"Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 4

УПРОЩЕННЫЙ ПОРЯДОК ДЕКЛАРИРОВАНИЯ ДОХОДОВ:

БЫТЬ ИЛИ НЕ БЫТЬ

Вступивший в силу с марта 2007 г. Федеральный закон от 30 декабря 2006 г. N 269-ФЗ "Об упрощенном порядке декларирования доходов физическими лицами" (далее - Закон) средства массовой информации окрестили законом о налоговой амнистии. Так ли это на самом деле? По мнению автора, данный подход может соответствовать действительности, но с существенными оговорками.

Основные адресаты Закона

В Законе устанавливаются права и обязанности банков, налоговых и правоохранительных органов, но все это лишь обеспечивает процедуру реализации его положений. Основными адресатами Закона, от воли которых зависит сама возможность его применения, являются физические лица двух категорий. Это лица, которые ранее не уплатили:

- налог на доходы физических лиц (до 1 января 2001 г. - подоходный налог) с доходов, полученных до 1 января 2006 г.;

- указанный налог и (или) единый социальный налог (до 1 января 2001 г. - страховые взносы в государственные социальные внебюджетные фонды) с доходов от предпринимательской деятельности или от занятия частной практикой, полученных до 1 января 2006 г.

Для краткости все эти налоги и взносы далее будем именовать налогом, а физических лиц - налогоплательщиками.

Касательно второй категории следует уточнить, что Закон адресован налогоплательщикам, как зарегистрированным в качестве индивидуальных предпринимателей, так и тем, кто в этом качестве зарегистрирован не был, но получал доходы от ведения предпринимательской деятельности.

Напомним, что согласно гражданскому законодательству предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, которая направлена на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в установленном законом порядке (абз. 3 п. 1 ст. 2 Гражданского кодекса РФ). Гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (п. 1 ст. 23 ГК РФ).

Физические лица (граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства), ведущие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства, при исполнении обязанностей, возложенных на них Налоговым кодексом РФ, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями (п. 2 ст. 11 НК РФ). И это правильно, так как совершение правонарушения по общему правилу не должно давать правонарушителю каких-либо преимуществ перед законопослушным лицом.

Следовательно, физическое лицо признается плательщиком налогов с доходов от предпринимательской деятельности независимо от того, было оно зарегистрировано в качестве индивидуального предпринимателя или нет. Поэтому правами, предоставляемыми Законом, может воспользоваться любое физическое лицо.

Право на уплату декларационного платежа

В соответствии со ст. 2 Закона налогоплательщики имеют право исчислить с полученных до 1 января 2006 г. доходов декларационный платеж по ставке 13% и перечислить его в наличной или безналичной форме на счет территориального органа Федерального казначейства, получив расчетный документ с отметкой банка об исполнении платежа. Это право может быть реализовано в период с 1 марта 2007 г. (когда Закон вступил в силу) до 1 января 2008 г. (п. 1 ст. 2 Закона).

Каждый по своему усмотрению решает, воспользоваться ему этим правом или нет. Если решение будет отрицательным, то полученные доходы налогоплательщика подлежат налогообложению в соответствии с нормами НК РФ.

Закон никак не регламентирует категории банков, которые уполномочены проводить декларационные платежи, следовательно, это могут быть любые банки, имеющие в соответствии с законодательством лицензию Банка России на право исполнять по поручениям физических лиц расчеты по их банковским счетам или переводы без открытия счетов.

В тексте Закона термин "декларационный платеж" всюду употребляется в единственном числе, однако прямого запрета на уплату общей суммы двумя и более платежами через один или несколько банков нет. Как представляется, вопрос о количестве платежей Закон просто не регулирует. Значит, налогоплательщик вправе сам решать вопрос о количестве платежей, что может быть удобно тому, у кого денежные средства находятся на счетах в разных банках.

Налогоплательщики, уплатившие декларационный платеж, в соответствии с п. 1 ст. 3 Закона считаются исполнившими обязанности:

- по уплате налога;

- представлению налоговой декларации (деклараций) и иных документов, которые в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах необходимы при подаче такой декларации (деклараций).

