"Ваш налоговый адвокат", 2007, N 10

ПРАКТИКА ПРИМЕНЕНИЯ НОРМ НК РФ О ПРИОСТАНОВЛЕНИИ ОПЕРАЦИЙ

ПО СЧЕТАМ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ

Блокировка счетов налогоплательщиков в последнее время становится одним из наиболее распространенных и действенных методов, используемых налоговыми органами в целях обеспечения исполнения решения о взыскании налогов (пеней, штрафов). Рассмотрим актуальные вопросы, связанные с применением данной процедуры, которые касаются налогоплательщиков-организаций <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> С 1 января 2007 г. могут приостанавливаться операции по счетам плательщиков сборов, а также индивидуальных предпринимателей, занимающихся частной практикой нотариусов и учредивших адвокатские кабинеты адвокатов, которые выступают в качестве налоговых агентов.

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе приостанавливать операции по счетам налогоплательщика в банках в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ. Основания и порядок принятия уполномоченным должностным лицом налогового органа такого решения установлены ст. 76 Кодекса. Согласно п. 1 упомянутой статьи цель приостановления операций по счету (прекращение банком всех расходных операций) - гарантировать исполнение решения налогового органа о взыскании налоговых платежей за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банке.

С 1 января 2007 г. расширен перечень расходных операций, которые могут совершаться несмотря на приостановление операций по счету (для краткости назовем эту процедуру блокировкой счета). Сейчас блокировка счета не только не препятствует проведению платежей, очередность исполнения которых в соответствии со ст. 855 Гражданского кодекса РФ предшествует исполнению обязанностей по уплате налогов и сборов, но и позволяет уплачивать налоги (авансовые платежи), сборы, соответствующие пени и штрафы.

Из содержания ст. 76 НК РФ следует, что блокировка счетов организации возможна лишь в случаях:

- неуплаты налогов и сборов (пеней, штрафов);

- непредставления налоговых деклараций.

Минфин России в Письме от 12 июля 2007 г. N 03-02-07/1-324 разъяснил, что НК РФ не предусмотрено приостановление операций по счетам налогоплательщика из-за непредставления им расчетов по авансовым платежам, бухгалтерской отчетности и иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов.

