной налоговым агентом суммы налога на прибыль с доходов в виде дивидендов <23>. Однако процедура возврата в такой ситуации четко не прописана, поэтому с возвратом могут возникнуть сложности.

Аналогичный порядок уплаты налогов с дивидендов применяется организациями, совмещающими УСНО с уплатой ЕНВД. Для них доходы от участия в других организациях будут являться внереализационными доходами и с них надо будет уплатить налог при УСНО <24>.

" Внимание!  "Упрощенцам" с объектом "доходы за вычетом расходов" выгоднее, чтобы налог с дивидендов удержал источник выплаты по ставке 9%, чем платить налог самим по ставке 15%.

Кстати, организациям, применяющим УСНО с объектом налогообложения

"доходы за вычетом расходов"

, выгоднее, чтобы налог с дивидендов удержал источник выплаты дохода. Тогда к дивидендам будет применена ставка 9%, а не 15% <25>, и чистая сумма дивидендов получится больше.

А для того, чтобы налог с дивидендов удержала организация, выплачивающая дивиденды, нужно всего лишь не уведомить ее о том, что вы применяете "упрощенный" спецрежим.

     
   ————————————————————————————————
   

<18> Утверждена Приказом Минфина России от 30.12.2005 N 167н.

<19> Утверждена Приказом Минфина России от 17.01.2006 N 7н.

<20> Статья 346.20 НК РФ.

<21> Подпункт 1 п. 3 ст. 284 НК РФ.

<22> Пункт 1 ст. 346.15 НК РФ.

<23> Пункт 6 ст. 78 НК РФ.

<24> Пункт 1 ст. 250, п. 1 ст. 346.15 НК РФ.

<25> Пункт 2 ст. 346.20 НК РФ.

К

ак заплатить налог "ЕСХНщикам"

Организациям, уплачивающим ЕСХН, обязательно нужно заблаговременно уведомить организацию - источник выплаты дивидендов о применении спецрежима. Ведь им лучше самостоятельно уплатить налог с полученных дивидендов. Тогда сумма налога, исчисленная с дивидендов, будет меньше. Она рассчитывается по формуле <26>:

     
   ———————————————————————————¬   ————————————————————————————¬
   |Налог, подлежащий уплате в| = |Сумма полученных дивидендов| x 6%.
   |          бюджет          |   |                           |
   L———————————————————————————   L————————————————————————————
   

На дату получения дивидендов их нужно отразить в бухучете, а по окончании отчетного периода (года) - по строке 010 разд. 2 Налоговой декларации по ЕСХН <27>. Налог перечисляется в бюджет в общем порядке по обычному для "ЕСХНщиков" КБК.

     
   ————————————————————————————————
   

<26> Статья 346.8 НК РФ.

<27> Утверждена Приказом Минфина России от 28.03.2005 N 50н.

В

ариант 3: получатель дивидендов - либо организация,

применяющая общий режим (уплачивающая ЕНВД),

либо гражданин - резидент РФ

Расчет удерживаемого налога является в такой ситуации довольно трудоемким делом. Поэтому разделим порядок исчисления и удержания налога на несколько этапов.

Этап 1

. Определим налоговую базу по дивидендам <28>:

     
   ———————————¬   ——————————————¬   —————————————¬   —————————————¬
   |          |   | Общая сумма |   |            |   |    Сумма   |
   |          |   | дивидендов, |   |    Сумма   |   | дивидендов,|
   | Налоговая|   |  подлежащих |   | дивидендов,|   | подлежащих |
   |  база по |   |распределению|   | подлежащих |   |   выплате  |
   |дивидендам| = |    между    | — |   выплате  | — | физическим | —
   |          |   | акционерами |   | иностранным|   |   лицам —  |
   |          |   |(участниками)|   |организациям|   |нерезидентам|
   |          |   |             |   |            |   |     РФ     |
   L———————————   L——————————————   L—————————————   L—————————————
   

---------------¬ ¦ Сумма ¦ ¦ дивидендов, ¦ ¦ полученных ¦ - ¦ самой ¦ ¦организацией -¦ ¦ источником ¦ ¦ выплаты ¦ ¦ дивидендов ¦ L------------- ————

При расчете последнего показателя в формуле учтите следующее. Налоговая база уменьшается на сумму дивидендов за вычетом удержанного с них налога, то есть на сумму, фактически полученную на счет организации <29>. При этом в расчет принимаются суммы дивидендов, полученные с момента предыдущего распределения до момента настоящего распределения прибыли при условии, что ранее они не участвовали в расчете. Если к моменту выплаты дивидендов вы еще не получили причитающиеся дивиденды от других организаций, акционером (участником) которых вы являетесь, хотя они уже распределены общим собранием акционеров (участников), то вы сможете принять эти дивиденды в уменьшение налоговой базы в следующем отчетном (налоговом) периоде после их фактического получения.

