"Аудит и налогообложение", 2007, N 11

ДОГОВОР АУТСОРСИНГА: НАЛОГОВЫЕ РИСКИ

В настоящее время некоторые компании, применяющие общую систему налогообложения, переводят персонал во вновь созданные ими фирмы, находящиеся на упрощенной системе налогообложения, и заключают с ними договоры аутсорсинга, точнее договоры аутсорсинга персонала, чтобы в итоге заменить затраты на оплату труда расходами на оплату услуг по предоставлению персонала.

Договор по предоставлению персонала - договор аутсорсинга (аутстаффинга) может быть заключен в соответствии с п. п. 2, 3 ст. 421 ГК РФ. Так как законодательное регулирование аутсорсинга отсутствует, отношения по предоставлению персонала признаются законодательством России, в том числе Налоговым кодексом, правомерными. Статьей 148 (пп. 4 п. 1) НК РФ установлено место оказания услуг для отношений по предоставлению персонала.

Статья 264 НК РФ (пп. 19 п. 1) позволяет при определении налоговой базы по налогу на прибыль относить к прочим расходам расходы по оплате услуг по предоставлению персонала.

Следовательно, прежде чем переводить сотрудников в фирму, работающую по УСН, надо подготовить расчет экономической выгоды такого перевода и уделить особое внимание документальному оформлению сделки.

Однако воспользоваться упрощенной системой налогообложения могут далеко не все фирмы. Так, организация считается перешедшей с 2007 г. на УСН, если:

- доход не превысил 16,98 млн руб. (15 млн руб. x 1,132) за девять месяцев 2006 г. (п. 2 ст. 346.12 НК РФ, Приказ Минэкономразвития России от 03.11.2005 N 284);

- средняя численность работников за год была не больше 100 человек (пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ);

- остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов не превысила 100 млн руб. (пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ);

- в уставном капитале доля других организаций находилась в пределах 25% (пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ);

- соблюдены другие ограничения, установленные п. 3 ст. 346.12 НК РФ;

- заявление о переходе на УСН подано в срок с 1 октября по 30 ноября 2007 г.

Основная фирма должна зарегистрировать свои отделы в качестве самостоятельных юридических лиц и перевести их на упрощенную систему налогообложения, выбрав объект налогообложения - "доходы" или "доходы минус расходы". Уставный капитал новых фирм должен состоять не меньше чем на 75% из вкладов граждан (пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Иначе нельзя будет воспользоваться упрощенной системой налогообложения.

Таким образом, весь персонал числится у фирм, которые перешли на упрощенную систему налогообложения. А это значит, что основная фирма избавилась от "зарплатных" налогов. С "помощниками", как правило, заключаются договоры на оказание услуг по предоставлению персонала - договор аутсорсинга (аутстаффинга).

Фирмы-"помощники" должны платить: единый налог, взносы на обязательное пенсионное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

Налоговые риски

Поскольку договор аутсорсинга на сегодняшний день четко не определен законом, налоговые органы, скорее всего, заинтересуются изложенной выше схемой и попытаются переквалифицировать сделку в суде. Подобный судебный прецедент имел место, например, в Твери (Решение Арбитражного суда Тверской области от 18.05.2006 N А66-1863/2006). ИФНС России N 10 по Тверской области доказала незаконность применения местной компанией такого способа снижения ЕСН, как обратный аутсорсинг (аутстаффинг), при котором компания выводит персонал в другие организации, переведенные на "упрощенку", а затем берет его в аренду. Должностные лица крупного ОАО, в котором трудились 479 человек, зарегистрировали на свое имя четыре общества с ограниченной ответственностью. В эти ООО были переведены 396 сотрудников компании (не более 100 в каждое ООО). Одновременно с переводом работников компания заключила с обществами, применяющими "упрощенку" (и, соответственно, освобожденными от ЕСН), договоры о предоставлении персонала. В ОАО осталось числиться 83 человека, что позволило компании также перейти на упрощенную систему налогообложения и тем самым свести платежи по ЕСН к нулю.

