"Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 10

СТАНДАРТИЗАЦИЯ УЧЕТНЫХ ПРИНЦИПОВ ДЛЯ ГРУППЫ

КОМПАНИЙ: ОПЫТ РЕАЛИЗАЦИИ ПРОЕКТА

Эффективность управленческих решений во многом зависит от достоверности и своевременности финансовой и управленческой информации, содержащейся в соответствующей отчетности. Искажение ее данных может быть связано с методологическими или механическими ошибками при обработке первичных документов, несопоставимостью показателей при консолидации отчетности, неверно выстроенными бизнес-процессами группы компаний, а также с недобросовестным поведением персонала при исполнении должностных обязанностей.

Именно достоверность и своевременность, кардинальным образом влияющие на эффективность системы корпоративного управления, являются ключевыми характеристиками информации о фактических и прогнозных результатах деятельности и наличии финансово-хозяйственных ресурсов группы компаний. Значит, перед менеджментом компании закономерно встает вопрос: как обеспечить эту информацию надлежащими качествами?

В России законодательно понятие достоверности определено применительно к бухгалтерской отчетности. В п. 6 ПБУ 4/99 <1> закреплено, что достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету. Однако для целей управления более приемлемо понимание достоверности в интерпретации МСФО, где аналогия достоверности - добросовестность представления информации в финансовой отчетности <2>. Это требует от организации правдиво представить сведения (включая учетную политику) таким способом, который приводит к формированию значимой, надежной, сопоставимой и понятной пользователю информации.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99 утверждено Приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. N 43н.

<2> В соответствии с IAS 1 "Представление финансовой отчетности" финансовая отчетность в обязательном порядке должна добросовестно представлять финансовое положение, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств организации.

В то же время формирование финансовой отчетности исторически носит характер постфактум. Деятельность группы компаний ведется на непрерывной основе, а это значит, что каждый момент времени происходит разнополярное изменение их финансово-хозяйственного положения. Для управления полезна именно та информация, которая обеспечит не вызывающую сомнений модель развития бизнеса при прогнозировании деятельности группы как в оперативном управлении, так и в стратегическом планировании. В связи с этим очевидна также необходимость в получении информации, предоставленной пользователям в максимально короткий период с момента отчетной даты.

Таким образом, риски информации минимизируются посредством эффективной системы учета и отчетности в следующих аспектах:

- достоверность информации - количество методологических ошибок снижается благодаря четкой методологии системы учета и отчетности, стандартизации учетных принципов для всех участников группы компаний, а механических - благодаря автоматизации учетных процессов и эффективному управлению персоналом, в том числе системе мотивации персонала;

- своевременность информации обеспечивается сокращением сроков подготовки отчетности в общей системе учета (так называемые процедуры fast close).

Причем второе без первого не имеет смысла: информация может быть предоставлена менеджменту компании в срок, но будет ложной, что делает ее бесполезной.

Чем разветвленнее организационная структура группы компаний, охватывающая различные сектора экономики и территориально удаленные единицы бизнеса, тем более остро встает вопрос о необходимости создания прежде всего единой системы учета и отчетности. Иными словами, такой группе нужна стандартизация учетных принципов в рамках проекта совершенствования системы учета и отчетности (далее - Проект). Единая система учета и отчетности призвана обеспечивать сопоставимость показателей деятельности каждого участника группы и своевременно предоставлять объективную информацию о ее финансовом состоянии в целом при консолидации отчетности.

Как правило, система учета и отчетности в группе компаний до реализации Проекта имеет следующую структуру:

- каждый участник группы самостоятельно организует систему учета и отчетности, формирует учетную политику, разрабатывает формы отчетности;

- учет участников автоматизирован в локальных версиях различных информационных систем;

- все виды отчетности группы формируются из разрозненных источников данных: первичных документов, разноформатных файлов, баз данных информационных систем управления и пр.;

- учетные системы участников никак не связаны;

- процедуры формирования показателей отчетности не формализованы.

В итоге нет единого общепризнанного понимания того, какие показатели из каких наборов данных используются для подготовки конкретного вида отчетности. Одним из результатов такого положения является отсутствие возможности объяснить несовпадение значений аналогичных по содержанию показателей в различных видах (формах) отчетности.