 Для справки

" Налоговыми резидентами РФ  признаются граждане, фактически находящиеся на территории РФ не менее 183 дней в течение 12 следующих подряд месяцев  < 30 > . Дату прибытия в Россию можно определить по отметкам в миграционной карте (загранпаспорте)  < 31 > .

 Время нахождения в России не прерывается на периоды выезда за пределы страны для краткосрочного (менее 6 месяцев) лечения или обучения. Подтвердить лечение за границей можно, например, справкой медицинского учреждения, обучение - соответствующим договором с учебным заведением. Без дополнительной проверки можно считать резидентами РФ постоянно работающих граждан РФ.

Если налоговая база по дивидендам получится отрицательной, то обязанности платить налог нет, но и возмещение из бюджета не производится <32>.

Этап 2

. Если полученная на этапе 1 налоговая база положительна, то нужно поделить ее между российскими организациями - плательщиками налога на прибыль (а также плательщиками ЕНВД) и физическими лицами - резидентами РФ. Налоговая база по организациям рассчитывается так:

     
   ———————————————¬   ———————————¬   ———————————————¬
   |              |   |          |   |  Количество  |
   |Налоговая база|   |          |   |акций (долей),|
   | по российским|   |          |   | принадлежащих|
   |организациям —|   | Налоговая|   |  российским  |
   | плательщикам | = |  база по | x |организациям —| /
   |   налога на  |   |дивидендам|   | плательщикам |
   |   прибыль и  |   |          |   |   налога на  |
   | плательщикам |   |          |   |   прибыль и  |
   |     ЕНВД     |   |          |   | плательщикам |
   |              |   |          |   |     ЕНВД     |
   L———————————————   L———————————   L———————————————
   

---------------¬ ¦ Количество ¦ ¦акций (долей),¦ ¦ принадлежащих¦ ¦ российским ¦ / ¦ организациям,¦ ¦ а также ¦ ¦ физическим ¦ ¦ лицам - ¦ ¦ резидентам РФ¦ L------------- ————

Налог на прибыль организаций, подлежащий уплате в бюджет, определяется так <33>:

     
   —————————————————————¬   ——————————————————————————————————¬
   |                    |   |   Налоговая база по российским  |
   |  Налог на прибыль  | = |   организациям — плательщикам   | x 9%.
   |     организаций    |   | налога на прибыль и плательщикам|
   |                    |   |               ЕНВД              |
   L—————————————————————   L——————————————————————————————————
   

Далее определим налог на прибыль, подлежащий удержанию с каждой конкретной организации - плательщика налога на прибыль или плательщика ЕНВД:

     
   ————————————¬   ————————————¬   ——————————————¬   ———————————————¬
   |           |   |           |   |             |   |  Количество  |
   |           |   |           |   |             |   |акций (долей),|
   |   Налог   |   |           |   |  Количество |   | принадлежащих|
   |на прибыль,|   |   Налог   |   |    акций    |   |  акционерам  |
   | подлежащий| = | на прибыль| x |   (долей),  | / |(участникам) —|
   |удержанию с|   |организаций|   |принадлежащих|   | плательщикам |
   | конкретной|   |           |   |  конкретной |   |   налога на  |
   |организации|   |           |   | организации |   |   прибыль и  |
   |           |   |           |   |             |   | плательщикам |
   |           |   |           |   |             |   |     ЕНВД     |
   L————————————   L————————————   L——————————————   L———————————————
   

Этап 3

. Определяем налоговую базу по физическим лицам - резидентам РФ:

     
   ——————————————¬   ———————————¬   ——————————————¬   ——————————————¬
   |             |   |          |   |             |   |  Количество |
   |             |   |          |   |  Количество |   |    акций    |
   |  Налоговая  |   |          |   |    акций    |   |   (долей),  |
   |   база по   |   | Налоговая|   |   (долей),  |   |принадлежащих|
   |  физическим |   |  база по |   |принадлежащих|   |  российским |
   |   лицам —   | = |дивидендам| x |  физическим | / |организациям,|
   |резидентам РФ|   |          |   |   лицам —   |   |   а также   |
   |             |   |          |   |резидентам РФ|   |  физическим |
   |             |   |          |   |             |   |   лицам —   |
   |             |   |          |   |             |   |резидентам РФ|
   L——————————————   L———————————   L——————————————   L——————————————
   

НДФЛ, который надо уплатить в бюджет, рассчитывается следующим образом <34>:

     
   ————————————¬   ———————————————————————————————————————————¬
   |    НДФЛ   | = |   Налоговая база по физическим лицам —   | x 9%.
   |           |   |               резидентам РФ              |
   L————————————   L———————————————————————————————————————————
   

