"Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 4

ПРЕКРАСНОЕ ДАЛЕКО, НЕ БУДЬ КО МНЕ ЖЕСТОКО...

Весна... В день весеннего равноденствия - 21 марта - астрономы и астрологи начинают отсчет нового года. Мой знакомый главный бухгалтер дал распоряжение убрать из своего кабинета всю новогоднюю атрибутику, так как успешно пройдена балансовая комиссия в холдинге и сдан годовой отчет. Значит, сейчас самое время подвести итоги году прошедшему и заглянуть в туманные дали будущего.

В Коране сказано: "Кто не знает цели, тому подходит любая дорога". Это утверждение как нельзя лучше иллюстрирует душевное состояние всей бухгалтерской общественности в стране. Уже несколько месяцев мы все горячо обсуждаем новые законопроекты, рождаемые не только в Минфине России, но и в Минэкономразвития России и в общественных организациях, например в НСФО (Национальный совет по финансовой отчетности): о консолидированной отчетности, об официальном бухгалтерском учете, о бухгалтерском учете и отчетности... Как представляется, в этих спорах уже рождается истина, а это значит, что мы находимся на пути к пониманию цели реформирования системы бухгалтерского учета.

Приказом Минфина России от 1 июля 2004 г. N 180 утверждена Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, разработанная по решению Правительства РФ. В ней указано, что "целью развития бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу (2004 - 2010 гг.) является создание приемлемых условий и предпосылок последовательного и успешного выполнения системой бухгалтерского учета и отчетности присущих ей функций в экономике Российской Федерации. В частности, функции формирования информации о деятельности (выделено авт. - Прим. ред.) хозяйствующих субъектов, полезной для принятия экономических решений заинтересованными внешними и внутренними пользователями (собственниками, инвесторами, кредиторами, органами государственной власти, управленческим персоналом хозяйствующих субъектов и др.)". И далее по тексту: "Бухгалтерский учет должен развиваться как часть единой системы учета и отчетности (выделено авт. - Прим. ред.) Российской Федерации".

Таким образом, ориентир задан, и цель учета, по мнению автора, не в нем самом, а в удовлетворении общественных потребностей в информации. Любой специалист знает, о какой информации идет речь - об отчетности: бухгалтерской, налоговой, статистической (регулярной и в достаточной степени формализованной), предоставляемой внешним пользователям - администраторам самих предприятий и вышестоящих организаций, руководителям подразделений и работникам предприятия. Эта отчетность может быть как регулярной, так и нерегулярной, требования к ее составлению выдвигают сами пользователи, зачастую не утруждаясь формализацией.

Приведем отнюдь не полный список различных видов отчетности, которые желательно генерировать из единой информационной базы:

- бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках и пояснения к ним (как по российской системе бухгалтерского учета (РСБУ), так и по МСФО) <1>;

- налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль <2>;

- формы отчетности об исполнении бюджетов;

- формы статистической отчетности (N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг" <3>, N П-2 "Сведения об инвестициях" <3>, N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации" <3>, N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников" <3> и др.).

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Регламентируются Приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организации" и Международными стандартами финансовой отчетности.

<2> Утверждены Приказами Минфина России от 28 декабря 2005 г. N 163н и от 7 февраля 2006 г. N 24н.

<3> Утверждены Постановлениями Росстата от 27 июля 2004 г. N 34, от 1 августа 2005 г. N 54, от 1 августа 2005 г. N 52, от 22 августа 2005 г. N 63.

Несвоевременное представление той или иной отчетности, ее недостоверность влекут за собой административную, а иногда даже уголовную ответственность.

А вот теперь вопросы почти по Киплингу: кто, где, когда и как?

Кто примет решение о создании единой интегрированной системы учета (ИСУ), задаст исходные требования, создаст эту единую информационную базу и наполнит ее своевременной, достоверной и полезной информацией, кто будет ее эксплуатировать?

Где физически должны находиться источники информации (документы), хранилища источников информации (архивы) и самих баз данных (серверы), а также люди, создающие эту кладовую информации, обслуживающие ее и эксплуатирующие?

Когда следует задуматься о реформировании имеющихся учетных систем руководителям и владельцам предприятий?

Как трансформировать накопленную в ИСУ информацию в тот или иной отчетный документ?

