"Налоговая политика и практика", 2007, N 11

Вопрос: Каков порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете операции по выплате увольняемому работнику по решению учредителя выходного пособия (в размере 20 000 руб.) при расторжении трудового договора в связи с ликвидацией организации? Среднемесячный заработок работника 15 тыс. руб. Выплата пособия производится путем перечисления денежных средств с расчетного счета организации на счет работника в банке.

Ответ: В соответствии со ст. 178 ТК РФ при расторжении трудового договора в связи с ликвидацией организации (п. 1 ст. 81 ТК РФ) либо сокращением численности или штата работников организации (п. 2 ст. 81 ТК РФ) увольняемому работнику выплачивается выходное пособие в размере среднего месячного заработка, а также за ним сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше 2 месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия). В исключительных случаях средний месячный заработок сохраняется за уволенным работником в течение 3-го месяца со дня увольнения по решению органа службы занятости населения при условии, если в 2-недельный срок после увольнения работник обратился в этот орган и не был им трудоустроен.

В бухгалтерском учете выплаты, причитающиеся работнику при его увольнении в связи с ликвидацией организации, относятся к расходам на оплату труда и отражаются, например, по дебету счета 20 "Основное производство" в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Сумма, превышающая установленный законодательством предел - среднемесячный заработок (в данном случае - 5000 руб.), оплатой труда не признается и относится к прочим расходам организации. Для обобщения информации обо всех видах расчетов с работниками организации, кроме расчетов по оплате труда и расчетов с подотчетными лицами, предназначен счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям". Следовательно, указанная разница отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 73 (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

     
   —————————————————————T—————T——————T——————T———————————————————————¬
   | Содержание операции|Дебет|Кредит|Сумма,|   Первичный документ  |
   |                    |     |      | руб. |                       |
   +————————————————————+—————+——————+——————+———————————————————————+
   |Начислена сумма     |  20 |  70  |15 000|Приказ (распоряжение) о|
   |выходного пособия в |     |      |      |прекращении            |
   |размере среднего    |     |      |      |(расторжении)          |
   |месячного заработка |     |      |      |трудового договора с   |
   |                    |     |      |      |работником             |
   |                    |     |      |      |(увольнении),          |
   |                    |     |      |      |записка—расчет при     |
   |                    |     |      |      |прекращении            |
   |                    |     |      |      |(расторжении)          |
   |                    |     |      |      |трудового договора с   |
   |                    |     |      |      |работником (увольнении)|
   +————————————————————+—————+——————+——————+———————————————————————+
   |Начислена сумма     | 91—2|  73  | 5 000|Приказ (распоряжение) о|
   |выходного пособия в |     |      |      |прекращении            |
   |размере, превышающем|     |      |      |(расторжении) трудового|
   |среднемесячный      |     |      |      |договора с работником  |
   |заработок работника |     |      |      |(увольнении),          |
   |                    |     |      |      |бухгалтерская          |
   |                    |     |      |      |справка—расчет         |
   +————————————————————+—————+——————+——————+———————————————————————+
   |Отражено постоянное |  99 |  68  | 1 200|Бухгалтерская          |
   |налоговое           |     |      |      |справка—расчет         |
   |обязательство       |     |      |      |                       |
   |(5000 x 24%)        |     |      |      |                       |
   +————————————————————+—————+——————+——————+———————————————————————+
   |Удержан НДФЛ <*>    |  73 |  68  |   650|Налоговая карточка     |
   |(5000 x 13%)        |     |      |      |                       |
   +————————————————————+—————+——————+——————+———————————————————————+
   |Выходное пособие в  |  70 |  51  |15 000|Выписка банка по       |
   |размере             |     |      |      |расчетному счету       |
   |среднемесячного     |     |      |      |                       |
   |заработка           |     |      |      |                       |
   |перечислено         |     |      |      |                       |
   |работнику           |     |      |      |                       |
   +————————————————————+—————+——————+——————+———————————————————————+
   |Выходное пособие в  |  73 |  51  | 4 350|Выписка банка по       |
   |размере, превышающем|     |      |      |расчетному счету       |
   |среднемесячный      |     |      |      |                       |
   |заработок,          |     |      |      |                       |
   |перечислено         |     |      |      |                       |
   |работнику           |     |      |      |                       |
   |(5000 — 650)        |     |      |      |                       |
   L————————————————————+—————+——————+——————+————————————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> С учетом положений п. 3 ст. 217 и п. 1 ст. 210 НК РФ в налоговую базу по данному налогу включается только сумма пособия в размере, превышающем среднемесячный заработок работника. В целях налогообложения прибыли к расходам организации на оплату труда относятся, в частности, начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика (п. 9 ст. 255 НК РФ). Стоит отметить, что по смыслу положений ст. 255 НК РФ расходами на оплату труда являются только те денежные компенсации, которые предусмотрены трудовым законодательством, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. В рассматриваемой ситуации выходное пособие сверх установленных законодательством норм выплачивается по решению учредителя, поэтому сумма пособия в части, превышающей средний месячный заработок, не учитывается при налогообложении прибыли. Таким образом, в бухгалтерском учете выходное пособие учитывается полностью, а в налоговом - только в размере среднемесячного заработка. Возникающая при этом постоянная разница отражается в учете организации как постоянное налоговое обязательство (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" (ПБУ 18/02), утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). Следует отметить, что в рассматриваемой ситуации выходное пособие в полном размере не признается объектом обложения ЕСН и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование (пп. 2 п. 1 ст. 238, п. 3 ст. 236 НК РФ, п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ). Ю.М.Лермонтов Консультант Департамента бюджетной политики Минфина России Подписано в печать 23.10.2007 ————