Понимая актуальность и значимость создания единой системы учета, многие крупные холдинги и группы компаний осознают: необходима стандартизация учетных принципов и унификация методологии учета всех своих участников, чтобы иметь своевременную, полную и достоверную информацию, представленную в виде консолидированной отчетности о финансовом положении и эффективности деятельности группы компании в целом (как если бы вся ее финансово-хозяйственная деятельность велась в рамках одного юридического лица).

Таким образом, совершенствование системы учета и отчетности является первоочередной задачей в системе корпоративного управления.

Единая система учета и отчетности базируется на единой учетной политике, которая подразумевает комплекс правил, процедур и методик, регламентирующих порядок сбора, обработки и представления показателей хозяйственной деятельности в целях обеспечения акционеров, менеджмента, контролирующих органов и иных пользователей оперативной, прозрачной, полной, сопоставимой и достоверной информацией о финансовом положении и результатах деятельности группы компаний.

Разрабатывать единую систему учета, в том числе методологию единой учетной политики, стандартизацию и унификацию учетных принципов, рекомендуется с привлечением внешних консультантов, чей опыт и профессионализм позволят избежать различных ошибок и упущений при реализации Проекта.

Этапы и риски реализации Проекта

На продолжительность реализации Проекта и возможность его успешного завершения влияет множество факторов: от готовности менеджмента (собственников) группы компаний к проведению масштабных изменений в бизнес-процессах <1> до фондовооруженности и адекватности персонала на местах (рис. 1).

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Бухгалтерский учет, налоговый учет, управленческий учет и учет по МСФО - это вспомогательные бизнес-процессы.

Риски реализации проекта

     
   ——————————————¬                  ————————————————————————————————¬
   | Точка риска |                  |         Сущность риска        |
   L——————————————                  L————————————————————————————————
   

--------------¬ --------------------------------¬ ¦ Собственники¦ -----------¬ ¦ Четкое формулирование целей и ¦ ¦ (акционеры) +---+ Цель +---+ задач и тождественное их ¦ L-------------- L----------- ¦ взаимопонимание ¦ L------------------------------ ———— --------------¬ --------------------------------¬ ¦Корпоративный¦ -----------¬ ¦ Готовность к проведению ¦ ¦ менеджмент +---+ Воля +---+ масштабных и существенных ¦ L-------------- L----------- ¦ изменений в бизнес-процессах ¦ L------------------------------ ———— --------------¬ --------------------------------¬ ¦ Процедуры ¦ ¦Тщательная и оперативная работа¦ ¦ согласования+-------¬ --------+ ключевого управленческого ¦ L-------------- ¦ ¦ ¦ персонала учетных служб ¦ ¦ ¦ L------------------------------ ———— --------------¬ ¦ ¦ --------------------------------¬ ¦ Техническое ¦ ¦ ¦ ¦ Возможности имеющихся ¦ ¦ решение +----¬ ¦ ¦ -----+ автоматизированных ¦ L-------------- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ информационных систем и ¦ -+--+--+--+¬ ¦ аппаратного обеспечения ¦ ¦Воплощение¦ L------------------------------ ———— --------------¬ LT--T--T--T- --------------------------------¬ ¦ Дублирование¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦Ведение учета по старой и новой¦ ¦ учета +----- ¦ ¦ L----+ системам на некотором ¦ L-------------- ¦ ¦ ¦ промежутке времени ¦ ¦ ¦ L------------------------------ ———— --------------¬ ¦ ¦ --------------------------------¬ ¦ Персонал +-------- L-------+ Влияние человеческого фактора,¦ L-------------- ¦ физическая и эмоциональная ¦ ¦ нагрузка, увольнения ¦ L------------------------------ ————

Рис. 1

При реализации Проекта выделяют несколько этапов, на каждом из которых в той или иной степени возникают свои риски и пути их минимизации.

Этап 1. Решение собственников компании о необходимости реализации Проекта с четкой формулировкой цели и изложением задач в терминологии, одинаково понятной самим собственникам, менеджменту и приглашаемым для реализации Проекта консультантам.