Упрощенность порядка декларирования доходов, вынесенная в название Закона, заключается, таким образом, в том, что в отличие от ныне действующего и ранее действовавшего налогового законодательства от налогоплательщика не требуется подавать в инспекцию декларацию с указанием видов и источников доходов. Ему достаточно перечислить через банк декларационный платеж. Получается, что доходы декларируются (если это вообще можно назвать декларированием) путем уплаты названной суммы.

Безответственность налогоплательщика

Хотя в Законе прямо и не говорится о том, что налогоплательщик, перечисливший декларационный платеж, не подлежит уголовной ответственности по ст. 198 Уголовного кодекса РФ за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физических лиц, для такого вывода есть все основания.

В данной статье УК РФ состав преступления описывается как "уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, совершенное в крупном размере".

Очевидно, что нельзя признать виновным и осудить налогоплательщика за уклонение от уплаты налога:

- если обязанность по уплате налога считается исполненной (независимо от способа уклонения, в том числе и путем включения в налоговую декларацию заведомо ложных сведений);

- если обязанность по представлению налоговой декларации считается исполненной, хотя декларация подана не была.

Аналогичным образом налогоплательщик не подлежит привлечению к ответственности и по другим статьям Налогового кодекса РФ:

- за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) - ст. 122;

- непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок декларации в инспекцию по месту учета - ст. 119.

Отсутствие ответственности за указанные правонарушения обеспечивается следующими гарантиями, предусмотренными Законом.

Расчетный документ о декларационном платеже

Наличие у налогоплательщика оригинала расчетного документа с отметкой банка об исполнении декларационного платежа - это первая гарантия.

Требования к расчетным документам установлены Положением о порядке осуществления безналичных расчетов физическими лицами в Российской Федерации (принято Банком России 1 апреля 2003 г. N 222-П) и Положением о безналичных расчетах в Российской Федерации (принято Банком России 3 октября 2002 г. N 2-П). Требования зависят от того, зарегистрирован налогоплательщик в качестве индивидуального предпринимателя или нет, а также поручает он банку уплатить декларационный платеж со своего банковского счета или же без открытия счета.

В расчетном документе физическое лицо указывает наименование платежа, а банк обязан перечислить декларационный платеж в течение одного операционного дня, следующего за днем получения соответствующего поручения, и подтвердить факт уплаты расчетным документом с отметкой об исполнении (ст. 2 Закона).

Учитывая важность расчетного документа, налогоплательщику рекомендуется обеспечить его хранение в условиях, исключающих утрату или уничтожение. Например, передать этот документ на хранение нотариусу (ст. 97 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате <1>). Минимизировать риск последствий утраты или уничтожения расчетного документа можно также, сняв с него копии и засвидетельствовав у нотариуса их верность.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Утверждены ВС РФ 11 февраля 1993 г. N 4462-1.

Пункт 2 ст. 4 Закона гласит: "Расчетные документы, подтверждающие уплату декларационного платежа, хранятся до 1 января 2012 года". Однако, по мнению автора, данный срок законодатель определил неправильно.

Согласно ч. 2 ст. 198 УК РФ за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов в особо крупных размерах физическое лицо наказывается, в частности, лишением свободы на срок до трех лет. Следовательно, на основании п. 3 ст. 15 УК РФ это преступление относится к категории преступлений средней тяжести.

В соответствии с пп. "б" п. 1 и п. 2 ст. 78 Уголовного кодекса РФ лицо освобождается от ответственности, если со дня совершения преступления средней тяжести истекли шесть лет.

В п. 3 Постановления Пленума ВС РФ от 28 декабря 2006 г. N 64 "О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления" разъясняется, что моментом окончания преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, следует считать фактическую неуплату налогов (сборов) в срок, установленный налоговым законодательством. По-иному и быть не может, так как налогоплательщик вправе по своему усмотрению в пределах этого срока определять дату уплаты налога.

Пункт 6 ст. 227 и п. 4 ст. 228 Налогового кодекса РФ предусматривают уплату налога на доходы физических лиц в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом, которым признается календарный год.

