"Аудиторские ведомости", 2007, N 11

СТАТИСТИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ ФАКТОРОВ,

ВЛИЯЮЩИХ НА РЕЗУЛЬТАТЫ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

В статье приводятся основные принципы построения статистической базы моделирования эффективности аудиторских проверок, а также статистического выявления факторов, влияющих на эту эффективность.

В последние годы особое внимание уделяется повышению качества аудиторских услуг. Это связано с тем, что многие хозяйствующие субъекты выходят на принципиально новый уровень развития: размещают свои акции на международных фондовых биржах, заключают долгосрочные внешнеторговые контракты с иностранными партнерами; иностранные партнеры нередко становятся совладельцами российских компаний. При этом особое значение приобретает бухгалтерская (финансовая) отчетность, составленная в соответствии с международными стандартами (далее - МСФО). Заметим, что качество аудиторских услуг зависит от полноты, достоверности и своевременности представленной для проверки отчетности.

Важнейшим элементом обеспечения высокого качества бухгалтерской отчетности является система контроля в виде института аудита как формы независимой проверки бухгалтерской отчетности хозяйствующих субъектов лицами, обладающими необходимой квалификацией и наделенными соответствующими полномочиями. Поэтому планирование, организация и проведение работ по аудиту финансовой отчетности, составленной в соответствии с требованиями российского законодательства и МСФО, выдвигаются на первый план. В свою очередь международные стандарты аудита предъявляют новые требования к организации внутрифирменного контроля качества. В формировании достоверной бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом и отдельных ее показателей активное участие принимает также служба внутреннего аудита.

Применение в аудиторской деятельности статистических методов позволяет оценивать количественные и качественные характеристики объектов контроля и их взаимосвязи. Однако, как показывает практика, в этой сфере еще не нашла должного освещения актуальная проблема статистического анализа результатов аудиторских проверок. Такой анализ призван обеспечивать комплексную оценку ресурсов, механизмов и результатов функционирования экономических субъектов на микроуровне. Остаются нерешенными методологические проблемы в классификации факторов, влияющих на качество аудиторских услуг. Такая классификация позволит сформулировать аудиторские предложения по совершенствованию организации производства и повышению эффективности системы принятия решений, по улучшению методики аудита за счет выявления влияния наиболее важных факторов на результирующий показатель деятельности проверяемого объекта.

Применение экономико-математических методов, в частности аппарата регрессионного анализа при изучении эффективности аудиторских проверок, требует, чтобы исследуемый объект характеризовался количественными величинами. В связи с этим одной из проблем моделирования качества оказания аудиторских услуг является количественная оценка степени влияния выявленных в ходе содержательного экономического анализа факторов на состояние и развитие аудиторской деятельности. Для такой количественной оценки обычно используются различные статистические показатели, в которых и отражается суммарное воздействие основных факторов.

Одним из малоисследованных направлений анализа в аудиторской деятельности является определение взаимосвязей субъективных и объективных факторов. Без решения этих вопросов невозможно регулирование рынка аудиторских услуг. При этом важную роль играет статистический анализ основных факторов, влияющих на качество работы аудиторов, так как от качества разработки стратегии проверки, организации системы внутреннего контроля и проведения самой проверки зависит достижение поставленных целей.

Каждая аудиторская организация самостоятельно ищет пути повышения качества работы, применяя разнообразные методики, используя накопленный опыт и создавая внутрифирменные аудиторские стандарты, в частности для эффективного планирования аудиторской проверки.

Из общего количества показателей, характеризующих организацию внутреннего контроля, для описания эффективности этого контроля было отобрано 30 статистических признаков, описывающих организацию внутреннего контроля за 2006 г. по 50 хозяйствующим субъектам, которым были присвоены порядковые номера с 1 по 50. В число 50 хозяйствующих субъектов включены субъекты, расположенные в Москве и Московской области, относящиеся к мясомолочной, консервной, кондитерской, хлебобулочной, алкогольной, сыродельной промышленности, оптовой торговле, производству металлоконструкций и строительному комплексу.

Выбранная для исследования пространственная выборка представляется вполне приемлемой с позиций как экономического анализа, так и статистического моделирования. Отобранные показатели характеризуют основные факторы эффективности аудиторских проверок. Система показателей в целом дает достаточно объективное представление о процессах, происходящих в аудиторской деятельности, и позволяет провести всесторонний и полный анализ эффективности качества работы аудиторских организаций.

Многомерный статистический анализ деятельности аудиторских организаций проводился на основании следующих показателей:

y - сумма ошибок, выявленных при проведении проверок (тыс. руб.);

x - балансовая прибыль (тыс. руб.);

1

x - коэффициент общего внутрихозяйственного риска;

2

x - коэффициент факторов средств контроля;

3

x - коэффициент факторов необнаружения ошибки;

4

x - выручка от реализации (тыс. руб.);

5

x - валюта баланса (тыс. руб.);

6

x - собственный капитал (тыс. руб.);

7

x - общие затраты предприятия (тыс. руб.).

