"Бухгалтерский бюллетень", 2007, N 10

ПЕРЕЧИСЛЯЕМ ЗАРПЛАТУ НА КАРТОЧКУ

Последнее время весьма популярным банковским продуктом стали зарплатные проекты. Они предоставляют возможность организациям выплачивать заработную плату персоналу не через кассу, а с использованием пластиковых карт международных платежных систем.

Такой подход дает компании немало преимуществ. Например, не нужно больше беспокоиться об инкассации наличных средств, о содержании в кассе крупных денежных сумм. Также упрощается работа кассира, снижается риск его ошибок при пересчете и выдаче заработной платы. После открытия банковских карточек организации для перечисления денег не нужно оформлять отдельное платежное поручение на каждого сотрудника. Достаточно просто перечислить в банк общую сумму заработной платы и передать платежную ведомость, где указываются индивидуальные выплаты по всем работникам. Платежная ведомость будет являться для банка документом, на основании которого он сможет перечислить необходимую сумму на карточный счет каждому сотруднику.

Различные банки предлагают разные условия реализации зарплатных проектов. Во-первых, может варьироваться перечень документов, необходимых для оформления карточек. Во-вторых, отличаются суммы и виды платежей за банковское обслуживание. Обычно банк взимает три вида платежей: единовременная плата за открытие картсчетов (изготовление, оформление карточек); плата за обслуживание счетов (обычно ежегодная) и комиссия непосредственно за перечисление зарплаты на карточки сотрудников. Но многие банки не взимают плату за оформление карточек или их обслуживание.

Нормы трудового законодательства

Выплата заработной платы должна производиться в валюте Российской Федерации, то есть в рублях (ст. 131 ТК РФ). При этом деньги выплачиваются работнику, как правило, в месте выполнения им работы, но могут и перечисляться на указанный им банковский счет. Данные нормы установлены ст. 136 Трудового кодекса, которая определяет порядок выплаты заработной платы. Также в ней сказано, что условия выплаты зарплаты должны быть определены коллективным или трудовым договором. Следовательно, при заключении трудового договора с сотрудником работодателю следует обратить внимание на этот момент. То есть необходимо включить в документ соответствующий пункт о перечислении зарплаты на карточку и об условиях такого перечисления (например, за чей счет будут оплачиваться банковские услуги). Трудовые договоры, которые уже заключены на текущий момент, можно дополнить необходимым дополнительным соглашением. Оно должно быть подписано как работодателем, так и сотрудником, поскольку изменения в трудовой договор можно внести только в том случае, если работник не возражает (ст. 57 ТК РФ). Также желательно внести изменения и в текст коллективного договора.

Статья 136 ТК РФ устанавливает, что заработная плата может перечисляться "на указанный работником счет в банке". Данная формулировка свидетельствует о том, что работник должен документально подтвердить свое желание получать деньги на карточку. Сделать это можно, оформив соответствующее заявление от каждого сотрудника. В заявлении обязательно должны быть указаны банковские реквизиты, необходимые для правильного перечисления денег. Чтобы избежать ошибок и претензий, заявление должно быть тщательно проверено работником и скреплено его подписью.

Налог на прибыль

Налоговый кодекс содержит несколько норм, в соответствии с которыми организация теоретически имеет возможность учесть при налогообложении прибыли расходы на оплату банковских услуг. Так, пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относит расходы на оплату услуг банков, а пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ - суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за предоставленные сторонними организациями услуги. А согласно пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы на услуги банков могут войти в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией.

Несколько лет назад Минфин предлагал учитывать при расчете налога на прибыль плату банку за годовое обслуживание пластиковых карточек как раз по последнему варианту. То есть в качестве внереализационных расходов в соответствии с пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ. Данная позиция нашла отражение в Письме Минфина России от 2 апреля 2003 г. N 04-02-05/3/14. Однако обратите внимание, что затем мнение финансового ведомства кардинальным образом изменилось. Вышло несколько писем, где раскрывалась новая позиция Министерства финансов по этому вопросу. Так, в Письме от 13 июля 2005 г. N 03-03-04/1/74 указано, что платежи за оформление карточек и годовое обслуживание компании не уменьшают базу по налогу на прибыль. Причина в том, что подобного рода затраты финансисты стали считать "расходами, произведенными в пользу работников". А в соответствии с п. 29 ст. 270 НК РФ затраты "на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников" при определении налоговой базы не учитываются. Аналогичная позиция изложена в Письме Минфина России от 22 марта 2005 г. N 03-03-01-02/86 и Письме ФНС России от 26 апреля 2005 г. N 02-1-08/80@.