Этап 2. Планирование Проекта. На данном этапе:

- согласовываются объем Проекта, процедуры по управлению его качеством и рисками, сроки и порядок сдачи завершенных этапов и Проекта в целом, уточняется концепция реализации Проекта, решаются иные вопросы, важные для его эффективной организации;

- оцениваются (насколько это возможно на данном этапе) технические и материальные резервы группы по успешному завершению Проекта, в том числе готовность менеджмента группы компаний к существенному изменению учетных принципов и системы учета и отчетности в целом;

- определяется процесс взаимодействия группы компаний и консультантов, устанавливается процедура согласования документов, разрабатываемых в ходе реализации Проекта;

- формируется комплексная проектная команда из представителей консультантов и группы компаний, в том числе представителей учетных служб (ключевых пользователей), службы внедрения автоматизированной системы управления, имеющих необходимые знания и полномочия для принятия оперативных решений по разработке Проекта. Цель - максимально использовать положительные результаты, достигнутые сотрудниками группы компаний, и обеспечить взаимодействие по линии "действующая бухгалтерия - группа разработки методологии бухгалтерского и налогового учета - служба системной реализации";

- определяются ограничения и допущения по Проекту в целях однозначного понимания сторонами его целей и задач, совпадения ожиданий сторон, выработки рационального подхода.

Согласование последних моментов позволит достичь намеченных результатов в установленные сроки и в рамках оговоренного бюджета, заложит основу для последующего развития системы. Ведь одним из главных проектных рисков может стать "расползание" границ Проекта, неоднозначность понимания исходных условий и формулировки измеримых результатов.

Этап 3. Разработка и согласование. Это основной этап работы консультантов по решению поставленных задач и отражению результатов в проектно-методических документах. Именно здесь проявляются результаты 1-го и 2-го этапов, так как нечеткое формулирование задач и нескоординированные действия проектной команды могут значительно увеличить сроки реализации Проекта или свести к минимуму его полезность для группы компаний. Четкая организация взаимодействия консультантов с представителями группы - один из ключевых аспектов успешности реализации Проекта на этапе согласования проектно-методических документов.

Этап 4. Внедрение и обучение. Внедрение - это самый болезненный процесс для персонала группы, так как в течение некоторого периода времени возникает необходимость вести учет хозяйственных операций как по старым правилам в своей информационной автоматизированной системе, так и по новой методике, а порой и в новой системе. Таким образом, на тот же состав персонала возлагается двойная нагрузка учета текущих операций, изучение новых методов и информационной базы в кратчайшие сроки с постепенным отказом от прежней системы.

Здесь и возникают риски, связанные с персоналом. Важно технически и морально подготовить его к предстоящим переменам, мотивировать его на скорейшее обучение и интерес к новым системам, откорректировать системы управления и мотивации. До фазы внедрения следует обеспечить процесс всеми необходимыми техническими средствами по автоматизации методологии системы учета и отчетности.

Этап 5. Последующее сопровождение (по договоренности) обеспечивает текущее обновление и актуализацию системы учета и отчетности в соответствии с требованиями законодательства и изменяющимися условиями хозяйствования.

Анализ многочисленных примеров из консультационной практики позволяет заключить, что, несмотря на сложности, возникающие в процессе реализации Проекта, результат от его внедрения реально позволяет повысить эффективность управленческих решений.

Процедуры разработки и согласования Проекта

Для всех крупных компаний и холдингов можно выделить общие особенности функционирования, которые необходимо принимать во внимание при совершенствовании методологии системы учета:

- территориальная распределенность участников-организаций;

- полная или частичная автономность учета в организациях и сложившиеся традиции учетных процедур;

- недостаточная компетентность персонала в некоторых вопросах;

- значительный спектр видов деятельности организаций в составе группы, объединяющей различные отрасли экономики.

Учитывая разнообразный характер деятельности входящих в группу организаций и, следовательно, значительный круг вопросов, подлежащих регламентации, учетная политика для участников группы компаний должна быть объемнее и решать больше задач.

Цель единой (интегрированной) системы учета заключается в формировании всех предусмотренных законодательством и компанией видов отчетности на основе данных из единой информационной базы.

Первым шагом в разработке единых корпоративных стандартов учета и отчетности является разработка единой учетной политики для всех участников (организаций) группы компаний, которая проходит в два этапа:

1) экспертиза учетных принципов, применяемых участниками (организациями) группы;

2) разработка пакета методических документов (ПМД) - единой учетной политики группы компаний.

Алгоритм формирования единой учетной политики базируется на принципе "от общего к частному", т.е. сначала определяются общие принципы оценки и признания доходов и расходов, активов и обязательств, которые детализируются по мере продвижения вниз по вертикали управления. Детализация производится только после выработки и согласования общих подходов. Реализация данного принципа находит отражение в трехуровневой структуре внутрифирменных документов (рис. 2).

