"Налоговые споры: теория и практика", 2007, N 11

ПРОБЛЕМЫ ПОДТВЕРЖДЕНИЯ ПРАВА НА ВОЗМЕЩЕНИЕ НДС

ПРИ ЭКСПОРТЕ ТОВАРОВ

При реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к их цене предъявляет к оплате покупателю соответствующую сумму НДС. При этом, определяя размер своих налоговых обязательств, он уменьшает сумму налога, поступившую от покупателей, на сумму налога, предъявленную поставщиками. Таким образом, все налогоплательщики, участвующие в определенной стадии производственного процесса, должны уплачивать налог только с той части стоимости товара, которая была создана (добавлена) ими <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Крохина Ю.А. Применение нулевой ставки НДС: право или обязанность налогоплательщика? // Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации. М.: Волтерс Клувер, 2007. С. 230.

Как указано в Определении Конституционного Суда РФ от 19.01.2005 N 41-О, п. 1 ст. 164 НК РФ предусматривает освобождение от налогообложения, т.е. налоговую льготу. Поэтому при применении ставки НДС 0% следует принимать во внимание те особенности, которые присущи налоговым льготам в соответствии с законодательством.

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ использование налоговых льгот - право, а не обязанность налогоплательщика, т.е. именно от его воли зависит факт использования или неиспользования налоговой льготы.

Приведенная выше норма ст. 164 Кодекса как раз и предусматривает освобождение налогоплательщика от уплаты НДС при реализации товаров (работ, услуг) по экспортным операциям (ставка 0%). Причем, как отметил КС РФ в Определении N 41-О, по операциям реализации соответствующих товаров (работ, услуг) происходит не только освобождение от уплаты НДС, но и возмещение из бюджета сумм налога, перечисленных налогоплательщиком своим поставщикам.

Применение такого порядка в отношении экспортируемых товаров способствует усилению конкурентоспособности российских товаров на мировом рынке, поскольку согласно общему правилу экспортируемые товары (работы, услуги) облагаются НДС в стране назначения.

Возмещение НДС является одной из наиболее актуальных проблем для участников внешнеэкономической деятельности. Право налогоплательщика на возмещение налога из бюджета при экспорте товаров (работ, услуг), а также порядок реализации этого права установлены ст. 176 НК РФ, согласно которой в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1, 2 п. 1 ст. 146 Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику. Возмещение производится не позднее трех месяцев, считая со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации, содержащей сведения об экспортных поставках, и документов, полный перечень которых приведен в ст. 165 НК РФ. Как неоднократно указывал Президиум ВАС РФ в своих постановлениях, данный перечень является исчерпывающим.

В течение срока, установленного НК РФ, налоговый орган производит проверку обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.

Следовательно, для возмещения НДС налогоплательщик должен доказать три обстоятельства:

- обоснованность применения нулевой налоговой ставки;

- обоснованность и размер налоговых вычетов;

- соблюдение установленного законом порядка возмещения НДС <2>.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Ширинская И.Б., Парамонова А.В. Споры, связанные с применением законодательства о НДС при экспорте // Арбитражная практика. 2006. N 10. С. 42.

Для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% налогоплательщик должен представить предусмотренные ст. 165 НК РФ документы, а также доказать, что они поданы в налоговый орган своевременно вместе с декларацией за соответствующий налоговый период. В число таких документов входят:

- контракт с иностранным партнером на поставку товаров за пределы РФ;

- выписка банка о поступлении средств за экспортируемые товары.

С 01.01.2006 согласно пп. 2 п. 1 ст. 165 НК РФ дополнительно представляется договор поручения по оплате за товар, заключенный между иностранным лицом и организацией, осуществившей платеж, если выручка поступила не от самого покупателя (лица, указанного в контракте), а от третьих лиц по его указанию;

- грузовая таможенная декларация (ГТД) с двумя отметками таможенных органов, проставленными в пункте выпуска товаров в режиме экспорта и в пункте пересечения этими товарами границы РФ;

- товаросопроводительный документ с отметкой таможенного органа, подтверждающего вывоз товара за пределы территории РФ.

