"Налоги и налогообложение", 2007, N 3

К ВОПРОСУ О СОВЕРШЕНСТВОВАНИИ СИСТЕМЫ

УПРАВЛЕНИЯ НАЛОГООБЛОЖЕНИЕМ

Налоговая реформа, стартовавшая в России в начале 90-х годов прошлого века, идет уже полтора десятилетия. Проблемы избыточного налогового бремени постепенно уходят на второй план. Ключевым элементом управления налогообложением, требующим совершенствования, наряду с налоговым планированием и регулированием, на сегодняшний день становится налоговое администрирование и общий налоговый климат.

К сожалению, в последнее время мы наблюдаем четко обозначившуюся тенденцию к "скатыванию налогового контроля на формальные рельсы".

Нельзя не упомянуть в этой связи "набившую оскомину" ситуацию с оформлением счетов-фактур. Так, например, незначительные нарушения, допущенные при оформлении счета-фактуры, служат основанием для отказа в возмещения налога на добавленную стоимость. При этом выхолащивается вся сущность, положенная в основу исчисления данного налога, когда факт уплаты налога покупателем продавцу и перечисление последним этого налога в бюджет не означает права первого на зачет уплаченного НДС в бюджет.

Незначительное нарушение порядка оформления счета-фактуры ставится выше реальных фактов хозяйственной деятельности.

Налицо имеющий место "узаконенный произвол" фискальных органов, ставящих юридическую форму выше экономического содержания.

Сказать, что налоговые органы не отдают себе отчета в превалировании сущности над формой в хозяйственной практике, нельзя. Продвижение налогового контроля в направлении оспаривания недействительных сделок - яркое тому подтверждение. Разрешить данное противоречие в настоящее время призвана адекватная судебная практика, а в последующем - законодательное урегулирование данной проблемы.

Ссылки фискальных органов на растущие год от года объемы возмещения НДС из бюджета являются лишь проявлением неэффективности налоговой системы, выражающейся в невозможности выявления фактов незаконного возмещения из бюджета НДС. Но это отнюдь не означает, что за неэффективность фискальных органов должны расплачиваться добросовестные налогоплательщики!

Соблюдение единообразной формы заполнения счетов-фактур, предусмотренное ст. 169 НК РФ, могло бы решить введение электронных счетов-фактур.

Или, наконец, сложности в администрировании НДС, на которые так часто ссылаются представители налоговых органов, могли бы быть урегулированы с помощью изменения самого порядка исчисления налога, замены его налогом с оборота и т.д.

Еще одной иллюстрацией несовершенства налогового администрирования является невероятный объем документов, истребуемых налоговыми органами в рамках камеральных налоговых проверок, превращающий последние в выездные.

По нашему мнению, характер камеральных налоговых проверок, как собственно всех форм налогового контроля, должен носить в большей степени аналитический характер. Камеральная проверка по своей сути - это счетная проверка показателей налоговых деклараций, взаимоувязка различных показателей налоговой и бухгалтерской отчетности на предмет их соответствия, поиска и выявления причин отклонения размеров налоговых платежей, связанных как с изменением налогового законодательства, так и с изменением основных показателей финансово-хозяйственной деятельности, являющихся следствием изменения структуры затрат предприятия, сезонными колебаниями выручки, изменением профиля деятельности компании, появления новых видов деятельности и т.д. Для этого первичные учетные документы не нужны, этой цели в большей степени отвечают синтетические и аналитические бухгалтерские и налоговые регистры. Тотальное истребование всех первичных документов в ходе камеральных налоговых проверок, по нашему мнению, является не только незаконным, но и неэффективным инструментом налогового контроля в этой его части. Это, безусловно, задача выездных проверок.

Развитие информационно-аналитической составляющей налогового контроля оправданно еще и в плане решения проблемы построения эффективного, экономически обоснованного презумптивного (вмененного) налогообложения (одного из ключевых элементов механизма вывода экономики из тени). Тотальный же налоговый контроль отнюдь этому не способствует.

Для российской налоговой системы проблемы презумптивного налогообложения являются сверхактуальными, поскольку речь идет о большом количестве и значительном удельном весе вмененных налогов - это упрощенная система налогообложения; система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности; единый сельскохозяйственный налог; система налогообложения при выполнении соглашения о разделе продукции. В более широком смысле к вмененным можно отнести и применяемые в России налог на игорный бизнес, транспортный налог, налог на имущество физических лиц, ряд платежей за пользование природными ресурсами (например, НДПИ), таможенные пошлины.

Одними репрессивными мерами в отношении налогоплательщиков многого не добиться, необходимо создавать культуру отношений государства и бизнеса в налоговой сфере. В течение последних десятилетий в странах ЕС набирает силу тенденция рассмотрения деятельности налоговых органов не только и не столько как органов, выполняющих исключительно контрольно-надзорные функции, но оказывающих "услуги" налогоплательщикам. Эта тенденция выражается в стимулировании большей открытости и доступности деятельности налоговых органов и полноценного информирования налогоплательщиков. При этом одной из задач является выстраивание надежных рабочих отношений между налоговыми органами и налогоплательщиками с признанием общей задачи - своевременной, минимально бюрократизированной уплаты (сбора) налогов.

Особенно острой в настоящий момент нам представляется проблема совершенствования судебной системы в части, связанной с налогообложением, а именно:

- проблема интерпретации налогового законодательства в судах разного уровня;

- нагрузка на суды в связи с ростом объемов налоговых споров;

- проблема досудебного разрешения конфликтов между налогоплательщиками и налоговыми органами.