Структура документов единой системы учета

     
                             ———————————————————————————————————————¬  
                       —————>|  Единая учетная политика (публичная) |
                       |     L———————————————————————————————————————
   

-----------------¬ ¦ ---------------------------------------¬ ¦ Документы, ¦ +---->¦ Единый унифицированный план счетов и ¦ ¦ определяющие ¦ ¦ ¦ инструкция по его применению ¦ ¦общие принципы и+--+ L------------------------------------- ———— ¦ способы решения¦ ¦ ---------------------------------------¬ ¦ задач ¦ +---->¦ Требования к показателям, учетным ¦ L----------------- ¦ ¦ регистрам, формам отчетности ¦ ¦ L------------------------------------- ———— ¦ ---------------------------------------¬ L---->¦Принципы организационно-функциональной¦ ¦ структуры учетных служб ¦ L------------------------------------- ———— ---------------------------------------¬

     
                       —————>|      Методологии бюджетирования,     |
                       |     |бухгалтерского учета и налогообложения|  
   —————————————————¬  |     L———————————————————————————————————————
   

¦ Внутрифирменные¦ ¦ ---------------------------------------¬ ¦ корпоративные +--+ ¦ Основные принципы организации ¦ ¦ стандарты учета¦ +---->¦ документооборота ¦ L----------------- ¦ L------------------------------------- ———— ¦ ---------------------------------------¬ L---->¦ Порядок составления регистров, ¦ ¦ отчетности, деклараций ¦ L------------------------------------- ———— -----------------¬ ---------------------------------------¬ ¦ Документы, ¦ ¦ Порядок раскрытия специфических ¦ ¦детализированные+------->¦ отраслевых особенностей с учетом ¦ ¦ для каждого ¦ ¦ организационной структуры участника ¦ ¦участника группы¦ L------------------------------------- ———— L--------------- ————

Рис. 2

Единая учетная политика формируется, как правило, в такой последовательности:

- разрабатываются единые учетные политики и процедуры в целях:

бухгалтерского учета и отчетности по российским стандартам бухгалтерского учета (РСБУ),

налогового учета и отчетности по нормам НК РФ,

управленческого учета и отчетности,

финансовой отчетности по МСФО (US GAAP);

- автоматизируются учетные процессы на базе единой сетевой конфигурации информационной системы управления;

- тестируется система и устраняются выявленные ошибки;

- обеспечивается обучение персонала.

В единой учетной политике отражаются единственно приемлемый метод оценки и порядок последующего учета того или иного элемента ресурсов либо обязательств компании из целого ряда возможно допустимых действующим законодательством или, наоборот, не регламентированных законодательством.

Экспертиза учетных принципов

Это один из самых трудоемких этапов работы, так как требует последовательного изучения существующих учетных политик каждого участника группы компаний, сопоставления и анализа действующих учетных политик в целях бухгалтерского и налогового учета на предмет полноты (отражения всех аспектов различных видов деятельности) и соответствия действующему законодательству.

Анализ рекомендуется проводить по каждому участнику отдельно в целях бухгалтерского, налогового, управленческого учета и учета по МСФО, подробно отражая порядок учета, признания, оценки, классификации, списания и т.д. по каждому элементу учетной политики: внеоборотные и оборотные активы, выручка и затраты (доходы и расходы), незавершенное производство, резервы.

По результатам экспертизы формируются следующие документы:

- письменный отчет по итогам проведенной экспертизы, который структурирован, помимо указанных пунктов, по участникам (организациям) группы, участкам учета, отрасли (виду деятельности). В отчете приводятся обоснования предлагаемых вариантов изменений и дополнений к учетным политикам, ссылки на законодательство и стандарты учета, а также собственные разработки консультантов по соответствующим вопросам;

- рекомендации по формированию единой учетной политики компании;

- вопросники и задания, являющиеся основой для проведения работ по разработке пакета методических документов.

Отчет по итогам проведенной экспертизы наглядно отображает выявленные несоответствия и недочеты действующих учетных политик (в частности, нарушение требований законодательства) участников по элементам учетной политики (в том числе нераскрытые элементы учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета), включает рекомендации относительно способов сближения бухгалтерского и налогового учета, а также содержит комментарии консультантов по решению возникших вопросов.