Налоговые органы крайне щепетильны, когда речь идет об операциях по возмещению НДС. Ссылаясь на неправильное оформление либо непредставление тех или иных документов, они часто отказывают в возмещении налога или предоставлении вычетов по нему. Однако опыт судебной практики показывает, что экспортеры могут подтвердить свое право на применение нулевой ставки НДС по экспортным операциям, при этом им надо доказать два основных факта:

1) экспорт товара (его продажа иностранному контрагенту и вывоз за пределы территории РФ);

2) оплату экспортного товара иностранным контрагентом или по его поручению третьим лицом.

При рассмотрении подобных споров в арбитражных судах возникают ситуации, порождающие непредвиденные проблемы. Проанализируем их на конкретных примерах.

1. Поскольку в ГТД имеется отметка таможни о вывозе товара в январе 2006 г., вывод суда о правомерном заявлении обществом реализации товаров по данным ГТД в декларации по НДС по ставке 0% за декабрь 2005 г. после оплаты товаров и перехода права собственности на них не соответствует нормам законодательства.

ЗАО представило в налоговый орган уточненную декларацию по НДС за декабрь 2005 г., в которой была указана реализация товаров на экспорт и заявлена к уплате нулевая ставка налога, в обоснование которой были представлены необходимые документы на сумму 4 463 446 руб.

ИФНС России по Левобережному району г. Воронежа признала необоснованным применение налоговой ставки 0% и отказала обществу в возмещении из бюджета НДС в заявленной сумме в связи с непредставлением документов, подтверждающих обоснованность ставки 0% в полном объеме, неподтверждением получения выручки и отсутствием подписи должностного лица таможенного органа в товаротранспортных документах. Кроме того, отметки в этих документах не соответствовали периоду, за который представлена декларация.

В судебном заседании было установлено, что оплата поставленного на экспорт товара была осуществлена покупателями по контрактам либо согласно условиям контракта третьим лицом, их наименование указано в платежных документах, ведомостью банковского контроля подтверждена идентификация выручки. Факты пересечения границы РФ подтверждаются отметками таможенных органов и не оспариваются ответчиком.

Удовлетворяя требования заявителя, суд исходил из того, что согласно условиям контракта право собственности переходит от продавца к покупателю на условиях FCA - станция отправления Центрально-Черноземный район. Согласно ГТД и железнодорожным накладным выпуск товара и погрузка были осуществлены в декабре 2005 г. В связи с этим суд пришел к выводу о правомерности включения данных ГТД в налоговую декларацию по НДС за декабрь 2005 г., а не за январь 2006 г. <3>.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Решение Арбитражного суда Воронежской области от 15.06.2006 по делу N А14-5096-2006.

09.10.2006 кассационная инстанция отменила решение суда первой инстанции и указала, что согласно пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по ставке 0% при реализации товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории РФ и представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 Кодекса.

В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 165 НК РФ вместе с декларацией по ставке 0% налогоплательщик должен представить в налоговый орган копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории России.

Согласно ст. 165 ТК РФ экспортом признается таможенный режим, при котором товары вывозятся с таможенной территории РФ без обязательства об обратном ввозе.

Анализ указанных правовых норм позволяет сделать вывод, что факт реализации товара на экспорт определяется моментом вывоза товара за пределы таможенной территории страны, а не моментом перехода права собственности от продавца к покупателю.

Поскольку в ГТД имеется отметка таможни о вывозе товара в январе 2006 г., вывод суда о правомерном заявлении обществом реализации товаров по данным ГТД в декларации по НДС по налоговой ставке 0% за декабрь 2005 г. не соответствует указанным нормам права.

2. Представление участником внешнеторговой сделки всех документов, необходимых для получения права на применение налоговой ставки 0% и налогового вычета, не дает налоговому органу оснований для доначисления НДС.

ФГУП представило в МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области налоговую декларацию по НДС по ставке 0% за май 2004 г. Вместе с налоговой декларацией были представлены документы, подтверждающие экспорт товара в соответствии со ст. 165 НК РФ и реализацию работ (услуг), выполняемых непосредственно в космическом пространстве, а также комплекса подготовительных наземных работ (услуг), технологически обусловленного и неразрывно связанного с выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом пространстве.

