"Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 11

ОБ УЧЕТЕ ИСКЛЮЧИТЕЛЬНЫХ ПРАВ НА ТОВАРНЫЙ ЗНАК И ИЗОБРЕТЕНИЕ

Исключительные права на товарный знак и знак обслуживания, исключительные права патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель в налоговом и бухгалтерском учете признаются нематериальными активами. На примере исключительного права на товарный знак (изобретение) рассмотрим некоторые вопросы, возникающие при их учете.

В свидетельстве на товарный знак (патенте на изобретение) указываются следующие даты:

- приоритета;

- регистрации в Государственном реестре;

- истечения срока действия регистрации (патента).

На практике возникает вопрос: имеет ли значение для целей налогового и бухгалтерского учета дата приоритета используемого в деятельности организации товарного знака (изобретения), указанная в свидетельстве (патенте)? Другими словами, можно ли, ориентируясь на эту дату, начислять амортизацию и определять срок полезного использования такого нематериального актива (НМА) в налоговом и бухгалтерском учете? Попробуем в этом разобраться.

Порядок начисления амортизации

Согласно п. 2 ст. 259 Налогового кодекса Российской Федерации начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. В соответствии с п. 18 ПБУ 14/2000 <1> амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000 утверждено Приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. N 91н. Для правомерного начисления амортизации по НМА необходимо прежде всего выполнение условий признания самого актива, т.е. амортизация не должна начисляться раньше, чем может признаваться нематериальный актив в налоговом и бухгалтерском учете. В силу п. 3 ст. 257 НК РФ нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (свыше 12 месяцев). Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака). Нормы ПБУ 14/2000 схожи с требованиями Налогового кодекса РФ. Так, в соответствии с п. 3 Положения при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве нематериальных необходимо единовременное выполнение следующих условий: - отсутствие материально-вещественной (физической) структуры; - возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества; - использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; - применение в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; - решение организации не перепродавать данное имущество в последующем; - способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем; - наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.). К нематериальным активам относятся объекты интеллектуальной собственности (исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности; п. 4 ПБУ 14/2000). Таким образом, для признания в налоговом и бухгалтерском учете НМА в виде исключительного права на товарный знак (изобретение) среди прочих условий необходимо: - наличие исключительного права у организации на товарный знак (изобретение); - оформленное свидетельство (патент). Чтобы определиться, когда указанные условия считаются выполненными, обратимся к законам, регулирующим отношения, которые возникают в связи с правовой охраной и использованием товарных знаков (изобретений). 1. Закон РФ от 23 сентября 1992 г. N 3520-1 "О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров" (далее - Закон N 3520-1): - правовая охрана товарного знака в Российской Федерации предоставляется на основании его государственной регистрации в порядке, установленном данным Законом, или в силу международных договоров РФ (ст. 2); - под исключительным правом на товарный знак понимается право правообладателя использовать товарный знак и запрещать использование товарного знака другим лицам (п. 1 ст. 4); - приоритет товарного знака устанавливается по дате подачи заявки в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности (п. 1 ст. 9); - регистрация товарного знака производится в Государственном реестре товарных знаков и знаков обслуживания Российской Федерации. В Реестр вносятся товарный знак, сведения о правообладателе, дата приоритета товарного знака и дата его регистрации, перечень товаров, для которых зарегистрирован товарный знак, другие сведения, относящиеся к регистрации товарного знака, а также последующие изменения этих сведений (ст. 14); - на зарегистрированный товарный знак выдается свидетельство, которое удостоверяет приоритет товарного знака, исключительное право на него в отношении товаров, указанных в свидетельстве (ст. 3); - свидетельство на товарный знак федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности выдает в течение месяца с даты регистрации товарного знака в Реестре (п. 1 ст. 15). 2. Патентный закон Российской Федерации от 23 сентября 1992 г. N 3517-1 (далее - Патентный закон): - права на изобретения охраняются данным Законом и подтверждаются патентами на изобретение (п. 1 ст. 3); - патент удостоверяет приоритет, авторство изобретения и исключительное право на изобретение (п. 2 ст. 3); - патентообладателю принадлежит исключительное право на изобретение (п. 1 ст. 10); - приоритет изобретения устанавливается после подачи заявки в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности (п. 1 ст. 19); - федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности вносит в Государственный реестр изобретений Российской Федерации изобретение и выдает патент (п. 1 ст. 26). Таким образом, на основании положений указанных Законов организация становится правообладателем (патентообладателем), т.