Таким образом, лицо освобождается от уголовной ответственности за совершение преступления, предусмотренного ч. 2 ст. 198 УК РФ, через шесть лет, отсчитываемых с 15 июля года, следующего за годом, в котором оно получило налогооблагаемые доходы. До истечения этого срока лицо подлежит уголовной ответственности, если только не будет установлено, что оно реализовало свое право уплатить декларационный платеж. Соответственно, в течение всего срока вопрос о том, был уплачен декларационный платеж или нет, имеет важное значение для решения вопроса о том, подлежит ли лицо уголовной ответственности.

Налог с доходов, полученных в 2005 г., налогоплательщик должен был уплатить до 15 июля 2006 г., и именно с этой даты следует отсчитывать шестилетний срок, т.е. вопрос об уголовной ответственности будет актуален до 15 июля 2012 г. А между тем уже с 1 января 2012 г. никто не будет обязан хранить документы, подтверждающие уплату.

Значит, если расчетные документы будут уничтожены за истечением срока хранения и подтвердить факт уплаты иными доказательствами не представится возможным, налогоплательщик, перечисливший декларационный платеж, может быть осужден по ч. 2 ст. 198 Уголовного кодекса РФ при условии, что обвинительный приговор суда вступит в законную силу в период с 1 января по 15 июля 2012 г.

Впрочем, описанная проблема касается лишь тех уплативших декларационный платеж налогоплательщиков, что допустили уклонение от уплаты налогов за 2005 г. в особо крупных размерах, которыми согласно примечанию к ст. 198 УК РФ признаются:

- сумма налогов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 500 000 руб., при условии, что доля неуплаченных налогов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов;

- сумма налогов и (или) сборов, превышающая 1,5 млн руб.

Данная редакция примечания действует с 11 декабря 2003 г., а до этой даты особо крупный размер определялся как сумма неуплаченного налога и (или) страхового взноса, превышающая 500 МРОТ <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> В соответствии со ст. 5 Федерального закона от 19 июня 2000 г. N 82-ФЗ "О минимальном размере оплаты труда" для целей определения суммы налога МРОТ равнялся: с 1 июля по 31 декабря 2000 г. - 83 руб. 49 коп., с 1 января 2001 г. - 100 руб.

"Особо крупным" налогоплательщикам, а также иным налогоплательщикам, перечислившим декларационный платеж, рекомендуется хранить документ о его уплате пожизненно. В российской экономической жизни положительная репутация человека приобретает все большее значение для кредитоспособности, политической карьеры, карьеры государственного служащего. Из последних новостей такого рода можно упомянуть намерение Банка России получить право на отбраковку кандидатов в руководящие органы банков на основании ненадлежащей деловой репутации, критерии которой пока обсуждаются.

Так или иначе, но люди, в доверии которых может возникнуть нужда у налогоплательщика, в большинстве своем предпочитают иметь дело с добросовестным плательщиком. Если же им станет известно о периоде недобросовестности в его прошлой жизни (правда, это может случиться в любой период, а не только до 1 января или 15 июля 2012 г.), то они захотят убедиться, что налогоплательщик "искупил" свою недобросовестность. И какое доказательство "искупления" может быть более удобным и достоверным, чем документ об уплате декларационного платежа?

Риск возникновения необходимости предъявить доказательства "искупления" следует принять во внимание и тем физическим лицам, которые уклонялись от уплаты налогов с доходов, полученных до 1 января 2000 г. За такое уклонение эти налогоплательщики подлежат освобождению от уголовной ответственности, так как уже истек шестилетний срок давности. Если факт уклонения от уплаты налогов будет доказан правоохранительными органами, то за истечением срока давности уголовного преследования в возбуждении уголовного дела будет отказано или оно, если уже было возбуждено, будет прекращено (пп. 3 п. 1 ст. 24 Уголовно-процессуального кодекса РФ).