Налоговая инспекция отказала заявителю в праве на применение налоговой ставки 0% со ссылкой на непредставление полного пакета документов, необходимого для обоснования применения нулевой ставки, и неподтверждение фактического поступления выручки в сумме 1 289 641 руб.

Производя доначисление НДС в сумме 205 258 руб., налоговая инспекция отказала ФГУП в праве на применение ставки 0%, поскольку заявитель не представил договор комиссии. Однако суд установил, что в материалах дела имеется сопроводительное письмо к налоговой декларации, из содержания которого следует, что для подтверждения права на получение возмещения НДС направляются документы, в том числе копия контракта между заявителем (комитентом) и ООО (комиссионером), что подтверждается отметкой налогового органа.

Поскольку ФГУП представило все документы, необходимые для получения права на применение налоговой ставки 0% и налогового вычета, суд пришел к обоснованному выводу о незаконности доначисления НДС и налоговых санкций <4>.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Решение Арбитражного суда Воронежской области от 03.10.2005 по делу N А14-17819-2004.

3. Представление документов, достоверно подтверждающих поступление денежных средств на расчетный счет налогоплательщика от контрагента спорного экспортного контракта, свидетельствует о выполнении налогоплательщиком требований пп. 2 п. 1 ст. 165 НК РФ.

ООО представило в ИФНС России по Левобережному району г. Воронежа декларацию по НДС за февраль 2006 г., в которой указало налоговую базу по реализации товаров (работ, услуг), облагаемую по ставке 0%.

Одновременно с декларацией были представлены документы, подтверждающие экспорт товаров, предусмотренные ст. 165 НК РФ.

Налоговым органом признано необоснованным применение заявителем налоговой ставки 0% по операциям реализации товаров на экспорт и отказано в возмещении налога. При этом указано, что представленная ООО выписка банка не позволяет идентифицировать денежные средства, поступившие на счет экспортера (заявителя), как выручку от иностранного покупателя по контракту.

Оспаривая указанное решение налогового органа, заявитель в судебном заседании сослался на наличие и представление всех документов, подтверждающих правомерность применения налоговой ставки и право на возмещение НДС.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории РФ и представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 Кодекса.

Факт пересечения экспортируемым товаром границы РФ подтвержден материалами дела и не оспаривается налоговым органом. ООО представило в инспекцию все необходимые документы в обоснование права на применение налоговой ставки 0% по экспорту, предусмотренные ст. 165 НК РФ.

Заявителем был заключен экспортный контракт с фирмой OMEX Distributors (UK) Limited (Великобритания). В уполномоченном банке был оформлен паспорт сделки. На представленной в материалах дела ГТД имеются необходимые отметки Воронежской таможни "Выпуск разрешен" и Белгородской таможни "Товар вывезен", скрепленные личной номерной печатью должностных лиц таможенных органов. Заявителем также представлена международная товарно-транспортная накладная.

В подтверждение поступления экспортной выручки от иностранного лица - покупателя на счет в российском банке обществом представлены копия платежного поручения, инвойс, выписка банка.

Учитывая, что представленные документы позволяют достоверно определить, что денежные средства поступили на расчетный счет ООО от контрагента во исполнение именно спорного экспортного контракта, суд посчитал, что требования пп. 2 п. 1 ст. 165 НК РФ налогоплательщиком были выполнены и надлежаще подтверждены. Арбитражный суд удовлетворил требования заявителя.

Кассационная инстанция подтвердила правильность вывода суда, что приведенный выше довод налогового органа при отказе обществу в праве на применение налоговой ставки 0% и налоговых вычетов является несостоятельным.

Факт уплаты обществом поставщикам стоимости (с учетом НДС) приобретенного товара, реализованного впоследствии на экспорт, установлен судом и подтвержден предусмотренными ст. ст. 169, 172 НК РФ документами; замечаний по оформлению и содержанию этих документов у налогового органа не было.

При таких обстоятельствах у инспекции не было правовых оснований для признания необоснованным применения обществом налоговой ставки 0% по операциям реализации товаров и отказа в возмещении налога <5>. Судом кассационной инстанции решение суда оставлено без изменений.