Сможет ли предприятие позволить себе подобную единую интегрированную систему учета и отчетности, зависит от наличия ресурсов (в первую очередь финансовых, а также временных и трудовых). Как любят повторять туристические агенты, любой каприз за ваши деньги.

Наш опыт позволяет утверждать, что если речь идет о единичном предприятии, не входящем в холдинговые структуры и не подверженном государственному регулированию деятельности, то создание подобной системы может занять до шести месяцев и стоить до 100 000 долл. США (в зависимости от выбранной автоматизированной системы). Для крупной корпорации потребуется до трех лет времени и до десятков миллионов долларов США.

Но и для тех и для других элементами единой системы учета являются:

- первичные документы;

- план счетов и аналитические признаки к нему (справочники);

- формы отчетности;

- алгоритмы формирования показателей учета и отчетности;

- учетная политика;

- процедуры учета и подготовки отчетности;

- программно-технический комплекс.

Характеристики интегрированной системы учета должны удовлетворять как минимум перечисленным ниже требованиям.

Методология. К моменту начала работ по созданию ИСУ следует определить архитектуру и функциональность системы. Состав реквизитов первичных документов должен предусматривать возможность группировки отчетных данных в тех разрезах, которые требуются для формирования различных видов отчетности.

Необходимо использовать единый рабочий план счетов для подготовки всех видов отчетности. Корректность отчетности, сформированной в интегрированной системе учета, контролируется с использованием алгоритмов для проверки логической увязки ее показателей. Нужно обеспечить анализ различий значений аналогичных показателей в разных видах отчетности (РСБУ, МСФО, управленческая) при наличии формализованных алгоритмов расчета соответствующих показателей отчетности и пр.

Организация. Ведение учета и формирование отчетности должны выполняться в соответствии с установленными нормативными документами (регламентами, рабочими процедурами и пр.). Именно на этом этапе чаще всего и буксуют подобные проекты, так как идет ломка устоявшихся стереотипов. Управление ИСУ не может эффективно выполняться в рамках традиционной функциональной организационной структуры.

Технология. Основной принцип - каждый документ вводится в систему однократно в заданные сроки после выполнения хозяйственной операции. Данные всех первичных документов, как получаемых от внешних контрагентов, так и порождаемых внутри предприятия, в обязательном порядке вводятся в ИСУ.

Все документы в системе будут храниться в единой базе данных таким образом, чтобы обеспечить возможность обращения к документам и содержащимся в них сведениям для просмотра и обработки с рабочих мест в различных структурных подразделениях предприятия.

Любые учетные записи и их дальнейшая агрегация должны производиться строго в соответствии с данными, введенными в ИСУ при создании документов. Для этого необходимо использовать механизм типовых хозяйственных операций. Иного способа формирования проводок, кроме как на основании электронного документа, быть не должно.

Можно предположить, что где-то в цепочке создания и функционирования ИСУ найдется место и нашему бухгалтеру, если исходить из прямого перевода этого слова. В английском и немецком языках book-keeper и buchhalter буквально означают "держатель книг". Естественно, не уточняется, каких именно книг. Если рассматривать единую информационную базу как огромную книгу, то, может быть, именно бухгалтер, чья профессия начала отсчет шестой сотне лет, и должен быть "хранителем ключей".

Ведь уже очень давно все крупные торговые компании, работающие в рознице (аптечные сети, например), организовали обмен электронными накладными со своими поставщиками. При подтверждении заказа на поставку и готовности заказа к отправке поставщик отправляет свою электронную накладную непосредственно в ИСУ покупателя. При фактическом получении заказа покупатель после проверки поставки по количеству и качеству подтверждает ввод этой электронной накладной в свою систему торгового учета, что незамедлительно порождает бухгалтерскую запись в традиционном виде: Д 41 "Товары" К 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Аналогично работают и заводы с отделениями ОАО "РЖД". Как только сформирован вагон (состав) и работники железнодорожного транспорта опломбировали вагоны, электронная накладная поступает в обслуживающее отделение, где на ее основе автоматически формируется комплект перевозочных документов. Сама же электронная накладная отправляется по каналам связи к покупателю или агенту (экспедитору) для дальнейшего контроля за движением груза по необъятной территории нашей родины. У покупателя также автоматически может формироваться бухгалтерская запись: Д 10 "Товары в пути" К 60.