Однако при наличии соответствующих доказательств правоохранительные органы могут счесть, что при уплате декларационного платежа налогоплательщик занизил сумму доходов, полученных в период с 1 января 2000 г. по 1 января 2005 г., и тогда он может быть привлечен к ответственности по ст. 198 УК РФ. Профилактикой такого развития событий как раз и может служить уплата декларационного платежа с доходов за период, предшествовавший 1 января 2000 г. В расчетном документе не требуется указывать срок получения доходов, с которых исчисляется декларационный платеж, и при необходимости всю его сумму можно рассматривать как исчисленную с доходов за период с 1 января 2000 г. по 1 января 2005 г.

Также следует специально отметить, что никто, в том числе и правоохранительные органы при проведении оперативных мероприятий и следственных действий, не вправе без согласия налогоплательщика изымать у него расчетный документ об уплате декларационного платежа (при обыске, выемке и т.д.). Расчетные документы нельзя истребовать, так как они не могут служить доказательствами обвинения по уголовным делам и делам об административных нарушениях (п. 1 ст. 4 Закона), т.е. для доказывания вины налогоплательщика они не пригодны. Если расчетный документ все-таки будет изъят, его признают недопустимым доказательством <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Правовое обоснование этого утверждения можно найти в п. 3 ч. 2 ст. 75 и ст. 7 УПК РФ, Определениях КС РФ от 8 ноября 2005 г. N 439-О и от 2 марта 2006 г. N 54-О.

Банковская тайна об уплате декларационного платежа

Второй гарантией отсутствия ответственности налогоплательщика по ст. 198 УК РФ и ст. 119 НК РФ служит наличие у банка, через который перечислялся декларационный платеж, сведений о его уплате. Уплата декларационного платежа является банковской операцией, а именно:

- или исполнением расчетов по поручению физических лиц по их банковским счетам (п. 4 ч. 1 ст. 5 Федерального закона от 2 декабря 1990 г. N 395-1 "О банках и банковской деятельности");

- или осуществлением переводов денежных средств по поручению физических лиц без открытия банковских счетов (п. 9 ч. 1 ст. 5 Закона N 395-1).

Сведения о банковских операциях клиентов банка составляют банковскую тайну (п. 1 ст. 857 ГК РФ и ч. 1 ст. 26 Закона N 395-1).

Российское законодательство предусматривает процедуры раскрытия банковской тайны в зависимости от характера составляющих ее сведений, лиц, заинтересованных в ее раскрытии, обстоятельств, обосновывающих потребность в раскрытии, и т.д. Юридическая техника изложения предписаний оставляет желать лучшего, однако в любом случае законодательство о банковской тайне не подлежит применению, если банковской тайной являются сведения об уплате декларационного платежа. В этом случае применению подлежат нормы Закона, предусматривающие следующее:

- сведения, которые содержатся в расчетных документах, подтверждающих уплату декларационного платежа, не могут передаваться другим лицам в нарушение порядка, установленного Законом (п. 1 ст. 4). Эта норма исключает применение любых нормативных правовых актов, кроме Закона;

- сведения об уплате декларационного платежа могут быть истребованы у банка по запросу правоохранительных органов только в целях проверки подлинности предъявленного физическим лицом расчетного документа (п. 3 ст. 4). Эта норма содержит предписание, из которого должны исходить налогоплательщики, правоохранительные органы и банки.

Очевидно, что законодатель исходил из вполне правильного принципа: только налогоплательщик является единоличным распорядителем сведений об уплате декларационного платежа и только он вправе решать, доводить банку эти сведения до иных лиц, в том числе правоохранительных органов, или нет.

В то же время ничто не препятствует правоохранительным органам, пребывающим в неведении относительно факта уплаты декларационного платежа, проводить в отношении налогоплательщика оперативно-розыскные мероприятия и самостоятельно обнаруживать признаки уклонения от уплаты налогов. Конечно, этим органам было бы гораздо проще получить информацию из банка и лишь потом проверять правильность исчисления платежа. Наверняка ведь найдутся любители рассчитать его сумму не со всех ранее полученных доходов, с которых не был уплачен налог, а с их части. Но законодатель пожертвовал интересами правоохранительных органов во имя спокойствия плательщиков, которые весьма заинтересованы в том, чтобы вся их история с уклонением от уплаты налога и с уплатой декларационного платежа никогда не стала достоянием кого-либо, кроме их самих и банков.