Порядок исполнения решения налогового органа

о приостановлении операций по счетам

Согласно п. 7 ст. 76 Налогового кодекса РФ блокировка счетов действует с момента получения банком направленного налоговым органом решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банках <1> и до отмены этого решения. В силу п. 4 данной статьи свое решение налоговый орган направляет в банк на бумажном носителе или в электронном виде. В соответствии с п. 8 ст. 76 НК РФ решение о блокировке счета отменяется решением инспекции не позднее одного операционного дня, следующего за днем, когда она получила документы (их копии), подтверждающие факт взыскания налога.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Форма утверждена Приказом ФНС России от 1 декабря 2006 г. N САЭ-3-19/825@. Что касается направления этих документов в электронном виде, то ФНС России Приказом от 3 ноября 2004 г. N САЭ-3-24/21@ утвердила Порядок направления в банки решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика и решения об отмене приостановления операций в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Но поскольку согласно п. 4 ст. 76 НК РФ такой порядок должен быть установлен Банком России по согласованию с ФНС России, налоговые органы не могут руководствоваться упомянутым Приказом. Пока соответствующий порядок не будет утвержден, подобные решения могут направляться в банк только на бумажном носителе. Порядок направления в банк решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке и решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке на бумажном носителе утвержден другим Приказом ФНС России: от 1 декабря 2006 г. N САЭ-3-19/824@. Согласно п. 2 данного Порядка моментом получения банком решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика являются дата и время, указанные: - в уведомлении о вручении (для решения, направленного в банк заказным почтовым отправлением); - отметке о принятии (для решения, врученного под расписку представителю банка). Имейте в виду, что копия решения о приостановлении (или об отмене приостановления) операций по счетам налогоплательщика-организации должна быть направлена ему таким способом, который свидетельствует о дате получения документа. Приостановление операций при неуплате налогов (пеней, штрафов) Как уже отмечалось, основанием для принятия решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика является неисполнение последним требования инспекции об уплате налога, пеней или штрафа (п. 2 ст. 76 НК РФ). Решение о блокировке счета организации принимает руководитель (заместитель) налогового органа, направивший такое требование в случае его неисполнения налогоплательщиком. Причем решение о блокировке счета может быть принято не ранее, чем будет вынесено решение о взыскании налога. Пунктом 2 ст. 76 НК РФ установлено, что банк прекращает расходные операции по заблокированному счету в пределах суммы, указанной в соответствующем решении. Однако налоговые органы не вправе по своему усмотрению определять сумму, на которую блокируют счета налогоплательщика: она должна соответствовать размеру его задолженности (Письма Минфина России от 12 июля 2007 г. N 03-02-07/1-325, от 28 марта 2007 г. N 03-02-07/1-140). Банк обязан сообщить инспекции об остатках денежных средств на счетах организации в момент получения решения о блокировке счета. Обратите внимание: при недостаточности средств на рублевых счетах налоговые органы вправе взыскивать задолженность по налогам с валютных счетов. Если блокируется валютный счет, для правильного расчета валютного эквивалента нужной суммы используется курс иностранной валюты, установленный Банком России на день ее продажи по поручению налогового органа. Это поручение направляется инспекцией в банк вместе с инкассовым поручением к валютному счету. Очевидно, что ограничение размера "зарезервированных" по решению налогового органа денежных сумм положительно для организации. Вместе с тем ст. 76 НК РФ не содержит ограничений по количеству банковских счетов, поэтому на практике налоговый орган предпочитает приостанавливать расходные операции по всем известным счетам налогоплательщика. Приостановление операций при непредставлении деклараций Пунктом 3 ст. 76 НК РФ определено, что банковский счет блокируется, если налогоплательщик не представил в инспекцию налоговую декларацию в течение 10 дней по истечении установленного срока. Напомним, что организация обязана по месту учета представлять налоговые декларации по каждому уплачиваемому налогу, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах (пп. 4 п. 1 ст. 23, ст. 80 НК РФ). Таким образом, чтобы приостановить операции по банковским счетам организации по этому основанию, инспекции необходимо установить не только факт непредставления декларации, но и наличие обязанности по уплате налога. Данный вывод подтверждается судебной практикой федеральных арбитражных судов (Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 12 июля 2006 г. по делу N Ф08-3078/2006-1320А, ФАС Московского округа от 2 декабря 2004 г. по делу N КА-А40/11311-04). В соответствии с п. 4 ст. 76 Налогового кодекса РФ форму и порядок направления в банк решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика устанавливает федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов. Согласно Приказу ФНС России N САЭ-3-19/825@, утвердившему форму решения о приостановлении операций по счетам в банке, такое решение должно содержать ссылки на нормы законодательства о налогах и сборах, устанавливающие сроки представления налоговой декларации, т.