8

Основными источниками информации при построении статистической базы моделирования эффективности аудиторских проверок послужили официальные данные бухгалтерской отчетности - бухгалтерский баланс (форма N 1), отчет о прибылях и убытках (форма N 2), приложения к бухгалтерскому балансу и пояснительная записка к бухгалтерской отчетности аудируемых лиц.

Актуальной для исследований и совершенствования методологии остается проблема статистического выявления факторов, влияющих на результаты аудиторской деятельности. По выбранной совокупности в результате использования пошаговых алгоритмов была получена регрессионная модель для определения значений:

y = -104419 + 4,89х + 113640х - 0,25х + 0,39х + 0,12х

1 2 6 7 8

t = (2,16) (2,35) (-4,96) (6,94) (2,73).

набл

Как видно из уравнения регрессии, свободный член и показатель

x оказывают отрицательное влияние на показатель у. Отрицательное

6

влияние свободного члена объясняется действием неучтенных

факторов. Включение в модель валюты баланса объясняется тем, что в

соответствии со ст. 7 Федерального закона от 17.08.2001 N 119-ФЗ

"Об аудиторской деятельности" данный показатель является одним из

основных критериев оценки обязательного аудита. Для каждого

значения коэффициента корреляции по t - критерию Стъюдента

вычислено наблюдаемое значение (t ).

набл

В результате вычислений установлено, что все коэффициенты

регрессии значимы, так как при альфа = 0,05 t > t . Данная

набл кр

модель описывает прямое влияние на уровень суммы ошибки,

выявленной при проверке, а также на оценку системы

внутрихозяйственного контроля.

2

Множественный коэффициент детерминации R составил 0,91%, т.е.

91% вариаций результативного показателя у зависят от факторов,

включенных в модель.

Исходный массив показателей был подвергнут статистическому анализу, целью которого был отбор ограниченного числа показателей, влияние которых на эффективность аудиторских проверок наиболее существенно. Для этого была построена матрица парных коэффициентов корреляции, по которой оценивалась степень связи каждого из показателей с результирующей величиной - суммой ошибок, выявленных при аудиторских проверках. Выбор именно этих показателей продиктован соображениями объективности отражения эффективности аудиторских проверок.

Возможна также экономическая интерпретация значений коэффициентов корреляции и знаков при них. Если коэффициент корреляции равен 0, то связь между показателями отсутствует; если этот коэффициент равен 1, то связь функциональная. С изменением значений коэффициента корреляции от 0 до 1 связь усиливается. Положительный знак означает прямую связь, отрицательный - обратную.

Матрица парных корреляций (см. таблицу) позволяет сделать вывод о тесноте связи результативных показателей и факторов, влияющих на них.

Матрица парных коэффициентов корреляции

     
   ———————————T———————T———————T———————T———————T———————T———————¬
   |Показатели|   у   |   x   |   x   |   x   |   x   |   x   |
   |          |       |    1  |    2  |    6  |    7  |    8  |
   +——————————+———————+———————+———————+———————+———————+———————+
   |    у     | 1,0000|—0,1133|—0,9434|—0,1645| 0,1794|—0,1205|
   +——————————+———————+———————+———————+———————+———————+———————+
   |    x     |—0,1133| 1,0000|—0,1393| 0,0334| 0,0620|—0,1907|
   |     1    |       |       |       |       |       |       |
   +——————————+———————+———————+———————+———————+———————+———————+
   |    x     |—0,9434|—0,1393| 1,0000| 0,0624|—0,2219| 0,0708|
   |     2    |       |       |       |       |       |       |
   +——————————+———————+———————+———————+———————+———————+———————+
   |    x     |—0,1645| 0,0334| 0,0624| 1,0000|—0,6157| 0,2242|
   |     6    |       |       |       |       |       |       |
   +——————————+———————+———————+———————+———————+———————+———————+
   |    x     | 0,1794| 0,0620|—0,2219|—0,6157| 1,0000|—0,2228|
   |     7    |       |       |       |       |       |       |
   +——————————+———————+———————+———————+———————+———————+———————+
   |    x     |—0,1205|—0,1907| 0,0708| 0,2242|—0,2228| 1,0000|
   |     8    |       |       |       |       |       |       |
   L——————————+———————+———————+———————+———————+———————+————————
   

В таблице выделены курсивом значения, значимые при альфа =

0,05. Критические значения коэффициентов корреляции (r )

кр.

определяются по данным таблицы Фишера-Иейтса (r = 0,273 при

кр.

альфа = 0,05 и числе степеней свободы v = n - 2). Если r >

факт.

r , то значение коэффициента корреляции существенно.

кр.