На первый взгляд все это кажется простым. Но только в отношении движения товаров в связке традиционных поставщиков-покупателей. Аналогичная система в отношении закупок услуг уже трудно реализуема, а если переходить на агрегированный уровень - то, как может показаться, практически нереализуема.

Почему? Да потому, что после первичной регистрации в ИСУ информации должна идти стадия ее трансформации в те или иные сложносоставные объекты учета, например упомянутые ранее объекты калькуляции.

Так, учетную группировку затрат по местам их формирования можно проводить двумя основными способами:

- применяя принцип двойной записи на взаимосвязанных счетах и последовательно перенося (перераспределяя) учтенную сумму затрат с первичных на промежуточные и конечные места формирования издержек;

- используя специальные регистры (сводные ведомости) и расчеты матричной формы, обобщающие виды затрат по местам их формирования.

При использовании метода двойной записи разрабатывается специальный план счетов мест затрат для каждого предприятия. Он может быть привязан к действующему плану счетов бухгалтерского учета, а может ориентироваться на применение специальных счетов, которые являются закрытыми для бухгалтера, но в дальнейшем трансформируются в привычную запись по счету Д 20 "Основное производство" или Д 23 "Вспомогательное производство". Но это возможно только при наличии кодифицированных справочников и персонала, понимающего, как работать с ИСУ вообще и с этими справочниками в частности.

Учет и распределение затрат по местам их формирования с помощью регистров матричной формы основаны на сочетании группировок затрат по видам и местам их возникновения. Для этого составляют специальную шахматную ведомость, по строкам и столбцам которой отражаются виды (статьи, элементы) затрат и места (центры) их формирования, а на пересечении соответствующих строк и столбцов указываются затраты мест. Если какие-то расходы невозможно отнести на то или иное место затрат прямо, их распределяют пропорционально избранной базе.

Самое сложное и трудоемкое звено в цепочке обработки информации - это кодификация всех параметров. Создание унифицированных справочников и дальнейшая регламентация бизнес-процессов информационного обмена - тот самый оселок, которым не только затачивается единая информационная система, но и проверяется реализуемость самой идеи создания ИСУ и способность коллектива к адаптации в новых условиях работы.

Вам кажется, что эта идея нова? На самом-то деле все это было давно уже продумано и придумано. Двадцать пять лет тому назад Минфин СССР совместным с ЦСУ СССР Письмом от 20 февраля 1981 г. и от 20 февраля 1995 г. N 35/34-Р/426 утвердили Методические указания по организации бухгалтерского учета с использованием вычислительной техники, в которых п. 2.3 было предписано следующее: "Реквизиты оправдательных документов, передаваемых для обработки вычислительному центру, подлежат кодированию.

<...>

Группировочные коды используются для обобщения количественно-суммовых показателей хозяйственных операций в соответствующих разрезах, необходимых для управления, контроля, анализа и составления отчетности. Например: по структурным подразделениям предприятия, табельным номерам работников, номенклатурным номерам или группам материальных ценностей и готовых изделий, видам операций, синтетическим счетам и объектам аналитического учета и т.п.

Справочные коды являются дополнительными данными, характеризующими хозяйственные операции. Например: месяц, единица измерения натуральных показателей в учете материальных ценностей и т.п.

<...>

Применяемые на предприятии коды должны быть систематизированы в специальных справочниках учетных номенклатур. По мере изменения учетных номенклатур показатели справочника должны постоянно обновляться".

Каждое предприятие может начать большой и сложный путь с малого первого шага. Давайте научимся для начала системно обрабатывать поступающую на предприятие первичную документацию, а именно работать с простым контировочным штампом. Он может выглядеть очень несложно (см. таблицу).