е. в нем проверяющие обязаны указать, какая налоговая декларация и по какому налогу не представлена в определенный законом срок. Однако на практике подобные решения часто не соответствуют утвержденной форме, чем нарушаются права и законные интересы налогоплательщиков (см. Постановление ФАС Московского округа от 15 апреля 2005 г. по делу N КА-А40/2572-05). Вместе с тем существует и отрицательная для налогоплательщиков арбитражная практика. Так, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 1 ноября 2004 г. по делу N А56-20502/04 указал, что Приказ, утвердивший форму решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, направлен на совершенствование работы инспекторов по применению мер принудительного взыскания налоговой задолженности. Следовательно, данный Приказ не относится к законодательству о налогах и сборах, обязателен только для налоговых органов и нарушение ими требований данного Приказа в части оформления документа, заполнение реквизитов которого не определено законом, не влечет и не может повлечь за собой никаких правовых последствий для налогоплательщика, в том числе нарушение его прав. Учитывая изложенное, полагаем, что факт нарушения прав и законных интересов налогоплательщика ввиду отсутствия в решении о приостановлении операций по счетам указания на то, какая именно декларация не представлена налогоплательщиком, придется доказывать в суде. Обратите внимание: в НК РФ четко не определено, на какую сумму могут быть заблокированы счета налогоплательщика вследствие непредставления деклараций. На практике руководитель инспекции в таком случае выносит решение о замораживании всех денежных средств, находящихся на счетах организации. Приостановление операций при непредставлении документов в рамках встречной проверки Порой налоговые органы полагают, что они вправе блокировать счета организации за непредставление документов, запрошенных в рамках встречной налоговой проверки. На взгляд автора, эта позиция весьма спорная, и вот почему. Как уже упоминалось, основания для приостановления операций налогоплательщика по банковским счетам четко прописаны в ст. 76 НК РФ. За невыполнение обязанности по представлению документов в рамках встречной проверки организация, по нашему мнению, может быть оштрафована на 1000 руб. по ст. 129.1 НК РФ за неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) сведений, которые лицо должно сообщить налоговому органу. Такой способ обеспечения исполнения обязанности по представлению документов, как блокировка счетов, в данном случае применяться не должен. Возобновление операций по счетам Как было указано ранее, режим приостановления операций по счетам налогоплательщика действует, пока банк не получит оригинал решения инспекции об отмене блокировки. Такое решение налоговые органы принимают на основании документов, подтверждающих факт взыскания налога. Случается, что налоговые органы выдают копию решения об отмене блокировки счета непосредственно на руки налогоплательщику. Однако, по мнению Минфина России, изложенному в Письме от 30 марта 2007 г. N 03-02-07/1-150, такая копия не является основанием для отмены банком решения о приостановлении операций по счетам этого налогоплательщика. Для ускорения процесса разблокировки счетов некоторые банки выдают налогоплательщику доверенность на получение нужного решения. Полагаем, что такой способ не противоречит действующему законодательству. Организация, имеющая несколько расчетных счетов, вправе на основании п. 9 ст. 76 НК РФ подать в инспекцию заявление об отмене приостановления операций по некоторым из них (вместе с банковскими выписками, подтверждающими наличие денежных средств на счетах налогоплательщика) при условии, что сумма денежных средств, находящаяся на счетах, превышает сумму налогов (пеней, штрафов), указанную в решении об их взыскании. В таком случае налоговый орган должен в течение двух дней с даты получения заявления и подтверждающих документов принять решение об отмене приостановления операций по отдельным счетам налогоплательщика. Ответственность банка за неисполнение решения о приостановлении операций по счетам Рассмотрим, какие последствия грозят банку за неисполнение решения о блокировке счетов налогоплательщика, на примере Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 27 февраля 2007 г. по делу N Ф04-905/2007(31849-А81-19). Налоговый орган посчитал, что банк нужно привлечь к предусмотренной ст. 134 НК РФ ответственности (в виде штрафа) за неисполнение решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщиков. Банк не согласился с инспекцией и обжаловал ее действия в суде. Суды первой и апелляционной инстанций признали решение налогового органа незаконным, однако кассационная инстанция не согласилась с этим, указав следующее. Действующее налоговое законодательство не наделяет банк полномочиями по проверке обоснованности и правомерности избранных налоговым органом способов обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов, в том числе по проверке законности решений о приостановлении операций по счетам налогоплательщиков. Из п. 4 ст. 76 НК РФ следует, что решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке подлежит безусловному исполнению банком. Следовательно, действующий порядок не наделяет банк полномочиями по защите прав и законных интересов налогоплательщиков, а неисполнение банком своей безусловной обязанности влечет за собой налоговую ответственность, предусмотренную ст. 134 НК РФ. Л.А.Голомазова Налоговый юрист Подписано в печать 08.10.2007 ————