Для установления порядка исчисления налоговых платежей рекомендуется производить экспертизу учетных политик участников (организаций) группы компаний для целей налога на прибыль, налога на добычу полезных ископаемых, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, единого налога на вмененный доход.

При организации налогового учета путем трансформации данных бухгалтерского вносимые корректировки в учетные принципы в целях налогообложения прибыли предполагают соответствующие корректировки и изменения прежде всего в бухгалтерском учете. Это, безусловно, требует больших трудозатрат и расходов на разработку и внедрение новой методологии, чем если бы налоговый учет был автономным и не связанным с бухгалтерскими учетными процедурами. Поэтому при оценке целесообразности решения о внесении изменений в какие-либо процедуры, способы или принципы исчисления налога на прибыль необходимо руководствоваться существующей системой учета, предварительно проведя ее детальную экспертизу.

На основании проведенной экспертизы группе компаний предлагается лист согласования по выбору методов учета для целей РСБУ, налогового и управленческого учета и с применением требований МСФО (рис. 3). Лист согласования является базой для стандартизации учетных принципов и формирования единой корпоративной учетной политики по каждому из ее элементов. В листе согласования содержатся описательные характеристики всех возможных способов и методов учета того или иного элемента учетной политики в разрезе требований бухгалтерского, налогового законодательства и норм МСФО, а также предлагаемые консультантами оптимальные для компании методы учета по соответствующему элементу единой учетной политики. Каждая предлагаемая методика имеет нормативное обоснование и оценку налоговых рисков и степени вероятности налоговых споров. Однако право выбора конкретного метода учета остается за группой компаний.

Структура листа согласования

     
                                                ————————————————————¬  
                                             ——>|   бухгалтерского  |
                                             |  |       учета       |
                                             |  L————————————————————
   

¦ --------------------¬

     
        ——————————————————¬                  +—>|  налогового учета |
        |Лист согласования| ———————————————¬ |  L————————————————————
   

¦по выбору методов+-+структурирован+-+ --------------------¬ ¦ учета ¦ ¦ для целей ¦ ¦ ¦ управленческого ¦ L--------T--------- L--------------- +->¦ учета ¦ ¦ ¦ L------------------ ———— ¦ ¦ --------------------¬

¦ ¦ ¦ отчетности по US ¦

¦ L->¦ GAAP (IFRS) ¦

     
            —————+————¬                         L————————————————————
   

¦ содержит¦

L----T----- --------------------¬

     
   ———————————————                              |     Российские    |
   |                                         ——>|    положения по   |
   |                                         |  |   бухгалтерскому  |
   |                                         |  |       учету       |
   |   ——————————————————————————————————¬   |  L————————————————————
   

¦ ¦ способы и методы учета и ¦ ¦ --------------------¬ +-->¦ отчетности в разрезе элементов +---+ ¦Налоговый кодекс РФ¦ ¦ ¦ учетной политики и требований ¦ +->¦ и другие ¦ ¦ ¦ законодательства ¦ ¦ ¦ нормативные акты ¦ ¦ L---------------------------------- ¦ L------------------ ———— ¦ ¦ --------------------¬ ¦ ----------------------------------¬ ¦ ¦ Внутреннее ¦ +-->¦ обоснования предлагаемых ¦ L->¦ положение по ¦ ¦ ¦ вариантов ¦ ¦ управленческому ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ учету ¦ ¦ L---------------------------------- L------------------ ———— ¦ ----------------------------------¬ ¦ ¦ отдельные рекомендации по ¦ L-->¦ финансовой отчетности ¦ L-------------------------------- ————

Рис. 3

Пример 1. Исходя из практического опыта наиболее сложным при унификации учетных систем производственных и добывающих компаний представляется процесс приведения к единым стандартам методики учета и классификации расходов и формирования себестоимости готовой продукции. При переходе на единую систему учета и отчетности особенно кардинальные изменения приходится вносить в применяемые методы и принципы первичного признания расходов и дальнейшей их агрегации для исчисления фактической себестоимости.