     
   ————————————————————————————————
   

<5> Решение Арбитражного суда Воронежской области от 31.07.2006 по делу N А14-7409-2006.

4. Суд отклонил как несостоятельные и не основанные на нормах налогового законодательства выводы налоговой инспекции о неподтверждении заявителем права на применение налоговой ставки 0% при реализации продукции на экспорт.

ЗАО обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения налоговой инспекции об отказе в возмещении сумм НДС и обязании налогового органа произвести возмещение налога путем зачета в счет текущих налоговых платежей на основании декларации по налоговой ставке 0% за январь 2006 г., представленной вместе с документами, подтверждающими обоснованность применения ставки 0% и налоговых вычетов.

Доводы налогового органа, приведенные в суде, сводились к тому, что для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов заявителем представлен пакет документов, который не соответствует требованиям ст. 165 НК РФ. В частности, налоговый орган усмотрел несоответствие контрактов и платежных документов, а именно несоответствие реквизитов банковского счета, с которого поступала экспортная выручка; в ряде SWIFT-сообщений не указан контракт, по которому произведен платеж, либо указаны иные реквизиты банковского счета, с которого поступала экспортная выручка.

Налоговым органом были также установлены нарушения при заполнении во всех представленных ГТД и п. 8 ст. 169 НК РФ.

Суд отклонил как несостоятельные и не основанные на нормах налогового законодательства выводы о неподтверждении заявителем права на применение налоговой ставки 0% при реализации продукции на экспорт.

В ходе судебного разбирательства заявителем были представлены для приобщения к материалам дела документы, которые прилагались им к налоговой декларации в подтверждение права на применение налоговой ставки по НДС 0% и которые соответствовали требованиям ст. 165 Кодекса.

При таких обстоятельствах суд пришел к выводу, что у инспекции отсутствовали законные основания для отказа обществу в праве на применение налоговой ставки 0% по декларации за январь 2006 г. при реализации товаров на экспорт. Суд также пришел к выводу о правомерности заявленных требований о признании недействительным решения налогового органа в части отказа в праве на налоговые вычеты, поскольку в подтверждение суммы НДС, подлежащей возмещению, заявителем были представлены копии первичных документов, из которых следует, что фактически налог был уплачен, товар получен и использован в производственной деятельности <6>.

     
   ————————————————————————————————
   

<6> Решение Арбитражного суда Воронежской области от 13.07.2006 по делу N А14-6109-2006.

Кассационная инстанция отметила, что выводы суда первой инстанции о неосновательности доначисления НДС, положенные в основу при проверке права налогоплательщика на применение при реализации товаров в таможенном режиме экспорта налоговой ставки 0%, налоговых вычетов, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и требованиям гл. 21 НК РФ, в связи с чем у суда отсутствуют основания для отмены данного решения.

5. Удовлетворяя требования заявителя, суд пришел к выводу, что налогоплательщик представил в налоговый орган все необходимые документы для подтверждения права на применение ставки 0% и налоговых вычетов по НДС.

1. ИФНС России по Левобережному району г. Воронежа по результатам камеральной проверки декларации по НДС по ставке 0% за август 2005 г. и документов, представленных ОАО в соответствии со ст. 165 НК РФ, приняты решения об отказе обществу в применении налоговой ставки 0% и возмещении налога, а также о доначислении НДС.

ОАО обратилось в суд с заявлением о признании недействительными решений инспекции об отказе в возмещении и доначислении НДС.

Право налогоплательщика на возмещение из бюджета сумм НДС, уплаченных при осуществлении операций, подлежащих налогообложению по ставке 0% (п. 1 ст. 164 НК РФ), и порядок реализации этого права установлены ст. ст. 165, 171, 172 и п. 4 ст. 176 НК РФ.

Удовлетворяя требования общества, суд пришел к выводу, что заявитель представил в налоговый орган все необходимые документы для подтверждения права на применение ставки 0% по налоговой декларации за август 2005 г. и налоговых вычетов по НДС.