Проведя выездную налоговую проверку ОАО, межрайонная ИФНС доначислила компании почти шесть миллионов рублей ЕСН и около пяти миллионов рублей пеней и штрафов. Причем штраф рассчитывался по ставке 40% от суммы неуплаченного налога - за умышленную неуплату (п. 3 ст. 122 НК РФ). Налоговая инспекция доказала, что ОАО с целью уклонения от уплаты ЕСН создало схему по выплате заработной платы через специально зарегистрированные организации.

Компания обжаловала решение инспекции в суде, приведя следующие аргументы: сделки по предоставлению персонала не противоречат гражданскому законодательству, их заключение обусловлено экономическими причинами и договоры были реально исполнены.

Суд не согласился с доводами компании, обратив внимание на следующие факты: кадровый состав всех вновь образованных ООО формировался из работников компании, трудовые функции и фактическое место работы сотрудников при переходе из ОАО в ООО не изменились, а сама компания и общества, у которых она арендует персонал, находятся по одному адресу и взаимодействуют исключительно друг с другом. Отсюда следует, что сделки по найму персонала не имеют иной деловой цели, как возможность перейти на УСН и необоснованно получить освобождение от уплаты ЕСН. В связи с этим суд сделал вывод о недобросовестности заявителя и подтвердил, что налоговики правомерно оштрафовали компанию.

Если расходы "материнской" компании на услуги новых фирм, переведенных на "упрощенку", несоизмеримо выше всех остальных затрат, то налоговики расценивают это как занижение налоговой базы "материнской" компании путем вывода ее прибыли из-под налогообложения по ставке 24% на налогообложение по ставке 6% или 15% (Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 12.05.2005, 19.05.2005 N КА-А40/3867-05).

Если после реорганизации вновь образованные фирмы имеют показатели выручки и численности работников немногим меньше установленных пределов, то это может послужить основанием для налоговиков к поиску схем уклонения от уплаты налогов. А если фирма, показывающая максимальные для специального режима выручку и численность персонала, не имеет ни одного клиента, кроме "материнской" компании, то велика вероятность того, что налоговики квалифицируют такую деятельность как деятельность одной компании с последующим доначислением налогов.

Определением Конституционного Суда РФ от 08.06.2004 N 226-0 введено понятие "антисоциальная сделка". Это сделка, совершаемая с целью, противной основам порядка и нравственности, которая может быть признана недействительной в соответствии со ст. 169 ГК РФ. Достаточными основаниями для признания сделки антисоциальной Конституционный Суд РФ считает указание на мнимый характер сделки и ее цель - уклонение от уплаты налогов. При этом подтверждается право налоговых органов предъявлять иски о признании сделок недействительными и, как следствие, взыскивать в пользу государства все полученное по таким сделкам.

Итак, чтобы свести риски налогоплательщика к минимуму, необходимо:

- при создании новых фирм обеспечить их независимость друг от друга;

- проследить, чтобы юридический адрес и местонахождение созданных фирм и "головной" компании были различны;

- иметь надежных учредителей новых компаний;

- максимально подробно составлять договоры, привлекая налоговых консультантов и юристов;

- детально проработать договор об оказании услуг с указанием требуемых штатных единиц и требований к ним (при договоре аутсорсинга (аутстаффинга));

- документально подтверждать каждое действие;

- составлять локальные акты о необходимости привлечения стороннего персонала, проводить подробную пред- и постдоговорную работу;

- объяснить сотрудникам правильную линию поведения в случае проведения проверки, чтобы инспекторы впоследствии не имели возможности использовать их против работодателя.

Кроме того, необходимо иметь в виду, что Минфин совместно с ФНС России намерены внести поправки в Налоговый кодекс, согласно которым будет запрещен переход и применение УСН группе взаимозависимых компаний, которые по сумме своих показателей в целом не подходят под ограничения УСН и которые имеют общего учредителя.

А.Грищенко

К. э. н.,

аудитор

Подписано в печать

31.10.2007

————