"Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 10

ПЛЕНУМ ВАС РФ РАЗЪЯСНИЛ СПОРНЫЕ ВОПРОСЫ НАЧИСЛЕНИЯ

ПЕНЕЙ НА АВАНСОВЫЕ ПЛАТЕЖИ

Федеральным законом от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ в ст. 58 Налогового кодекса РФ введено новое правило, согласно которому в случае уплаты авансовых платежей по налогам в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени.

Вопрос о начислении пеней на авансовые платежи 1 января текущего года решался с учетом позиции Пленума ВАС РФ, отраженной в п. 20 Постановления от 28 февраля 2001 г. N 5: с налогоплательщика могут быть взысканы пени, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. ст. 53 и 54 НК РФ. С начала 2007 г. на начисление пеней на авансовые платежи по налогам уже не влияет зависимость размера авансового платежа от величины налоговой базы, которая, в свою очередь, рассчитывается исходя из реальных результатов экономической деятельности налогоплательщика.

Поскольку начисление пеней теперь не зависит от того, рассчитывается ли размер авансового платежа от результатов экономической деятельности налогоплательщика, возник вопрос: правомерно или нет начислять пени на несвоевременно уплаченный авансовый платеж, когда по итогам налогового или отчетного периода оказывается, что сумма налога, причитающаяся к уплате налогоплательщиком, меньше, чем сумма авансовых платежей? Свое мнение по этому вопросу Минфин России сформулировал в Письме от 20 апреля 2007 г. N 03-02-07/2-74. Министерство считает, что Налоговый кодекс РФ установил обязанность по уплате ежемесячных авансовых платежей именно в той сумме, которая была рассчитана изначально. Так как эта обязанность налогоплательщиком своевременно не исполнена, на сумму не поступивших в бюджет платежей должны начисляться пени в соответствии со ст. 75 НК РФ. На основании изложенного Минфин России заключил, что уплаченные (взысканные) пени, начисленные на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей, при корректировке налогооблагаемой базы в сторону уменьшения и пересчете авансовых платежей исходя из фактической налоговой базы по отчетному (налоговому) периоду излишне уплаченными не являются.

Однако Высший Арбитражный Суд РФ занял противоположную позицию. В Постановлении от 26 июля 2007 г. N 47 Пленум ВАС РФ сделал ряд важных для налогоплательщиков выводов. Для начала суд подтвердил, что теперь порядок исчисления пеней не ставится в зависимость от того, уплачиваются соответствующие авансовые платежи в течение или по итогам отчетного периода, а также от того, исчисляются ли они на основе налоговой базы, отражающей реальные финансовые результаты деятельности налогоплательщика.

Но наиболее важно для налогоплательщиков заключение о том, что взимание пеней со всех несвоевременно уплаченных сумм авансовых платежей, когда по итогам налогового периода сумма исчисленного налога оказалась меньше сумм авансовых платежей, подлежавших уплате в течение этого налогового периода, незаконно. В этом случае, считает ВАС РФ, пени "подлежат соразмерному уменьшению".

Пример. Ежемесячный авансовый платеж по налогу на прибыль в I квартале 2007 г. составил 1000 руб. Следовательно, организация обязана была в течение этого квартала перечислить ежемесячные авансовые платежи на общую сумму 3000 руб., однако не исполнила эту обязанность.

При расчете авансового платежа по итогам работы за I квартал 2007 г. оказалось, что сумма авансового платежа по налогу на прибыль за отчетный период составляет 2100 руб., т.е. размер ежемесячного авансового платежа должен составить 700 руб.

Исходя из позиции Пленума ВАС РФ пени за неуплату ежемесячных авансовых платежей за I квартал 2007 г. должны начисляться не на сумму первоначально рассчитанного авансового платежа (1000 руб.), а на сумму ежемесячного платежа, который был рассчитан по итогам отчетного периода (700 руб.).

Данная позиция ВАС РФ может быть применена в отношении пеней, уплаченных в бюджет в течение 2007 г. в связи с несвоевременным перечислением ежемесячных авансовых платежей, если по итогам отчетных периодов (I и II кварталов) оказывалось, что авансовые платежи, рассчитанные по итогам квартала, меньше, чем сумма ранее исчисленных ежемесячных авансовых платежей. В этом случае пени следует признать излишне уплаченными, и они могут быть возвращены налогоплательщику из бюджета в соответствии со ст. 78 НК РФ в течение трех лет с момента их уплаты.

Последний вывод, сделанный ВАС РФ в рассматриваемом Постановлении, касается порядка начисления пеней на ежемесячные авансовые платежи по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. Справедливо отмечено, что в Федеральном законе от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" в отличие от НК РФ нет нормы, распространяющей на авансовые платежи порядок начисления пеней, установленный для самих страховых взносов. Страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование считаются суммы, подлежащие уплате за отчетный (расчетный) период на основе расчета (декларации). Значит, на ежемесячные авансовые платежи на обязательное пенсионное страхование пени начислять не следует.

С.М.Горохов

Старший юрисконсульт

"ФБК-Право"

Подписано в печать

25.09.2007

————