Факты пересечения экспортируемым товаром границы РФ и поступления валютной выручки от иностранных покупателей на расчетный счет заявителя установлены судом и подтверждены материалами дела, а также ответами банков и таможенных органов, полученными инспекцией в ходе проведения камеральной проверки, что отражено в оспариваемых решениях.

Проверяя законность решения арбитражного суда первой инстанции по жалобе налогового органа, кассационная инстанция указала, что суд обоснованно отклонил доводы инспекции об отсутствии в контракте сведений об условиях поставки, так как в контракте имеется ссылка на то, что поставка осуществляется на условиях FCA г. Воронежа (INCOTERMS 2000), а также на отсутствие всех необходимых сведений в ГТД и товаросопроводительных документах, поскольку данные документы заполнены в соответствии с действующими правилами и содержат необходимые отметки таможенных органов.

Довод инспекции об осуществлении расчетов между иностранным покупателем и заявителем с участием банка, не указанного в контракте от 25.10.2004, суд правильно признал несостоятельным, поскольку данное обстоятельство не противоречит действующему законодательству и не опровергает факт экспорта.

Довод налогового органа о несоответствии наименования продукции, приобретенной и реализованной заявителем на экспорт, обоснованно отклонен судом, поскольку материалы дела свидетельствуют о том, что общество является производителем сплавов, а приобретенный им у российского поставщика лом алюминия был переплавлен в сплав, отгруженный на экспорт, т.е. использован плательщиком для изготовления экспортной продукции.

Факт уплаты обществом российскому поставщику стоимости (с учетом НДС) лома, приобретенного для изготовления сплава, реализованного на экспорт, и соблюдение им условий для возмещения НДС, предусмотренных ст. ст. 169, 171, 172 НК РФ, установлены судом и не опровергнуты налоговым органом <7>. Кассационной инстанцией решение суда оставлено без изменения.

     
   ————————————————————————————————
   

<7> Решение Арбитражного суда Воронежской области от 03.04.2006 по делу N А14-941-2006.

2. По другому делу ООО представило в налоговую инспекцию декларацию по НДС по налоговой ставке 0% за февраль 2006 г. Одновременно налогоплательщиком были представлены документы, подтверждающие экспорт товаров в соответствии со ст. 165 НК РФ.

Однако инспекция после проведения камеральной налоговой проверки отказала заявителю в применении налоговой ставки 0% при реализации товаров в таможенном режиме экспорта и возмещении НДС за февраль 2006 г., в связи с чем возник арбитражный спор.

В обоснование отказа заявителю в применении ставки 0% и возмещении налога инспекция ссылалась на то, что полученные ответы из налоговых органов не подтверждают уплату НДС в бюджет по всей цепочке поставщиков товара, отправленного на экспорт, а также на то, что представленные заявителем документы не подтверждают оказанные услуги по перевозке товара от поставщиков.

Как следует из материалов дела, ООО заключило с фирмой Green Label Trading Ltd (Кипр) контракт, по условиям которого получателем товара является фирма Kazeina Polska.

Факт вывоза товаров за пределы таможенной территории РФ подтверждается ГТД с отметками таможенных органов "Выпуск разрешен" и "Товар вывезен полностью".

В подтверждение оплаты товаров иностранным покупателем по контракту заявителем представлена копия выписки Центрально-Черноземного банка Сбербанка России, уведомление, SWIFT-сообщение, свидетельствующие о поступлении выручки от реализации товаров на счет поставщика в российском банке от иностранного партнера.

Кроме того, ответы Центрально-Черноземного банка Сбербанка России, Сбербанка России (г. Москва) на запросы инспекции подтверждают поступление экспортной выручки на счет ООО от иностранного покупателя Green Label Trading Ltd (Кипр) по контракту.

В судебном заседании установлено, что обществом заключены договоры с ООО "Инвест-Торг-М" и рядом иных хозяйственных обществ.

В порядке ст. 169 НК РФ продавцом товара заявителю были выставлены счета-фактуры; оплата поставленного товара подтверждается платежными поручениями.

В указанных счетах-фактурах НДС выделен отдельной строкой, отражен в представленной в налоговый орган декларации за февраль 2006 г. по налоговой ставке 0% в составе суммы налога, предъявленной к вычету из бюджета.