Однако в силу специфики деятельности, технологических особенностей производственного процесса и сложной структуры отдельно взятого участника зачастую необходимо решение менеджмента группы компаний о существенном изменении бизнес-процессов, в частности для того, чтобы:

- унифицировать для всех участников группы компаний единый перечень мест возникновения затрат (МВЗ) для каждого передела и производства;

- унифицировать объекты калькулирования и перечень статей калькуляции для каждого МВЗ и передела;

- установить для всех участников группы компаний единые методы:

признания готовой продукции (полуфабрикатов) и калькулирования ее себестоимости,

распределения общехозяйственных и общепроизводственных затрат, а также затрат обслуживающих и вспомогательных цехов (подразделений),

признания и оценки попутной продукции и возвратных отходов,

признания и оценки незавершенного производства.

Такая унификация позволит группе компаний более эффективно управлять затратами и себестоимостью, отслеживать реальное положение по центрам возникновения затрат, проводить сравнительный анализ в разрезе видов затрат и единиц продукции, а также центров ответственности, что, в свою очередь, обеспечит высокий уровень риск-менеджмента группы компаний.

Одним из самых сложных и трудоемких в организации учетных процессов является порядок исчисления НДС. Неоднозначность толкования и отсутствие жесткой регламентации отдельных положений и хозяйственных ситуаций вызывает огромное количество налоговых споров с последующими дополнительными потерями у налогоплательщика не только в сумме начисленной недоимки, но и в виде штрафных санкций и пеней. Поэтому законодательно обоснованная подробная регламентация в единой учетной политике порядка исчисления НДС не только обеспечит стандартизацию учетных процедур и исключение противоречий порядка расчета НДС внутри группы, но и поможет избежать дополнительных затрат и потерь.

Альтернативные методы порядка исчисления НДС возможны в различных ситуациях, например при отражении:

- особенностей применения налоговых вычетов по НДС при расчетах неденежными средствами;

- особенностей вычета при возникновении суммовых разниц;

- порядка оформления счетов-фактур, ведения книги покупок и книги продаж при отказе контрагента от части поставляемой продукции или изменении условий договора относительно стоимости поставленной продукции;

- особенностей порядка исчисления НДС при экспорте, в том числе в отношениях с комиссионером;

- порядка действий налогоплательщика при возникновении обязанностей налогового агента;

- раздельного учета по операциям, облагаемым по разным ставкам, и необлагаемым операциям.

Таким образом, цель детально проработанной в части порядка исчисления НДС учетной политики - минимизация налоговых рисков, так как инспекции с пристрастием проверяют именно правильность исчисленного НДС. Это и понятно: платежи по данному налогу составляют значительную часть всех налоговых поступлений в бюджет.

Разработка пакета методических документов

Пакет методических документов (ПМД) служит основой для дальнейшей постановки учета с использованием автоматизированной информационной системы, включает в себя документы различной степени детализации (агрегации) и имеет целью формирование достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности по РСБУ и МСФО, налоговой базы и исчисление налогов в соответствии с требованиями НК РФ.

По результатам разработки ПМД для последующей автоматизации учетных процессов формируются следующие документы:

- единое (типовое) положение по учетной политике компаний отдельно для внешних и внутренних пользователей с описанием основных принципов учета активов, обязательств, доходов, расходов и капитала, а также основные способы ведения налогового учета и исчисления налогов, подлежащие выбору (альтернативные), прямо не установленные или имеющие неоднозначное толкование в действующем налоговом законодательстве;

- единый рабочий план счетов бухгалтерского, налогового, управленческого учета с развернутым перечнем требований аналитических признаков и инструкция по его применению;

- альбом типовых хозяйственных операций, основанный на едином (типовом) плане счетов;

- переходные положения, раскрывающие порядок оценки и пересчета остатков объектов учета при переходе на единую систему учета, чтобы обеспечить историческую хронологию и сопоставимость показателей;

- единые формы неунифицированных первичных документов и требования по их оформлению;

- унифицированные в рамках группы компаний отчетные формы по РСБУ, имеющие достаточный объем аналитической информации и учитывающие потребности управляющей компании при консолидации отчетности (по РСБУ и МСФО);

- методические указания по подготовке индивидуальной отчетности по РСБУ и НК РФ;

- методические указания по составлению бухгалтерской, налоговой, управленческой отчетности, регистров и деклараций, по порядку проведения отдельных процедур (проведение инвентаризации и т.п.), а также формы налоговых регистров;

- справочники для информационной автоматизированной системы;

- требования управляющей компании к бухгалтерской (по РСБУ и МСФО), налоговой и управленческой отчетности;

- отраслевые и иные инструкции, регламентирующие ведение бухгалтерского, налогового, управленческого учета, учета по МСФО и порядок документооборота;

- организационная структура участников (организаций) группы компаний, основные технологические процессы;

- список непрофильных видов бизнеса, требующих иного учета активов, обязательств, капитала, доходов и расходов, а также подпадающих под иной порядок налогообложения.