НДФЛ, подлежащий удержанию с каждого конкретного акционера (участника) - физического лица, рассчитывается следующим образом:

     
   ————————————¬   —————¬   ——————————————————¬   ——————————————————¬
   |           |   |    |   | Количество акций|   | Количество акций|
   |   НДФЛ,   |   |    |   |     (долей),    |   |     (долей),    |
   | подлежащий|   |    |   |  принадлежащих  |   |  принадлежащих  |
   |удержанию с|   |НДФЛ|   |   конкретному   |   |    акционерам   |
   |конкретного| = |    | x |    акционеру    | / |  (участникам) — |
   |физического|   |    |   |  (участнику) —  |   |физическим лицам,|
   |    лица   |   |    |   |физическому лицу,|   |    являющимся   |
   |           |   |    |   |   являющемуся   |   |  резидентами РФ |
   |           |   |    |   |  резидентом РФ  |   |                 |
   L————————————   L—————   L——————————————————   L——————————————————
   

Обратите внимание: никакие вычеты по НДФЛ участникам (акционерам) - физическим лицам не предоставляются <35>.

 Примечание

 При выплате дивидендов физическим лицам не важно, зарегистрировано ли физическое лицо в качестве индивидуального предпринимателя. В любом случае надо исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ с дивидендов  < 34 > , поскольку участие в организациях не является предпринимательской деятельностью  < 36 > , соответственно, акционер (участник) самостоятельно не уплачивает с таких доходов налоги.

     
   ————————————————————————————————
   

<28> Пункты 2, 3 ст. 275 НК РФ; п. п. 11.1 - 11.4 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утв. Приказом Минфина России от 07.02.2006 N 24н.

<29> Письмо Минфина России от 02.03.2006 N 03-03-04/1/179.

<30> Пункт 2 ст. 207 НК РФ.

<31> Подпункт 2 п. 3 ст. 13.1 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации".

<32> Пункт 2 ст. 275 НК РФ.

<33> Пункт 2 ст. 275, пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ.

<34> Пункт 2 ст. 214, п. 4 ст. 224 НК РФ.

<35> Пункт 3 ст. 275, п. 3 ст. 224, п. 4 ст. 210 НК РФ.

<36> Статья 2 ГК РФ.

В

ариант 4: получатель дивидендов - физическое лицо,

являющееся нерезидентом РФ

Удерживаемый налог исчисляется отдельно по каждому физическому лицу применительно к каждой выплате дивидендов. В общем случае он рассчитывается так <37>:

     
   ——————————————————————————¬   ————————————————————————————¬
   |    Налог, подлежащий    |   |    Сумма выплачиваемых    |
   | удержанию и перечислению| = |физическому лицу дивидендов| x 30%.
   |         в бюджет        |   |                           |
   L——————————————————————————   L————————————————————————————
   

Отметим следующие моменты. Во-первых, не предоставляются никакие вычеты по НДФЛ <35>. Во-вторых, между Россией и страной постоянного проживания акционера (участника) - нерезидента РФ может действовать соглашение об избежании двойного налогообложения. И Налоговый кодекс разрешает в этом случае применить пониженную ставку удерживаемого налога на дивиденды, если до выплаты дивидендов участник (акционер) представит вам следующие документы <38>:

- официальное подтверждение того, что он является резидентом государства, с которым РФ заключила действующий в течение соответствующего года договор об избежании двойного налогообложения;

- документ о полученном доходе и об уплате участником (акционером) налога за пределами РФ, подтвержденный налоговым органом соответствующего иностранного государства.

Как мы понимаем, участник (акционер) до выплаты дивидендов не сможет представить полный пакет необходимых документов (он сможет получить только подтверждение налогового резидентства), поэтому налог с дивидендов в любом случае вам придется удержать по ставке 30%.

Вместе с тем если в течение одного года после окончания того года, по результатам которого участник (акционер) претендует на применение пониженной ставки налога, он сможет получить второй указанный документ, то он вправе обратиться к вам с заявлением о возврате излишне удержанного с него налога. В этом случае вы должны вернуть ему налог. Для возврата налога из бюджета вы должны представить в свою ИФНС соответствующее заявление, приложив к нему справку по форме N 2-НДФЛ о выплаченном участнику (акционеру) доходе и удержанном с него налоге и пакет документов, полученный от иностранного участника (акционера) <39>.

Кроме того, участник (акционер) может самостоятельно обратиться в ИФНС по месту регистрации вашей организации для возврата или зачета удержанного с него налога. Это будет ему удобно, если у него имеются другие доходы, которые он должен задекларировать и с которых нужно уплатить НДФЛ. В налоговую ему надо предоставить тот же самый пакет документов.