Содержание запроса правоохранительного органа в банк регламентировано Законом в минимальной степени. Поэтому если его форма будет простейшей (например: "В целях проверки предъявленной гр-ном X квитанции об уплате декларационного платежа через банк Y прошу предоставить имеющиеся в банке Y сведения об уплате декларационного платежа"), то у банка не будет оснований для отказа в предоставлении сведений.

Банк не вправе требовать, а правоохранительный орган не обязан подтверждать факт предъявления налогоплательщиком расчетного документа (например, прилагать к запросу оригинал или копию этого документа) и обосновывать разумные сомнения в его подлинности. Закон ничего подобного не предусматривает. И в нем, и в законодательстве о банковской тайне законодатель исходит из презумпции добросовестности государственного органа, запрашивающего сведения, которые составляют банковскую тайну.

Итак, интерес плательщика в отношении конфиденциальности факта и иных обстоятельств перечисления декларационного платежа имеет приоритет над интересом правоохранительных органов получить информацию об этом. Однако законодатель чрезмерно абсолютизировал этот принцип, ведь правоохранительные органы занимаются не только изобличением неплательщиков налогов, но и расследованием совершенных преступлений, жертвами которых могут быть и неплательщики.

В последнем случае с банка, "вошедшего в положение" правоохранительных органов, может быть на основании ст. ст. 150 и 151 Гражданского кодекса РФ взыскана компенсация морального вреда, причиненного явно незаконным разглашением банковской тайны. Конечно, банк может предпринять попытку защиты на основании применяемого положения о причинении вреда в состоянии крайней необходимости (ч. 2 ст. 6 и ст. 1067 ГК РФ), но перспективы такого подхода весьма неопределенны. На момент предоставления сведений о декларационном платеже ни у банка, ни у правоохранительных органов может не быть полной уверенности в том, что преступление в отношении налогоплательщика связано с перечислением этого платежа. Если в дальнейшем доказательства такой связи не будут собраны, то ни о каком причинении морального вреда в состоянии крайней необходимости и речи быть не может.

Кроме этого ч. 2 ст. 183 УК РФ предусматривает наказание до трех лет лишения свободы за незаконное разглашение сведений, составляющих банковскую тайну, без согласия их владельца лицом, которому она была доверена или стала известна по службе или работе. Здесь тоже можно пытаться защищаться ссылкой на причинение вреда в состоянии крайней необходимости (ст. 39 УК РФ), но перспективы те же.

Учитывая изложенное, было бы целесообразно установить в Законе правила, по которым правоохранительные органы в исключительных случаях могли бы получать сведения о декларационном платеже. Например, по аналогии со ст. 165 УПК РФ можно было бы предусмотреть право следователя с согласия прокурора обращаться в суд за санкционированием получения из банка документов и сведений об уплате декларационного платежа при условии, что личность жертвы достоверно установлена и ее состояние исключает возможность дать согласие банку на такое предоставление.

Более того, если следователь не располагает информацией о банке, через который перечисляется платеж, то можно было бы обязать суд направлять такое решение в Банк России, который был бы обязан доводить его до сведения всех поднадзорных ему банков, а те, в свою очередь, были бы обязаны направлять следователю все известные им сведения о жертве, составляющие банковскую тайну.

Ответственность плательщиков

Уплата декларационного платежа не освобождает от уголовной или административной ответственности его плательщика, который занизил размер доходов и, соответственно, сумму самого платежа. Дело в том, что на основании п. 1 ст. 3 Закона налогоплательщика можно освободить от ответственности за неисполнение своих обязанностей лишь в отношении налогов с тех доходов, с которых был уплачен декларационный платеж. Следовательно, если остались доходы, с которых не был уплачен декларационный платеж, то в отношении налогов с этих доходов налогоплательщик не может быть признан исполнившим свои обязанности, вследствие чего он должен нести ответственность в силу действующего законодательства.

Налогоплательщик, умышленно занизивший размер доходов и сумму платежа, подлежит привлечению к ответственности по ст. 198 УК РФ при условии, что сумма недоплаченного налога достаточна велика для признания уклонения совершенным в крупном или особо крупном размере.