Оценив указанные документы в совокупности, суд пришел к выводу, что заявитель в установленном законом порядке подтвердил правомерность применения ставки 0% при налогообложении экспортируемого товара <8>. Судом кассационной инстанции решение суда оставлено без изменений.

     
   ————————————————————————————————
   

<8> Решение Арбитражного суда Воронежской области от 28.07.2006 по делу N А14-7638-2006.

6. Обязанность представить документы, подтверждающие налоговые вычеты, возникает у налогоплательщика только при направлении ему налоговым органом соответствующего требования.

Правомерность неординарного на первый взгляд вывода подтверждается следующим примером, ставшим предметом разбирательства всех без исключения судебных инстанций арбитражных судов.

ООО обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения налоговой инспекции в части отказа в возмещении НДС по налоговой декларации по ставке 0% за апрель 2005 г. и обязании инспекции возместить эту сумму путем возврата на расчетный счет.

Основанием заявленных требований послужили следующие обстоятельства.

Между обществом и ОАО "Кыргызский химико-металлургический завод" (Кыргызская Республика) заключен контракт купли-продажи.

Общество представило в инспекцию налоговую декларацию по НДС по ставке 0% за апрель 2005 г. и документы, предусмотренные ст. 165 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения ставки 0% и налогового вычета - суммы НДС, уплаченной российским поставщикам при приобретении товаров, впоследствии реализованных на экспорт.

По результатам камеральной проверки этой декларации инспекцией в возмещении заявленной суммы уплаченного налога отказано.

В качестве единственного основания для отказа в возмещении уплаченного НДС инспекция указала на непредставление обществом одновременно с декларацией счетов-фактур и документов, подтверждающих приобретение товаров и уплату названного налога поставщикам. По мнению инспекции, непредставление этих документов исключает возможность подтверждения обоснованности применения обществом налогового вычета.

Решением арбитражного суда в удовлетворении заявленных требований отказано <9>.