     
   ————————————————————————————————
   

<37> Пункт 3 ст. 224 НК РФ.

<38> Пункт 2 ст. 232 НК РФ; Письмо Минфина России от 13.06.2006 N 03-08-05.

<39> Пункт 1 ст. 231, п. 2 ст. 232, ст. 78 НК РФ.

К

акую отчетность нужно составить и представить при выплате

дивидендов

О том, как рассчитать налог, мы рассказали. Теперь посмотрим, в какой отчетности он отражается. Так,

при

вариантах 1

и

3

по итогам отчетного (налогового) периода, в котором начислены дивиденды, независимо от применяемого вами налогового режима нужно представить в ИФНС Налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций <40> (в частности, подраздел 1.3 и лист 03 декларации). Что будет являться в этом случае отчетным периодом? Если ваша организация применяет общий режим налогообложения и уплачивает ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль исходя из фактически полученной прибыли, то 1 месяц, 2 месяца и т.д. Во всех остальных случаях (в том числе если вы применяете УСНО, уплачиваете ЕСХН либо ЕНВД) - I квартал, полугодие и 9 месяцев <41>.

" Внимание!  Декларацию по налогу на прибыль представляют все организации независимо от применяемого налогового режима, если при выплате дивидендов с них был удержан налог на прибыль.

Сроки представления декларации такие <42>:

- по итогам отчетного периода - не позднее 28-го числа следующего месяца;

- по итогам года - не позднее 28 марта.

В таком же порядке (то есть с тем же отчетным периодом и в те же сроки) нужно представить в ИФНС Налоговый расчет (информацию) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов <43> в случае, когда дивиденды выплачивались иностранным организациям

(вариант 1)

.

При

вариантах 3

и

4

выплаченные акционерам (участникам) - физическим лицам дивиденды надо отразить в Налоговых карточках по учету доходов и налога на доходы физических лиц (форма N 1-НДФЛ) <44>. Если дивиденды выплачивались резидентам РФ, то заполняется разд. 4 карточки, если нерезидентам РФ - разд. 3 карточки. По итогам года, в котором выплачивались дивиденды, не позднее 1 апреля надо представить в ИФНС Справки о доходах физического лица (форма N 2-НДФЛ) <45> на каждого участника (акционера) <46>.

     
   ————————————————————————————————
   

<40> Утверждена Приказом Минфина России от 07.02.2006 N 24н.

<41> Пункт 2 ст. 285, п. 1 ст. 289 НК РФ.

<42> Пункт 2 ст. 285, п. п. 1, 3, 4 ст. 289 НК РФ.

<43> Утвержден Приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286@.

<44> Утверждена Приказом МНС России от 31.10.2003 N БГ-3-04/583.

<45> Утверждена Приказом ФНС России от 13.10.2006 N САЭ-3-04/706@.

<46> Пункт 2 ст. 230 НК РФ.

К

ак перечислить налог в бюджет

Налог, удержанный с дивидендов, надо перечислить в бюджет в следующем порядке.

1. Если получатель дивидендов -

организация

, то налог должен быть перечислен в течение 10 дней со дня выплаты дивидендов организации <47> по КБК <48>:

- если получатель -

российская организация

- 18210101040011000110;

- если получатель -

иностранная организация

- 18210101050011000110.

2. Если получатель дивидендов -

физическое лицо

, то налог нужно перечислить в день выплаты дивидендов физическому лицу или получения в банке наличных денежных средств для выплаты дивидендов из кассы <49> по КБК <48>:

- если получатель -

резидент РФ

- 18210102010011000110;

- если получатель -

нерезидент РФ

- 18210102030011000110.

     
   ————————————————————————————————
   

<47> Пункт 5 ст. 286, п. 4 ст. 287 НК РФ.

<48> Приказ Минфина России от 08.12.2006 N 168н.

<49> Пункт 6 ст. 226 НК РФ.

О

тветственность за неперечисление налогов

Один вариант - когда при выплате дивидендов вы

вообще не удержали с них налог

(то есть перечислили дивиденды получателю полностью). Тогда с вашей организации не может быть взыскан сам налог, однако могут быть взысканы пени и штраф за неперечисление налога в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению <50>.

Совсем другой вариант - когда вы

удержали, но не перечислили налог

в бюджет. В этом случае с вашей организации могут быть взысканы и неперечисленный налог, и пени, а также штраф в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению <51>.

     
   ————————————————————————————————
   

<50> Статьи 75, 123 НК РФ; Постановление Президиума ВАС РФ от 16.05.2006 N 16058/05; п. 44 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5. <51> Статьи 45 - 47, 75, 123 НК РФ; Постановление Президиума ВАС РФ от 16.05.2006 N 16058/05. Е.М.Филимонова Аудитор Подписано в печать 30.03.2007 ————