Соответственно связь между суммой ошибок, выявленных при

аудиторских проверках, и качеством системы внутрихозяйственного

контроля заметна.

Оценка значимости индекса корреляции осуществляется по F - критерию Фишера:

1 2

- R

k

F = ------------------,

набл 1 2

     
               ————————— (1 — R )
               n — k — 1
   
   где k — число степеней свободы,
   n — численность совокупности (50),
        2
       R  — коэффициент детерминации.
       Значение  F     сравнивается с F   при уровне значимости альфа
                  набл                 кр
   =  0,05 и числах  степеней  свободы  v1 = 5 и v2 = n — k — 1. Если
   F     > F  ,  то  значение индекса корреляции существенно (F     =
    набл    кр                                                 набл
   6,8; F   = 2,44).
         кр
       Анализ   показывает,   что   результативный   показатель   для
   регрессионной  модели  (сумма  ошибки,  выявленной при аудиторских
   проверках)   наиболее  тесно  связан  с  показателями  x ,  парный
                                                           2
   коэффициент   которого  с  результирующим  показателем  составляет
   0,9434, и x  — парный коэффициент корреляции составляет (—0,6157).
              7
   Действительно, чем выше уровень организации внутреннего контроля за совершением хозяйственных операций, тем меньше сумма выявленной ошибки.
   Классификация результатов проверок может быть выполнена на основе кластерного анализа.
   Кластер 1 включает 41 экономический субъект. Первый кластер от других кластеров отличается тем, что в него в основном вошли экономические субъекты, производящие одинаковый ассортимент продукции (колбасные изделия, консервы, молочные продукты) и одинаковый удельный вес затрат в общей сумме затрат. Для первого кластера доля суммы ошибки, выявленной при аудиторских проверках, в общей сумме ошибки составляет 1,78%. Это означает, что в этих экономических субъектах система контроля над соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета находится на очень высоком уровне. Одним из факторов, влияющих на организацию внутрихозяйственного контроля в пищевой промышленности, является интенсивное ее развитие по сравнению с другими отраслями промышленности и, как следствие, сосредоточение в ней высококвалифицированных специалистов.
   Коэффициент общего внутрихозяйственного риска по данному кластеру составил 0,76, что не является высоким показателем, однако коэффициент факторов средств контроля составляет уже 1,75. Объекты данного кластера характеризуются устойчивостью своего развития и надежной постановкой бухгалтерского учета.
   Кластер 2 состоит из одного объекта, резко отличающегося от остальных. Это экономический субъект 4, относящийся к строительному бизнесу. Доля суммы ошибки, выявленной при аудиторских проверках, в общей сумме ошибки составляет 35,86%. Наблюдается высокий коэффициент общего внутрихозяйственного риска и коэффициент факторов средств контроля 0,99 и 1,0 соответственно. Это связано с тем, что в строительном бизнесе ассортимент используемых строительных конструкций и материалов незначительный и обеспечивается надежный контроль за использованием этих материалов в производстве.
   Кластер 3 составляет объект 5 (торговое предприятие). Для данного кластера доля суммы ошибки, выявленной при аудиторских проверках, в общей сумме ошибки составляет 60,83%. Система организации внутрихозяйственного контроля находится на достаточно высоком уровне, при этом коэффициент факторов средств контроля составил 2,0.
   В кластер 4 входит один объект (8), относящийся к сфере телекоммуникации. Для этого кластера доля суммы ошибки, выявленной при аудиторских проверках, в общей сумме ошибки составляет 0,87%. У данного объекта самый низкий коэффициент внутрихозяйственного риска 0,59, что объясняется интеллектуальным характером этого бизнеса.
   В кластер 5 включены объекты 22, 30, 31, 37, 46, 49. Причем два из них (22 и 31) являются убыточными по данным бухгалтерского учета и прибыльными — по данным налогового учета. Это объясняется тем, что в бухгалтерском учете отражаются все расходы, связанные с производством и реализацией продукции, а в налоговом — только расходы, указанные в НК РФ. Объекты 30, 37, 46 и 49 относятся к отрасли производства металлоконструкций. Для этого кластера доля суммы ошибки, выявленной при аудиторских проверках, в общей сумме ошибки составляет 0,66%. Данный кластер характеризуется самым высоким коэффициентом факторов средств контроля 2,33, что подтверждает высокую степень надежности организации бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля.
   Таким образом, анализ с применением статистических методов показывает, что развитие рыночных отношений требует от менеджмента экономических субъектов эффективных форм хозяйствования. Важная роль в реализации этой задачи отводится анализу основных факторов, влияющих на качество аудиторских услуг.
   
   В.В.Земсков
   К. э. н.,
   аудитор
   
   С.Ю.Матвеева
   Заместитель главного бухгалтера
   ОАО "ТК АПК "Черкизовский"
   Подписано в печать
   18.10.2007
   
   
   ——