Таким образом, учетная политика в целях бухгалтерского, налогового, управленческого учета и учета по МСФО должна быть детально проработана на основе проведенной экспертизы существующих учетных процедур, выявленных несоответствий с действующим законодательством, чтобы снизить налоговые риски. Унификация и приведение налогового учета к единым стандартам учетных процессов позволит группе компаний минимизировать налоговые платежи, выработать единые подходы к пониманию спорных ситуаций по исчислению налоговых платежей, оптимально использовать свою сложившуюся арбитражную практику по решению налоговых споров.

Ценность Проекта для группы компаний

Организуя единую учетную политику, группа компаний получит неоспоримые преимущества, что благоприятным образом скажется на повышении эффективности управления. Кроме того, она во много раз усилит свою систему внутреннего контроля (рис. 4).

Преимущества от реализации Проекта для системы

внутреннего контроля группы компаний

     
                   ———————————————¬    —————————————————————————————¬
                   |   Повышение  | ——>|      Централизованное      |  
            ——————>| эффективности| |  | администрирование в единой |
            |      |  управления  | |  |           системе          |
            |      L——————————————— |  L—————————————————————————————
   

¦ ¦ -----------------------------¬ ¦ ---------------¬ ¦ ¦ Единые принципы и методы ¦ ¦ ¦ Успешное ¦ +->¦ организации и ведения учета¦ +----->¦ управление ¦ ¦ ¦ и составления отчетности ¦ ¦ ¦ рыночной ¦ ¦ L--------------------------- ———— ¦ ¦капитализацией¦ ¦

¦ L--------------- ¦ -----------------------------¬

¦ ---------------¬ ¦ ¦ Эффективное обеспечение ¦

¦ ¦ Постоянный ¦ +->¦контрольных функций (наличие¦

¦ ¦ мониторинг и ¦ ¦ ¦ механизмов системы ¦

¦ ¦ усиление ¦ ¦ ¦ внутреннего контроля) ¦

     
   —————————+———¬  |    системы   | |  L—————————————————————————————
   

¦Преимущества+->¦ внутреннего +-+ -----------------------------¬ L--------T---- ¦ контроля ¦ ¦ ¦ Достоверность и полнота ¦ ¦ L--------------- +->¦информации консолидированной¦ ¦ ¦ ¦ финансовой отчетности ¦ ¦ ---------------¬ ¦ L--------------------------- ———— ¦ ¦ Минимизация ¦ ¦ -----------------------------¬ ¦ ¦ влияния на ¦ ¦ ¦ Минимизация трудозатрат, ¦ ¦ ¦ учетные ¦ +->¦ расходов и сроков при ¦ +----->¦ процедуры ¦ ¦ ¦ составлении отчетности, в ¦ ¦ ¦ человеческого¦ ¦ ¦ том числе консолидированной¦ ¦ ¦ фактора ¦ ¦ L--------------------------- ———— ¦ L--------------- ¦ -----------------------------¬ ¦ ¦ ¦ Однозначное толкование ¦ ¦ ---------------¬ ¦ ¦принципов и способов учета и¦ ¦ ¦ Минимизация ¦ ¦ ¦ отчетности, сопоставимость ¦ L----->¦ налоговых ¦ L->¦ показателей финансовой ¦ ¦ рисков ¦ ¦ отчетности ¦ L--------------- L--------------------------- ————

Рис. 4

Бесспорное преимущество обеспечивается возможностью получения достоверной и своевременной информации о деятельности как отдельно взятого участника группы, так и в целом по группе. Система корпоративного управления будет иметь в распоряжении инструменты анализа, планирования и прогнозирования различных бизнес-процессов. Причем практически в 9 случаях из 10 все плановые и прогнозные показатели сравниваются с фактическими показателями результатов деятельности организации, достоверная информация по которым доступна благодаря единой системе учета и отчетности. В свою очередь, планы и прогнозы опираются на информацию о фактическом наличии ресурсов организации, предстоящих платежах и расходах, о необходимости и сроках погашения обязательств и пр.