Уклонение от уплаты налогов в особо крупном размере, которое было прокомментировано ранее, наказывается штрафом в размере от 200 000 до 500 000 руб. либо в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от 18 месяцев до трех лет либо лишением свободы на срок до трех лет.

Согласно примечанию к ст. 198 УК РФ крупным размером признается:

- сумма налога, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 100 000 руб., при условии, что доля неуплаченных налогов превышает 10% подлежащих уплате сумм налога;

- сумма налога, превышающая 300 000 руб. <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> До 11 декабря 2003 г. особо крупный размер определялся как сумма неуплаченного налога и (или) страхового взноса, превышающая 200 МРОТ. Подчеркнем, что сумма неуплаченного налога будет определяться в соответствии не с Законом, а с применимым на общих основаниях налоговым законодательством. Уклонение от уплаты налогов в крупном размере наказывается штрафом в пределах 100 000 - 300 000 руб. или в размере заработной платы (иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет), либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до одного года. Если сумма неуплаченного налога не достигает указанных пороговых значений, налогоплательщик подлежит привлечению к ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия). Если это правонарушение налогоплательщик совершил по неосторожности, с него по п. 1 ст. 122 НК РФ должен быть взыскан штраф в размере 20% неуплаченной суммы налога (сбора). Если же правонарушение совершено умышленно, с налогоплательщика взыскивается штраф в размере 40% неуплаченной суммы налога (сбора). Однако такая ответственность угрожает налогоплательщику, только если не истек трехгодичный срок давности привлечения, исчисляющийся со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода (п. 1 ст. 113 НК РФ). Кроме этого в зависимости от фактических обстоятельств совершения правонарушения налогоплательщик может дополнительно подлежать ответственности и по другим статьям Налогового кодекса РФ. Пробелы правового регулирования К сожалению, Закон имеет пробелы правового регулирования, способные отбить у налогоплательщиков охоту воспользоваться правом на уплату декларационного платежа. Освобождая от ответственности за уклонение от уплаты налогов, Закон не затрагивает проблему незаконного происхождения доходов, с которых эти налоги не были уплачены. Если доход законный, то скрывать его от налогообложения весьма рискованно, так как его происхождение отражается в документах бухгалтерского учета, содержание которых так или иначе контролируется налоговыми органами. Незаконный доход укрыть от налогообложения гораздо проще, ведь он оставляет минимум следов. По мнению автора, можно выделить три взаимосвязанные проблемы, которые порождены нежеланием законодателя учитывать в Законе происхождение доходов. 1. Закон игнорирует квалификацию уклонения от уплаты налогов по совокупности с другими преступлениями в сфере экономики. Статья 171 УК РФ предусматривает ответственность за ведение предпринимательской деятельности без регистрации или с нарушением правил регистрации, а равно представление в орган государственной регистрации индивидуальных предпринимателей документов, содержащих заведомо ложные сведения, либо за занятие предпринимательской деятельностью без специального разрешения (лицензии), когда оно (она) обязательно, или с нарушением лицензионных требований и условий, если это деяние сопряжено с извлечением дохода в крупном или в особо крупном размере. Согласно примечанию к ст. 169 УК РФ крупным размером дохода признается сумма, превышающая 250 000 руб., а особо крупным - 1 млн руб. Приведем несколько примеров. Владелец нескольких купленных специально для сдачи в аренду квартир, сдающий их и получающий от этой предпринимательской деятельности арендную плату, превышающую указанный предел дохода, подлежит привлечению к ответственности по ст. 171 УК РФ, если он не зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя. Владелец привокзальной палатки, зарегистрированный в качестве индивидуального предпринимателя и получающий указанные доходы от торговли водкой, также подлежит привлечению к ответственности по ст. 171 УК РФ, если не имеет соответствующей лицензии. Если владелец квартир и владелец палатки использовали полученные доходы для приобретения еще одной квартиры и еще одной палатки (даже не важно чего, лишь бы приобретение выглядело правомерным), заключив соответствующие сделки, то они опять-таки подлежат привлечению к ответственности, но уже по ст. 174.1 УК РФ за легализацию (отмывание) денежных средств, приобретенных лицом в результате совершения преступления. Не для таких ли людей принимался Закон? Однако есть большие сомнения в том, что они захотят использовать свое право на уплату декларационного платежа. Ведь в случае такой уплаты они все равно не освобождаются от уголовной ответственности. Почему Закон не предусматривает освобождение от уголовной ответственности плательщика декларационного платежа за совершение преступлений, предусмотренных этими статьями? 