     
   ————————————————————————————————
   

<9> Решение Арбитражного суда Воронежской области от 24.01.2006 по делу N А40-71609/05. Постановлениями судов апелляционной и кассационной инстанций решение суда первой инстанции оставлено без изменения. ВАС РФ при пересмотре указанного дела в порядке надзора указал, что суды первой, апелляционной и кассационной инстанций сочли, что обществом не выполнены требования налогового законодательства по подтверждению права на получение налоговых вычетов. При этом суды указали, что документы, подтверждающие право на применение налогового вычета, представленные непосредственно в суд, исследованы, однако не могут являться основанием для возмещения суммы уплаченного налога; факт представления документов в инспекцию и суд после вынесения решения инспекции свидетельствует о ненадлежащем исполнении обществом обязанности по подтверждению права на применение вычета. В поданном в ВАС РФ заявлении о пересмотре решения суда первой инстанции, постановлений судов апелляционной и кассационной инстанций в порядке надзора общество просило их отменить, ссылаясь на существенное нарушение его прав и законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности в результате нарушения единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм материального права. Отказывая в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции и обязании возместить сумму уплаченного НДС, суды первой, апелляционной и кассационной инстанций не учли правовой позиции, сформулированной ВАС РФ применительно к данной категории споров. В соответствии с Постановлениями Президиума ВАС РФ от 19.10.2004 N 4356/04, от 14.12.2004 N 3521/04, от 05.12.2006 N 10855/06 правила гл. 21 НК РФ не устанавливают обязанности налогоплательщиков одновременно с налоговой декларацией по НДС по налоговой ставке 0% представлять в налоговый орган первичные документы, обосновывающие налоговый вычет. Исходя из абз. 4 ст. 88 и ст. 93 НК РФ, при проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Следовательно, обязанность представить в инспекцию документы, подтверждающие вычеты, возникает у налогоплательщика только при направлении ему налоговым органом соответствующего требования. Инспекция при проведении камеральной проверки установила, что обществом не представлены: счета-фактуры, выставленные поставщиками товаров; документы, подтверждающие фактическую уплату поставщикам НДС при покупке товара, реализуемого впоследствии на экспорт; первичные документы, подтверждающие приобретение товара. Направив запросы в банки и таможенные органы, она не истребовала у общества дополнительные документы, подтверждающие право на применение налоговых вычетов. Не получив своевременно требования инспекции о предъявлении дополнительных документов, общество вынуждено было одновременно представить их и в налоговый орган, и в суд первой инстанции. Налогоплательщик вправе представить, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, которые являются основанием для получения налогового вычета независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о праве применения налогового вычета. При указанных обстоятельствах оспариваемые судебные акты в силу п. 1 ст. 304 АПК РФ подлежат отмене как нарушающие единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права. Из рассмотренных примеров практики разрешения арбитражными судами конкретных дел по изучаемой тематике следует, что перечисленные в ст. 165 НК РФ документы в их совокупности должны с достоверностью подтверждать реальность экспорта и иные обстоятельства, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает право налогоплательщика на получение возмещения НДС при налогообложении по ставке 0%. В то же время представление налогоплательщиком документов, формально соответствующих требованиям ст. 165 НК РФ, при отсутствии достоверных доказательств реального приобретения и экспорта товаров не является достаточным основанием для возмещения НДС. Кроме того, все документы, представляемые в налоговые органы для обоснования применения нулевой ставки по НДС и, соответственно, для получения возмещения налога, должны составлять единый комплект, относиться к определенной экспортной операции и с достоверностью ее подтверждать. Это, как показывает количество разрешаемых судом дел (около 600 в год) по данной категории, является достаточно сложной задачей прежде всего для налоговых органов. Статистика свидетельствует о том, что арбитражные судебные споры в целом разрешаются не в пользу налоговых органов, т.е. государства - лишь до 40% налоговых споров налогоплательщики проигрывают. Настоящее исследование арбитражной практики наглядно свидетельствует о недостаточной работе налоговых органов по сбору доказательственной базы при рассмотрении в суде налоговых споров; стремлении их любой ценой получить суммы налогов и санкций с хозяйствующих субъектов и не возвращать из бюджета излишне и незаконно полученное последними. Надо полагать, такая задача - самоцель всей налоговой системы, ибо чем еще можно объяснить требование налогового ведомства независимо ни от чего оспаривать все отрицательные решения арбитражных судов первой инстанции во всех проверяющих инстанциях? Тем более что до недавнего времени жалобы налоговых органов не оплачивались даже той мизерной государственной пошлиной, которая установлена налоговым законодательством. Вторая причина многочисленности налоговых споров кроется в неоднозначном понимании и толковании норм законодательства правоприменителями и налогоплательщиками. Постоянно меняющиеся нормы о налогах и сборах не позволяют налогоплательщикам вовремя реагировать на изменения, следствием чего является нарушение установленных законом требований об уплате налога. По-своему трактуют законодательные акты и налоговые органы. Все это приводит к многочисленным спорам и судебным разбирательствам. При этом налоговые органы явно игнорируют устоявшуюся практику арбитражных судов. Имеют место и незначительные по числу ошибки судов, что можно объяснить в первую очередь чрезмерной нагрузкой судей арбитражных судов, от которой, как видно, не спасла и частичная передача небольшого числа исковых дел по безакцептному списанию денежных сумм со счетов налогоплательщиков налоговым инспекциям. Представляется, назрела необходимость изменения порядка оспаривания решений и требований налоговых органов путем введения обязательного досудебного обжалования правовых актов ненормативного характера в административном порядке, как это установлено, например, в ФРГ, где лишь незначительное число административных споров доходит до суда. В связи с тем что вопросы подтверждения права на получение возмещения НДС по экспортным поставкам касаются широкого круга лиц в развивающемся внешнеторговом обороте и споры о возмещении НДС из бюджета по нулевой налоговой ставке при экспорте товаров многочисленны, а также учитывая противоречивость судебной практики по конкретным делам, ведущую к возникновению огромного количества проблем в применении материального и процессуального права при разрешении арбитражных споров, назрела необходимость разъяснения указанного вопроса Пленумом ВАС РФ. В.С.Анохин Д. ю. н., профессор, председатель Арбитражного суда Воронежской области, заслуженный юрист Российской Федерации Подписано в печать 22.10.2007 ————