В целом позиция Минфина по данному вопросу выглядит не слишком убедительно, тем более если принять во внимание, что плата за оформление пластиковых карточек или их годовое обслуживание напрямую не упоминается в списке расходов, не учитываемых при налогообложении прибыли (ст. 270 НК РФ).

А вот в отношении комиссии, которую работодатель уплачивает банку непосредственно за перечисление зарплаты на карточки сотрудников, Минфин придерживается более мягкой позиции. Так, в том же Письме от 13 июля 2005 г. N 03-03-04/1/74 финансисты указали, что комиссионное вознаграждение, которое причитается банку за перечисление зарплаты с расчетного счета организации на счета работников, при налогообложении прибыли учитывается. Как следует из пп. 25 п. 1 ст. 264, данные платежи можно списать как затраты на оплату услуг банков в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Таким образом, в соответствии с разъяснениями Министерства финансов платежи банку за открытие индивидуальных счетов (оформление карточек), а также за их регулярное обслуживание не уменьшают базу по налогу на прибыль в отличие от комиссий, уплачиваемых банку непосредственно за перечисление зарплаты на карточки сотрудников. Такого рода комиссии кредитная организация, как правило, рассчитывает как процент от перечисляемой суммы.

Налог на доходы физических лиц

Вопрос о том, нужно ли начислять НДФЛ на банковские платежи, связанные с изготовлением и обслуживанием пластиковых карточек, до недавнего времени оставался открытым. Некоторые специалисты считали, что нужно. Свою точку зрения они подкрепляли ссылкой на пп. 1 п. 2 ст. 211 Налогового кодекса. Согласно данной норме к доходам, полученным работником в натуральной форме, относится, в частности, оплата организацией услуг в пользу сотрудника. В данном случае речь идет о банковских услугах.

Однако 19 сентября 2006 г. Минфин России выпустил Письмо N 03-05-01-04/273, в котором была озвучена противоположная точка зрения. Финансисты однозначно указали, что плата, перечисляемая работодателем банку за выпуск и годовое обслуживание пластиковых карт, не может облагаться НДФЛ. Дело в том, что данные платежи связаны с заработной платой, а закон налагает на работодателя обязанность выплачивать ее работникам в полном размере и в сроки, установленные в соответствии с Трудовым кодексом, коллективным договором, правилами внутреннего трудового распорядка, трудовыми договорами (ст. 22 ТК РФ). То есть работодатель должен обеспечить персоналу своевременное получение денег. И при этом неважно, как именно происходят расчеты - через кассу или через карточные счета в банке. Таким образом, банковские платежи нельзя считать оплатой услуг в пользу работников, так как они сопутствуют исполнению работодателем своей обязанности.

Единый социальный налог

Объектом налогообложения единым социальным налогом являются выплаты и иные вознаграждения, которые начисляются в пользу физических лиц по трудовым договорам (п. 1 ст. 236 НК РФ). Платежи, которые перечисляет организация-работодатель банку (плата за оформление карточек, за обслуживание счетов, комиссия за перечисление денег), под это определение не подпадают, вознаграждением за труд они не являются. Поэтому ЕСН на данные суммы начислять не следует.