     
   ———————————————————T———————T————T————————————————————————————————¬
   |     Реквизит     |Подпись|Дата|           Комментарий          |
   +——————————————————+———————+————+————————————————————————————————+
   |Входящий номер    |       |    |Наличие единой для всех системы |
   +——————————————————+———————+————+регистрации входящей            |
   |Дата регистрации  |       |    |документации — журнал           |
   |                  |       |    |регистрации в электронном виде  |
   |                  |       |    |или на бумажном носителе.       |
   |                  |       |    |Регистрацией может заниматься   |
   |                  |       |    |любой секретарь                 |
   +——————————————————+———————+————+————————————————————————————————+
   |Статья бюджета    |       |    |Указывается финансовым или      |
   |доходов и расходов|       |    |планово—экономическим           |
   |(БДР)             |       |    |управлением по правилам         |
   |                  |       |    |формирования БДР                |
   +——————————————————+———————+————+————————————————————————————————+
   |Реквизиты договора|       |    |Невозможно в дальнейшем         |
   |(заказа) или иной |       |    |произвести расчет калькуляции   |
   |калькуляционной   |       |    |себестоимости товаров (работ,   |
   |единицы           |       |    |услуг), если не сгруппировать   |
   |                  |       |    |информацию по калькуляционным   |
   |                  |       |    |признакам                       |
   +——————————————————+———————+————+————————————————————————————————+
   |Место             |       |    |Организация учета по местам     |
   |возникновения     |       |    |возникновения затрат и центрам  |
   |затрат, центр     |       |    |ответственности позволяет       |
   |ответственности   |       |    |децентрализовать управление     |
   |                  |       |    |затратами, наблюдать за их      |
   |                  |       |    |формированием на всех уровнях   |
   |                  |       |    |управления, использовать        |
   |                  |       |    |специфические методы контроля   |
   |                  |       |    |расходов с учетом особенностей  |
   |                  |       |    |деятельности каждого            |
   |                  |       |    |подразделения, выявлять         |
   |                  |       |    |виновников непроизводительных   |
   |                  |       |    |затрат и в конечном итоге       |
   |                  |       |    |существенно повысить            |
   |                  |       |    |экономическую эффективность     |
   |                  |       |    |хозяйствования                  |
   +——————————————————+———————+————+————————————————————————————————+
   |Бухгалтерская     |       |    |Только в этом месте вступает в  |
   |запись            |       |    |игру бухгалтер, который без     |
   |                  |       |    |информации о калькуляционных    |
   |                  |       |    |признаках не знает, по каким    |
   |                  |       |    |именно бухгалтерским счетам     |
   |                  |       |    |производить записи              |
   +——————————————————+———————+————+————————————————————————————————+
   |Место хранения    |       |    |Каждому документу — свое место  |
   L——————————————————+———————+————+—————————————————————————————————
   

Реквизитов, по которым каждый из документов должен быть зарегистрирован в ИСУ, великое множество, порой их количество приближается к полусотне. И каждый реквизит закодирован в соответствующем справочнике. Каждый же справочник, в свою очередь, закреплен за тем или иным подразделением предприятия.

Согласитесь, обычный бухгалтер не может знать, к какому именно заказу (договору) следует приписать акт и счет от мифического ООО "Ромашка" на замену клапана FGH66 в агрегате SDF44. А вот если бы в бухгалтерию поступил документ с заполненным контировочным штампом... Это совсем другое дело!

Да ладно, что там говорить о контировочном штампе, в заполнении которого принимают участие сотрудники подразделений иных, чем бухгалтерия. Давно ли вы, читатель, видели реальное исполнение требований п. п. 2.20 и 2.21 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете <1>? А именно: "Первичные документы, прошедшие обработку, должны иметь отметку, исключающую возможность их повторного использования: при ручной обработке - дату записи в учетный регистр, а при обработке на вычислительной установке - оттиск штампа контролера, ответственного за их обработку.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Утверждено Минфином СССР 29 июля 1983 г. N 105 по согласованию с ЦСУ СССР. Все документы, приложенные к приходным и расходным кассовым ордерам, а также документы, послужившие основанием для начисления заработной платы, подлежат обязательному гашению штампом или надписью от руки "Получено" или "Оплачено" с указанием даты (числа, месяца, года)". Так что прав был профессор Преображенский - разруха начинается не в подъездах, она начинается в наших головах. Можно рассуждать о смерти профессии "держателя книг", а можно говорить о наполнении старых терминов новым содержанием. В создании и эксплуатации ИСУ с целью удовлетворения общественных потребностей в своевременной и достоверной информации должны принимать участие очень многие специалисты различной квалификации. Но ясно одно: процесс разделился на две основные составляющие - собственно сам первичный учет и подготовка отчетности на его базе. И.Д.Юцковская Директор департамента бухгалтерского консалтинга компании "ФБК" Подписано в печать 29.03.2007 ————