В механизме досудебного урегулирования споров необходимо четко прописать процедуры досудебного рассмотрения подобных дел между налоговыми органами и налогоплательщиками, что должно исключить потенциальный риск злоупотреблений со стороны налоговых органов и защитить права и интересы налогоплательщика.

Одним из альтернативных способов решения налоговых споров в западных странах является привлечение профессиональных посредников - медиаторов. Медиация определяется как форма посредничества в разрешении конфликтов, где нейтральный специалист-посредник (медиатор) руководит переговорами между сторонами с целью достижения на основании их текущих интересов согласованного обоюдоприемлемого и взаимовыгодного решения. Обычная форма разрешения споров - обращение в суд. Медиация - это разрешение спора без обращения в структуры, выносящие решения, обязательные для спорящих сторон <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Вахитов Р.Р. Процедура разрешения налоговых споров в Нидерландах // Налоговед. 2005. N 10.

На время процедуры стороны обязуются не инициировать судебных или административных дел, связанных с разрешаемым спором. По окончании процедуры медиации составляется протокол-соглашение, в котором указывается, по каким вопросам стороны достигли соглашения и какие вопросы будут рассматриваться в суде. По мнению ряда экспертов, досудебное урегулирование в отечественной практике нежизнеспособно, неравноправие сторон спора приводит к отсутствию стимула у сильной стороны пытаться "решить вопрос миром".

Актуальной, бесспорно, является и проблема трансфертного ценообразования: в сложившихся условиях жизненно важно установление понятных и прозрачных правил администрирования трансфертного ценообразования с тем, чтобы налогоплательщик, совершая сделку, четко представлял, каким образом он будет платить налоги.

Возможно, в ситуациях неопределенности, сопряженных со значительными налоговыми рисками, следует идти по пути Запада, где допускаются так называемые фискальные рескрипты. То есть, если налогоплательщик собирается применить какую-то схему, он может обратиться к налоговому органу и получить от него письменный ответ. В нашем Налоговом кодексе этот правовой механизм пока четко не прописан. Правда, ст. 111 НК РФ называет среди обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, а следовательно, и исключающих, на основании ст. 109 НК РФ привлечение последнего к ответственности за совершение налогового правонарушения, - выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросу применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным органом в пределах их компетенции.

По-прежнему остаются неразрешенными проблемы снижения жесткой административной нагрузки на налогоплательщика, увеличения размера вмененных налоговых издержек, выражающегося в росте объема отчетности, усложнении системы учета финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, увеличении объема контрольных мероприятий, проводимых государственными органами в отношении налогоплательщиков. На наш взгляд, для решения этой проблемы также необходима четкая регламентация всех налоговых процедур.

Что касается собственно налоговой нагрузки, в центре обсуждения сегодня находятся вопросы снижения ставки НДС (до 16 или даже и до 13%), его возможной замены налогом с продаж, снижения ставки ЕСН, дифференциации ставки НДПИ, реформирования подоходного и земельного налогов. Широко обсуждается в настоящее время необходимость реформы НДФЛ, суть которой сводится к перечислению компанией налога множеством платежных поручений по месту жительства каждого сотрудника. В настоящий момент предприятие уплачивает налог по месту своего нахождения (месту государственной регистрации) и по месту нахождения каждого из обособленных подразделений. Цель данного предложения - привести в соответствие налоговые базы отдельных муниципальных образований реальному положению дел, а именно месту фактического проживания граждан - наемных работников. Безусловно, эта методика приведет к дополнительному усложнению работы налогоплательщиков. Соглашаясь с необходимостью выравнивания налоговых возможностей муниципалитетов, ряд специалистов предлагает налог с зарплаты жителей любого муниципалитета идентифицировать по сведениям, которые предприятия ежегодно сдают в ИФНС (форма 2-НДФЛ). Разделив этот налог на весь начисленный в области, легко вычислить норматив распределения, используемый казначейством для разбивки платежей. В этом случае у организаций лишних обязанностей не возникает. Это главный положительный аспект метода. Есть и минусы, например продолжительность обработки сведений (данные о доходах за 2005 г. можно полностью использовать лишь в 2007 г.).

Отличительной чертой реформирования налогового регулирования является, бесспорно, его крайняя непоследовательность. Так, критику со стороны местных властей вызывают новые правила зачисления налога на прибыль для компаний с несколькими подразделениями в одном регионе. С 2006 г. этим организациям разрешено выбрать одно подразделение, по месту нахождению которого и будет перечисляться налог (п. 2 ст. 288 НК РФ). В этом случае другие муниципальные образования лишаются значительной части налоговых доходов. Нередко высказываются мнения в поддержку отмены поправок в ст. 288 НК РФ. Подобная непоследовательность и непродуманность налогового реформирования вызывает недоумение.

Следующее изменение: земельный налог начиная с 2006 г. исчисляется от кадастровой стоимости земли, а она не везде определена. Региональные законодатели, так часто сетующие на дефицитность региональных и местных бюджетов, вынужденно приняли эти новшества. Все чаще высказывается точка зрения <2> о необходимости увеличения ставок налога (льготной - с 0,3 до 0,5, общей - с 1,5 до 2%), незначительность которых провозглашалась основным элементом реформирования земельного налога.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Родионов А. Налоговые новшества. То в жар, то в холод // Двойная запись. 2005. N 11. Что же касается вектора дальнейшего развития налоговой системы, то налоговое регулирование в целом, по мнению автора, должно приобрести в большей степени регулятивный, нежели фискальный характер. О.В.Гордеева Самарская государственная экономическая академия Подписано в печать 29.03.2007 ————