"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 42

ПРИМЕНЕНИЕ НАЛОГОВОГО ВЫЧЕТА ПО АКЦИЗАМ

Правомерность применения налогового вычета - краеугольный камень не только при уплате НДС, но, как свидетельствует судебная практика, также и уплате акцизов. Рассмотрим наиболее часто встречающиеся ситуации, которые приводят к возникновению споров между налогоплательщиками и налоговыми органами.

Достоверность подтверждающих вычеты документов

В случае если налогоплательщиком представляются документы, содержащие недостоверную информацию, обстоятельства, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает право на проведение вычета, в таком случае фактически не подтверждены. Следовательно, у налогоплательщика не возникает права на получение вычета.

Так, основанием для отказа в принятии к вычету сумм акциза, доначисления акциза и привлечения налогоплательщика к ответственности в Постановлении ФАС Уральского округа от 03.04.2006 N Ф09-2179/06-С2 послужили результаты проведенной налоговым органом камеральной проверки деклараций налогоплательщика. В ходе осуществления контрольных мероприятий налоговым органом было установлено, что покупатель нефтепродуктов с момента получения свидетельства на их оптовую реализацию (1 июня 2004 г.) представлял в налоговый орган по месту учета нулевые декларации по акцизам.

Суд указал, что согласно п. 8 ст. 200 НК РФ (утратил силу с 1 января 2007 г.) вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении нефтепродуктов налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство, и (или) свидетельство на оптовую реализацию, и (или) свидетельство на оптово-розничную реализацию при их реализации (передаче) налогоплательщику, имеющему свидетельство, при представлении документов в соответствии с п. 8 ст. 201 НК РФ. В силу п. 8 ст. 201 НК РФ налоговые вычеты производятся при представлении налогоплательщиком в налоговые органы копии договора с покупателем (получателем) нефтепродуктов, имеющим свидетельство, реестров счетов-фактур с отметкой налогового органа, в котором состоит на учете покупатель (получатель) нефтепродуктов. Указанная отметка проставляется в случае соответствия сведений, указанных в налоговой декларации налогоплательщика-покупателя, имеющего свидетельство, сведениям, содержащимся в представленных реестрах счетов-фактур.

По смыслу закона представляемые налогоплательщиком документы должны содержать достоверную и полную информацию о фактически произведенных операциях по реализации нефтепродуктов, подтверждающую обстоятельства, свидетельствующие об исчислении акциза покупателем.

При рассмотрении указанного спора ФАС Уральского округа установлено, что налогоплательщик представил реестр счетов, сведения в котором не соответствуют налоговой отчетности покупателя (декларации не были представлены покупателем в налоговый орган, покупатель не имел мощностей по хранению нефтепродуктов, поставки нефтепродуктов осуществлялись в адрес третьих лиц, 17 февраля 2005 г. покупатель ликвидирован, и акциз с рассматриваемых операций в бюджет не уплачен). Кроме того, в ходе камеральной проверки деклараций налогоплательщика выяснено, что налоговый орган, в котором состоял на учете покупатель нефтепродуктов, не проставлял отметок на реестре счетов-фактур.

Таким образом, налогоплательщиком представлены указанные в НК РФ документы, которые содержат недостоверную информацию, а поскольку эти документы должны подтвердить факт уплаты акциза и проведение указанных в п. 8 ст. 200 НК РФ операций, то в данном случае у налогоплательщика не возникло права на налоговый вычет.

Аналогичные выводы отражены в Постановлении ФАС Уральского округа от 08.06.2006 N Ф09-4721/06-С2.

Проставление отметки на реестрах счетов-фактур

Исходя из п. 8 ст. 201 НК РФ реестр счетов-фактур является одним из документов, дающих право на вычет акциза. При этом реестр должен быть зарегистрирован в налоговом органе, в котором состоит на учете покупатель нефтепродуктов.

Для проставления отметки на реестре налогоплательщику необходимо соблюсти два условия:

иметь свидетельство, предусмотренное ст. 179.1 НК РФ;

сведения, содержащиеся в реестре, должны соответствовать указанным в декларации налогоплательщика (покупателя).

В соответствии с Приказом МНС России от 31.01.2003 N БГ-3-03/38 отметка налогового органа проставляется на реестрах счетов-фактур, выставленных продавцом нефтепродуктов, имеющим свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами, и представленных покупателем нефтепродуктов, имеющим свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами. Таким образом, налоговый орган проставляет отметку на реестре счетов-фактур при соблюдении налогоплательщиком - покупателем нефтепродуктов двух условий: наличии свидетельства и соответствии сведений, указанных в налоговой декларации, сведениям, содержащимся в реестрах счетов-фактур.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 21.06.2005 N А56-43750/04 отмечено, что отметки на реестрах счетов-фактур проставляются налоговым органом по месту учета налогоплательщика - покупателя нефтепродуктов, а налоговые вычеты вправе заявлять налогоплательщики - продавцы (поставщики) нефтепродуктов при реализации этого товара другим налогоплательщикам-покупателям. Поэтому правомерность налоговых вычетов контролирует налоговый орган по месту учета налогоплательщика - поставщика нефтепродуктов. В данном Постановлении суд указал, что из декларации по акцизу видно, что все операции с нефтепродуктами осуществлялись в проверенный период только обособленным подразделением налогоплательщика. Поэтому при представлении заявителем указанной декларации и реестров счетов-фактур все сведения, необходимые для проставления отметок, у налогового органа имелись.

Форма расчета

В силу ст. 198 НК РФ суммы акциза предъявляются продавцом покупателю акцизных товаров.

Согласно п. 1 ст. 200 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со ст. 194 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов) либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов) на таможенную территорию Российской Федерации, выпущенных в свободное обращение, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов).

Статьей 201 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные п. п. 1 - 4 ст. 200 НК РФ, производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров либо предъявленных налогоплательщиком собственнику давальческого сырья (материалов) при его производстве, либо на основании таможенных деклараций или иных документов, подтверждающих ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации и уплату соответствующей суммы акциза.

Вычетам подлежат только суммы акциза, фактически уплаченные продавцам при приобретении подакцизных товаров либо предъявленные налогоплательщиком и уплаченные собственником давальческого сырья (материалов) при его производстве, либо фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации, выпущенных в свободное обращение.

В случае оплаты подакцизных товаров, использованных в качестве сырья для производства других товаров, третьими лицами налоговые вычеты производятся, если в расчетных документах указано наименование организации, за которую произведена оплата.

В Постановлении ФАС Центрального округа от 27.09.2006 N А09-4105/05-15 суд установил, что налогоплательщик получал сырье (соки спиртованные) и по письменным поручениям совершал оплату данного товара. Оплата производилась на счета сторонних организаций за оказанные налогоплательщику данными организациями услуги с отражением в платежных поручениях информации, что оплата производится за продавца. Копии письменных поручений и платежных поручений представлены налогоплательщиком в материалы дела. Таким образом, если налогоплательщиком соблюдены все требования, установленные ст. ст. 200 и 201 НК РФ, в том числе и фактическая уплата акциза, применение вычетов по акцизам правомерно. В указанном Постановлении довод налогового органа о том, что оплата товара третьему лицу, не являющемуся продавцом подакцизного товара, не предусмотрена законодательством, суд признал несостоятельным, поскольку налоговое законодательство не связывает возможность уменьшения сумм акциза по подакцизным товарам на налоговые вычеты с формой расчета.

Ю.Лермонтов

Консультант

Минфина России

Подписано в печать

17.10.2007

————