"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 43

УЧЕТ УСЛУГ ПО СУБАГЕНТСКОМУ ДОГОВОРУ

Правоотношения сторон, вытекающие из агентского договора, регулируются гл. 52 ГК РФ. В ходе его исполнения агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором (п. 1 ст. 1008 ГК РФ). При отсутствии в агентском договоре соответствующих условий отчеты представляются агентом по мере исполнения либо по окончании действия договора.

Агент вправе в целях исполнения договора заключить субагентский договор с другим лицом, оставаясь ответственным за действия субагента перед принципалом (ст. 1009 ГК РФ). Субагент представляет агенту отчет с приложениями о выполненной работе, счет-фактуру и другие документы (например, акт выполненных работ). На основании отчета субагента агент составляет свой отчет по выполненным услугам и представляет его принципалу.

Расчеты с принципалом могут учитываться на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-5 "Расчеты с принципалом". Сумма полученных агентом денежных средств отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 76, субсчет 76-5.

Вознаграждение агента при возникновении права на его получение учитывается в составе доходов по обычным видам деятельности на счете 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка".

Субагент получает свое вознаграждение от агента. Расходы агента, связанные с оказанием посреднических услуг, в том числе услуги субагента, могут учитываться на счете 26 "Общехозяйственные расходы". Суммы, накопленные на счете 26 "Общехозяйственные расходы", списываются в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".

В целях налогообложения прибыли выручка от реализации посреднических услуг (агентское вознаграждение) за вычетом НДС признается доходом от реализации (п. 1 ст. 248, п. п. 1 и 2 ст. 249 НК РФ). Согласно п. 3 ст. 271 НК РФ датой получения доходов от реализации услуг признается дата реализации услуг, определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату.

Если вознаграждение получено до того, как принципал принял отчет агента, то указанные суммы признаются агентом в качестве аванса. Суммы полученных авансов и предварительной оплаты за услуги учитываются обособленно на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" до осуществления фактического выполнения работ и оказания услуг.

В бухгалтерском учете агента производятся следующие записи.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T————————————————————————¬
   |   Содержание операции   | Дебет|Кредит|        Документы       |
   +—————————————————————————+——————+——————+————————————————————————+
   |Получены денежные        |  51  |  76  |Агентский договор,      |
   |средства от принципала   |      |      |платежное поручение     |
   +—————————————————————————+——————+——————+————————————————————————+
   |Отражен аванс            |  76  |  62  |Договор,                |
   |по агентскому            |      |      |платежное поручение     |
   |вознаграждению,          |      |      |и бухгалтерская         |
   |полученный от принципала |      |      |справка—расчет          |
   +—————————————————————————+——————+——————+————————————————————————+
   |Начислен НДС с суммы     |  62  |68/НДС|Счет—фактура,           |
   |аванса по агентскому     |      |      |бухгалтерская справка   |
   |вознаграждению           |      |      |по расчету по НДС       |
   +—————————————————————————+——————+——————+————————————————————————+
   |Начислено комиссионное   |  26  |  76  |Субагентский договор,   |
   |вознаграждение субагенту |      |      |отчет субагента         |
   |на основании отчета      |      |      |с приложениями          |
   |о выполнении работы      |      |      |                        |
   |по договору              |      |      |                        |
   +—————————————————————————+——————+——————+————————————————————————+
   |Перечислены денежные     |  76  |  51  |Субагентский договор,   |
   |средства субагенту       |      |      |платежное поручение     |
   +—————————————————————————+——————+——————+————————————————————————+
   |Начислена сумма НДС      |  19  |  76  |Счет—фактура            |
   |с вознаграждения         |      |      |от субагента,           |
   |субагента                |      |      |отчет субагента         |
   +—————————————————————————+——————+——————+————————————————————————+
   |Начислено вознаграждение |  62  | 90—1 |Отчет агента            |
   |на основании отчета      |      |      |                        |
   |для принципала           |      |      |                        |
   +—————————————————————————+——————+——————+————————————————————————+
   |Начислен НДС с суммы     | 90—3 |68/НДС|Счет—фактура            |
   |агентского вознаграждения|      |      |                        |
   +—————————————————————————+——————+——————+————————————————————————+
   |Списана сумма НДС,       |68/НДС|  62  |Счет—фактура,           |
   |начисленная ранее с суммы|      |      |бухгалтерская справка—  |
   |аванса по агентскому     |      |      |расчет                  |
   |вознаграждению           |      |      |                        |
   +—————————————————————————+——————+——————+————————————————————————+
   |Принят к вычету НДС      |68/НДС|  19  |Счет—фактура субагента  |
   |с суммы вознаграждения   |      |      |                        |
   |субагента                |      |      |                        |
   L—————————————————————————+——————+——————+—————————————————————————
   

Налог на добавленную стоимость В силу п. 1 ст. 156 НК РФ агент (налогоплательщик) при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе агентского договора определяет налоговую базу как сумму дохода, полученную им в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров. При получении агентом (налогоплательщиком) оплаты в счет предстоящего оказания услуг налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС. При этом момент определения налоговой базы по НДС у агента возникает на день получения им аванса от покупателя в случае, если в соответствии с агентским договором он вправе произвести удержание своего вознаграждения из сумм указанного аванса до исполнения поручения (пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ). Следовательно, объект обложения НДС у агента возникает на день получения им денежных средств в виде всей суммы аванса (вознаграждения) в счет предстоящего оказания услуг (пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ). Указанные суммы подлежат обложению НДС в порядке, установленном абз. 2 п. 1 ст. 154 НК РФ. Согласно п. 24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по агентским договорам, регистрируют счета-фактуры, выставленные принципалу на сумму вознаграждения, в книге продаж. Налог на прибыль Согласно пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего агенту в связи с исполнением обязательств по агентскому договору. То есть доходом агента является лишь сумма агентского вознаграждения. Выручка от реализации посреднических услуг (агентское вознаграждение) за вычетом НДС, предъявленного принципалу, в целях налогообложения прибыли признается доходом от реализации (п. 1 ст. 248, п. п. 1, 2 ст. 249 НК РФ). Для доходов от реализации услуг датой их получения признается дата реализации услуг, определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату (п. 3 ст. 271 НК РФ). А.Тимофеева ЗАО "АУДИТОРСКАЯ ФИРМА "РАНГ-АУДИТ" Подписано в печать 24.10.2007 ————