е. у нее появляется исключительное право на товарный знак (изобретение), после регистрации товарного знака и изобретения в соответствующих Реестрах. А регистрация, в свою очередь, подтверждается свидетельством (патентом). Следовательно, исключительное право на товарный знак (изобретение) удостоверяется свидетельством (патентом). Законодательство различает понятия "исключительное право на товарный знак (изобретение)" и "приоритет товарного знака (изобретения)", т.е. они не являются тождественными. По дате приоритета товарного знака (изобретения) определяется преимущественное право организации зарегистрировать товарный знак (изобретение), но не исключительное право на пользование им. Исходя из изложенного исключительное право на товарный знак (изобретение) признается нематериальным активом в налоговом и бухгалтерском учете только с даты регистрации товарного знака (изобретения) в Реестре, что подтверждается надлежаще оформленным свидетельством (патентом), и при выполнении прочих установленных законодательством условий. По товарным знакам (изобретениям), используемым в деятельности организации, в налоговом и бухгалтерском учете амортизацию следует начислять с 1-го числа месяца, следующего за месяцем регистрации товарного знака (изобретения). Определение срока полезного использования Согласно п. 2 ст. 258 НК РФ срок полезного использования объекта НМА определяется исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством РФ или применимым законодательством иностранного государства, а также полезного срока использования НМА, обусловленного соответствующими договорами. Если такой срок определить невозможно, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 10 лет (но не более срока деятельности налогоплательщика). Обратимся к ПБУ 14/2000 (п. 17). Срок полезного использования нематериальных активов определяется: - исходя из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ; - исходя из ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход). Для отдельных групп НМА в основе определения срока полезного использования лежит количество продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта. Если же этот срок определить нельзя, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации). Таким образом, в налоговом и бухгалтерском учете срок полезного использования НМА в виде исключительного права на товарный знак (изобретение) определяется на основании срока действия свидетельства (патента). В соответствии с п. 1 ст. 16 Закона N 3520-1 регистрация товарного знака действует до истечения 10 лет, считая с даты подачи заявки в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности. Как следует из п. 3 ст. 3 Патентного закона, патент на изобретение действует до истечения 20 лет с даты подачи заявки. Названные сроки (10, 20 лет) определены в контексте двух Законов не как сроки действия самого свидетельства (патента). Они установлены в качестве механизма расчета срока действия регистрации товарного знака (патента на изобретение), который отсчитывается с даты приоритета товарного знака (изобретения). Именно поэтому, по мнению автора, 10 лет по товарному знаку (20 лет по патенту) нельзя считать сроком полезного использования нематериального актива в виде исключительного права на товарный знак (изобретение). Следовательно, надо исходить из срока действия регистрации товарного знака (патента на изобретение), так как по его истечении у налогоплательщика утрачивается исключительное право на товарный знак (изобретение), если оно не было продлено в установленном порядке. Если определять срок полезного использования НМА в виде исключительного права на товарный знак (изобретение) именно как 10 (20) лет, то получается, что в этот срок будет включен промежуток времени, когда сам актив не существовал. Таким образом, данный срок определяется с даты регистрации товарного знака (изобретения) в соответствующем Реестре до даты истечения срока действия такой регистрации, что по факту будет составлять менее 10 (20) лет. На основании изложенных выводов ясно, что в целях налогового и бухгалтерского учета (при определении срока полезного использования, порядка начисления амортизации) дата приоритета товарного знака (изобретения) значения не имеет. Пример. Организация получила на товарный знак, используемый в своей деятельности, свидетельство, в котором указана следующая информация: - дата приоритета - 29 июня 2007 г.; - дата регистрации в Государственном реестре - 25 октября 2007 г.; - дата истечения срока действия регистрации - 29 июня 2017 г. Исключительное право на товарный знак будет учитываться в налоговом и бухгалтерском учете организации в качестве нематериального актива. Срок полезного использования нематериального актива составит 9 лет и 8 месяцев (с 25 октября 2007 г. по 29 июня 2017 г.), т.е. 116 мес. Амортизация станет начисляться с ноября 2007 г. Позиция Минфина России. В Письме от 3 августа 2005 г. N 03-03-04/1/140 финансисты при определении срока полезного использования нематериального актива в виде исключительного права на изобретение подошли формально к положениям Патентного закона. Они сделали вывод, что срок полезного использования такого НМА для целей налогообложения прибыли составляет 20 лет. Однако, как уже указывалось, такая позиция не имеет под собой оснований. Н.Р.Герасимова Эксперт "ФБК-Право" Подписано в печать 26.10.2007 ————