Также следует упомянуть еще и дополнительный аргумент. В частности, он был приведен в Письме Минфина России от 7 февраля 2005 г. N 03-05-01-04/19. Как известно, выплаты в пользу работников не облагаются единым социальным налогом в том случае, если организация-налогоплательщик не относит данные затраты к расходам, уменьшающим базу по налогу на прибыль в текущем отчетном периоде. Данная законодательная норма закреплена в п. 3 ст. 236 Налогового кодекса. Таким образом, сумма вознаграждения банку, уплаченного за обслуживание лицевых карточных счетов работников, не облагается ЕСН. На этот момент представители финансового ведомства указали в п. 2 своего Письма N 03-05-01-04/19. Руководствуясь аналогичными рассуждениями, можно сделать вывод, что в случае с платой за открытие индивидуальных счетов работников (оформление пластиковых карточек) ЕСН начислять также не нужно. Ведь, как указывают госслужащие, данные затраты при налогообложении прибыли тоже не учитываются (Письмо Минфина России от 22.03.2005 N 03-03-01-02/86, Письмо ФНС России от 26 апреля 2005 г. N 02-1-08/80@).

Поскольку объект налогообложения ЕСН отсутствует, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

Бухгалтерский учет

Для целей бухгалтерского учета затраты, связанные с оплатой услуг, которые оказывает банк, относятся к прочим расходам (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н). При этом расходы, связанные с оплатой услуг кредитных организаций, проходят по счету 91 в корреспонденции со счетами учета расчетов (Инструкция по применению Плана счетов, утв. Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н).

В начале сотрудничества в рамках зарплатного проекта многие банки предлагают компании единовременно перечислить плату за открытие счетов работникам (плату за изготовление пластиковых карточек). В бухгалтерском учете организации это можно отразить следующим образом:

Дебет счета 76 ¬ Оплачены услуги по открытию счетов

> работников (оформление карточек).

Кредит счета 51 -

Дебет счета 91-2 ¬ Стоимость услуг по открытию счетов

> работников (оформление карточек)

Кредит счета 76 - учтена в составе прочих расходов.

Как уже было сказано выше, данные затраты не уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. В связи с этим возникает постоянная разница, которая приводит к образованию постоянного налогового обязательства (п. 7 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль", утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). Оно отражается следующей проводкой:

Дебет счета 99 ¬

¦ Начислено постоянное налоговое

Кредит счета 68 > обязательство.

субсчет "Расчеты ¦

по налогу на прибыль" -

Кроме разовой платы за оформление карточек банк обычно устанавливает годовую плату за обслуживание и ведение счетов. Мы уже говорили, что эти затраты также нельзя учесть при расчете налога на прибыль. А это значит, что у компании опять возникает постоянное налоговое обязательство. На практике многие организации не усложняют учет и просто "перекладывают" годовую плату за обслуживание счетов на самих работников. То есть компания никаких денег банку не перечисляет, в учете данные затраты никак не отражаются. Необходимую сумму банк просто списывает с карточки каждого сотрудника, без участия в этом работодателя. Кстати, нередко так же поступают и с платой за оформление пластиковых карточек.

Помимо вышеперечисленных затрат каждый раз при перечислении заработной платы на счета работников кредитная организация берет комиссию. Напомним, что данные платежи учитываются при налогообложении прибыли. А в бухгалтерском учете делают такие проводки при начислении заработной платы:

Дебет счета 20 (23, 25, 26, 29...) ¬

> Начислена заработная

Кредит счета 70 - плата работникам.

Дебет счета 70 ¬

¦

Кредит счета 68 > Удержан НДФЛ.

субсчет "Расчеты по налогу на ¦

доходы физических лиц" -

Затем на дату выплаты необходимо сделать проводки:

Дебет счета 68 ¬

субсчет "Расчеты по налогу на ¦ Сумма НДФЛ перечислена с

доходы физических лиц" > расчетного счета

¦ организации в бюджет.

Кредит счета 51 -

Дебет счета 70 ¬

> Зарплата перечислена на

Кредит счета 51 - карточки работников.

Дебет счета 76 ¬ Уплачена комиссия банку

> за перечисление

¦ заработной платы

Кредит счета 51 - сотрудникам.

Дебет счета 91-2 ¬ Банковская комиссия

> учтена в составе прочих

Кредит счета 76 - расходов.

Ю.А.Иванцова

Консультант по налогообложению

Подписано в печать

20.09.2007

————