2. Закон не распространяется на уплату следующих налогов: - налога на добавленную стоимость, плательщиками которого в соответствии со ст. 143 и п. 3 ст. 346.11 НК РФ являются индивидуальные предприниматели, не перешедшие на упрощенную систему налогообложения; - налога на доходы и налога на доходы, уменьшенные на величину расходов, плательщиками которых в соответствии со ст. 346.12 и 346.14 НК РФ являются индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН (Закон распространяется лишь на налог на доходы физических лиц). Представляется, что налоговая амнистия должна быть средством, позволяющим индивидуальным предпринимателям вывести свои доходы из теневого оборота за счет предоставления им правовой возможности избежать ответственности за ранее допущенные правонарушения. Какой смысл "амнистировать" индивидуальных предпринимателей по НДФЛ и ЕСН, если им по-прежнему будет угрожать уголовная ответственность за уклонение от уплаты этих налогов? Если предприниматель предъявит налоговым органам расчетный документ об уплате декларационного платежа, то в соответствии с п. 1 ст. 4 Закона он не будет рассматриваться в качестве доказательства обвинения по уголовному делу об уклонении от уплаты этих налогов. Однако при этом налоговые органы получат твердую уверенность в том, что такое уклонение имело место (ведь доходы, с которых был уплачен декларационный платеж, своим происхождением имеют обороты, скрытые от налогообложения), и приблизительное представление о размерах этих оборотов. Следствием такой уверенности станут налоговая проверка индивидуального предпринимателя и оперативно-розыскные мероприятия с целью поиска доказательств его вины в уклонении от уплаты. Будет ли способствовать такое развитие событий созданию атмосферы доверия между государственными органами и индивидуальными предпринимателями, легализации малого бизнеса? 3. Закон не распространяется на уплату налогов с доходов, полученных в 2006 г., что демотивирует налогоплательщиков реализовывать право на уплату декларационного платежа. Закон был опубликован в 2007 г., следовательно, в 2006 г. налогоплательщики не могли планировать и вести свою деятельность исходя из перспективы "налоговой амнистии". Поэтому весьма вероятно, что и в 2006 г. они вели дела не "как положено", а "как обычно". Во всяком случае, нет веских оснований полагать, что налогоплательщики, в 2005 г. укрывавшие в тени свои доходы, резко изменили привычки и стали соблюдать налоговое законодательство. Теневые доходы и связанные с их извлечением расходы далеко не всегда документируются. Перечислив декларационный платеж с доходов, полученных в 2005 г., и предъявив расчетный документ налоговым органам, индивидуальный предприниматель тем самым обнаружит свой налогооблагаемый доход. И в 2006 г. налоговые органы уже будут ожидать от него налогооблагаемый доход, сопоставимый с 2005 г. Но поскольку в 2006 г. дела велись "как обычно", налогоплательщик рискует не подтвердить документально реально понесенные расходы, относимые к профессиональным налоговым вычетам. Если он не сможет их подтвердить, то налогооблагаемая база будет завышена. Было бы целесообразно распространить действие Закона и на 2006 г., так как в противном случае существует значительный риск того, что из-за "проблемы-2006" индивидуальные предприниматели предпочтут оставить свои доходы в тени. Оценивая Закон в целом, приходится констатировать, что он в нынешнем виде малопригоден для легализации малого бизнеса. Налоговая амнистия реализована в нем в очень усеченном виде. Хочется надеяться, что законодатель доработает Закон, исключив для всех налогоплательщиков, намеренных уплатить декларационный платеж, все разумные риски, связанные с такой уплатой. А.В.Успенский Старший юрисконсульт компании "ФБК" Подписано в печать 29.03.2007 ————