Любое направление менеджмента, особенно финансовый менеджмент, в системе корпоративного управления использует информацию, представленную в финансовой или управленческой отчетности. Если предположить отсутствие единой системы учета и отчетности, то теряют смысл все процессы финансового менеджмента, так как он оперирует понятиями системы учета. В итоге получается циклическая взаимосвязь учета и управления. Учет позволяет предоставлять для управления достоверную и своевременную информацию о хозяйственных операциях, которые являются результатом деятельности процесса управления.

По причине масштабности деятельности и сложной структуры хозяйственных связей в рамках группы компаний стандартизация учетных принципов и единая система учета и отчетности в целях управления и финансового менеджмента приобретают особую значимость для принятия решения по развитию бизнеса и минимизации рисков, например по вопросам:

- изменения структуры капитала на основе определения рациональной структуры обязательств группы компаний (соотношение заемного и собственного капитала, определение оптимальной структуры привлеченного капитала по форме, срокам и величине);

- дивидендной политики (в части распределения чистой прибыли на вознаграждение инвесторов и самофинансирование);

- реализации инвестиционных проектов хозяйствования и финансирования (определение целесообразности и экономической эффективности через сопоставление различных вариантов развития этих проектов в будущем и фактически получаемых результатов группы компании в настоящем);

- определения эффективности функционирования группы (посредством анализа финансовых показателей и коэффициентов рентабельности, ликвидности, деловой активности, платежеспособности и структуры капитала);

- оценки предпринимательского риска (анализ взаимодействия операционного и финансового рычагов);

- оценки денежных потоков;

- управления затратами и бюджетирования;

- поиска скрытых резервов финансирования (в частности, оценка оптимальной величины запасов и управление дебиторской задолженностью);

- выбора оптимальной политики ценообразования;

- управления и оптимизации внутригрупповых расчетов и порядка трансфертного ценообразования;

- оптимизации налоговой нагрузки группы компаний в целом.

Пример 2. Для группы компаний особый интерес в успешной реализации Проекта возникает при управлении трансфертными ценами и элиминировании оборотов внутри группы при консолидации отчетности.

Трансфертное ценообразование - это эффективный инструмент оптимизации финансовых потоков и максимизации экономических выгод в рамках группы в целом. В свою очередь, на эффективность трансфертного ценообразования оказывает влияние информация об уровне затрат, объеме продаж и готовой продукции, а также налогообложение и таможенная политика в пунктах размещения участников группы. Однозначное понимание принципов учета затрат и порядка их распределения позволяет оценить экономический эффект от операции в целях группы компаний, а не отдельно взятого ее участника.

При консолидации отчетности на достоверность информации о результатах деятельности группы в целом влияет порядок элиминирования внутригрупповых расчетов. Консолидированная отчетность представляет финансовую информацию о группе как о единой экономической организации, поэтому остатки по расчетам внутри группы, сделки, доходы и расходы полностью элиминируются. Также полностью элиминируются прибыли и убытки, являющиеся результатом операций внутри группы и признанные в составе активов, таких как запасы и основные средства <1>. Это возможно только при применении в организациях группы компаний единых учетных принципов, единых подходов к оценке и признанию активов и обязательств, доходов и расходов. Иначе в результате консолидации информация может быть существенно искажена, что ставит под сомнение ее достоверность.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Консолидированная финансовая отчетность для аналогичных сделок и других событий в подобных условиях должна составляться на основе единой учетной политики (IAS 27 "Консолидированная и отдельная финансовая отчетность"). Таким образом, ценность от реализации Проекта заключается в следующем: - менеджмент группы компаний получает достоверную и своевременную информацию, являющуюся базой для процессов управления затратами и оптимальной структурой капитала, финансового менеджмента, финансового анализа, бюджетирования, системы внутреннего контроля; - эффективная система внутреннего контроля, охватывающая единую информационную базу бухгалтерского, налогового, управленческого учета и учета по МСФО (US GAAP, IFRS), обеспечивает высокую мобильность и результативность риск-менеджмента как ключевого элемента в системе корпоративного управления группой компаний. Н.С.Фрезоргер К. э. н., старший консультант департамента бухгалтерского консалтинга компании "ФБК" И.Д.Юцковская Директор департамента бухгалтерского консалтинга компании "ФБК" Подписано в печать 25.09.2007 ————